0115-KDIT1-2.4012.466.2017.1.AP - Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy udziału we własności nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2016 r. (data wpływu 5 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 7 października 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania planowanej dostawy udziału we własności nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 7 października 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania planowanej dostawy udziału we własności nieruchomości.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 21 grudnia 2001 r. Pana ojciec kupił od Gminy nieruchomość o łącznej powierzchni 2,6190 ha. Nabycie nieruchomości dokonał za fundusze pochodzące z majątku odrębnego, na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności. Przed śmiercią ojciec z kupionej nieruchomości sprzedał następujące działki o numerach 370/4, 370/5, 370/6, 370/3, 370/9, 368/8. Dnia 2 lutego 2010 r. ojciec zmarł. Dnia 30 września 2010 r. mama, brat i Pan nabyliście spadek po ojcu, każdy po 1/3 części. Przedmiotem spadku była nieruchomość zabudowana trzema budynkami: pensjonatem z mieszkaniem, pawilonem z pokojem oraz sanitariatami ogólnodostępnymi na camping. Powierzchnia działki wynosiła 1,78 ha, powierzchnia mieszkania 67,30 m², powierzchnia budynków związanych z prowadzoną działalnością 738,90 m². W lutym 2010 r. Pan i mama, jako potencjalni spadkobiercy nieodpłatnie pozwolili bratu, prowadzić działalność gospodarczą na opisywanej nieruchomości. Brat działalność gospodarczą prowadził do kwietnia 2016 r. Dnia 2 lutego 2016 r. Pan, brat i mama podpisaliście przedwstępną umowę sprzedaży otrzymanej nieruchomości, otrzymanej w spadku oraz umowę dzierżawy.

Do dnia 10 lutego 2017 r. ma zostać podpisana umowa przyrzeczona sprzedaży nieruchomości.

W czasie trwania umowy przedwstępnej podpisał Pan, mama i brat także umowę dzierżawy nieruchomości ze stroną kupującą, trwającą od 2 lutego 2016 r. do 10 lutego 2017 r.

W umowie dzierżawy zostały zawarte następujące pełnomocnictwa:

* zgoda na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu ustawy Prawa budowlanego, przez okres trwania umowy dzierżawy (od 2 lutego 2016 r. do 10 lutego 2017 r.),

* pełnomocnictwo przed Wójtem gminy, Starostą K. w postępowaniach administracyjnych zmierzających do uzyskania przez stronę kupującą decyzji w postaci pozwoleń na budowę.

Oddając nieruchomość w dzierżawę Pan wraz z mamą i bratem wyrazili również zgodę, aby strona kupująca miała prawo do używania i pobierania pożytków z nieruchomości. Podpisanie umowy przedwstępnej oraz dzierżawy miało na celu wyburzenie zabudowań na nieruchomości, aby postawić nowy obiekt przez stronę kupującą. W okresie podpisania umowy przedwstępnej oraz dzierżawy (2 lutego 2016 r.) stan nieruchomości (wielkość działki, ilość i metraż budynków był taki sam, jak przyjął Pan nieruchomość wraz z mamą i bratem w spadku).

Umowa dzierżawy została podpisana tylko po to, aby strona kupująca mogła już w okresie trwania umowy przedwstępnej rozpocząć inwestycję na sprzedawanej przez Państwa nieruchomości. Czynsz za umowę dzierżawy wynosi 500,00 zł. Cena sprzedawanej nieruchomości wynosi 4.500.000,00 zł. W kwietniu 2016 r. wszystkie budynki zostały wyburzone. W lipcu 2016 r. został wybudowany nowy ośrodek wczasowy przez stronę kupującą i od tego okresu przyszły właściciel na nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jak sprzeda Pan nieruchomość opisaną w punkcie nr 80, będzie musiał zapłacić podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie musi płacić podatku od towarów i usług, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest podatnikiem VAT. Otrzymaną nieruchomość dostał Pan w spadku oraz nie prowadził żadnej działalności na tej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle powołanych przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z przytoczonych przepisów wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy dokonywana jest przez podatnika tego podatku od towarów i usług. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnika" tych podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.), "Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

"Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 lit. a cyt. Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem

Do celów ust. 1 lit. a "budynek" oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem (art. 12 ust. 2 Dyrektywy).

Aby podejmowane czynności, których przedmiotem są towary lub usługi można było uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że sprzedawane towary, czy usługi zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej, a nie z zamiarem wykorzystywania ich jako majątku prywatnego w celu realizacji potrzeb osobistych. Przy czym zamiar wykorzystywania towaru w ramach majątku osobistego musi istnieć przez cały okres jego posiadania. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 października 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1225/14.

Ponadto warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest to, by była ona ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy spełnieniu tej przesłanki podmiot, który wykonuje taką czynność jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z kolei z treści orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej TSUE) w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, i polega na oddaniu rzeczy do używania przez wydzierżawiającego, zaś świadczenie dzierżawcy polega na płaceniu umówionego czynszu. Tak więc, oddanie w ramach umowy dzierżawy innemu podmiotowi nieruchomości, skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowych po Pana stronie.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Tereny budowlane - stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy - są to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że nieruchomość (w przypadającej Panu części), która ma być przedmiotem sprzedaży, nie była wykorzystywana w celu zaspokojenia Pana osobistych potrzeb, co wyklucza uznanie, że sprzedaż będzie dokonana w ramach wykonywanego prawa własności. Planowana sprzedaż udziału we własności nieruchomości będzie dokonana w warunkach wskazujących na wykonywanie jej w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan w tej transakcji będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wprawdzie nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w formie spadku, jednak decydujące znaczenie dla sprawy mają działania podjęte w celu sprzedaży działki. Podpisał Pan wspólnie z mamą i bratem przedwstępną umowę sprzedaży i jednocześnie wydzierżawił działkę gruntu przyszłemu nabywcy, a także udzielił mu wszelkich pełnomocnictw w celu rozpoczęcia budowy.

Należy wskazać, że skoro zbycie działki gruntu zabudowanego budynkami wzniesionymi przez nabywcę następuje na jego rzecz, przedmiotem dostawy jest wyłącznie grunt, gdyż rozważając skutki podatkowe dokonywanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie, z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę formalnie przejdzie prawo własności wybudowanych przez niego budynków ze wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towarów, jakimi są te budynki, albowiem już wcześniej nabywca dysponował nimi jak właściciel.

Wobec powyższego planowana sprzedaż udziału we własności nieruchomości będzie stanowiła dostawę gruntu i tym samym czynność ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem grunt jest zabudowany, a więc nie stanowi terenu niezabudowanego, innego niż tereny budowlane. W konsekwencji, ww. dostawa będzie opodatkowana stawką 23%.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa

(art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.