0115-KDIT1-2.4012.399.2018.1.AD - Zastosowanie 0% stawki podatku na roboty związane z budową systemu ostróg na brzegu półwyspu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2018 r. (data wpływu 29 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 0% stawki podatku na roboty związane z budową systemu ostróg na brzegu Półwyspu.... - jest prawidłowe.

W dniu 29 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 0% stawki podatku na roboty związane z budową systemu ostróg na brzegu Półwyspu....

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X w..., zwany dalej Podatnikiem, w ramach projektu: "XXX." ogłosił przetarg w dniu 23 marca 2018 r. na budowę systemu ostróg na brzegu Półwyspu.... - k.m...., zwanej dalej Inwestycją. Inwestycja znajduje się w województwie... w powiecie... na Półwyspie..., jak również na wodach Morza Bałtyckiego po odmorskiej stronie półwyspu. Niniejsze roboty zostaną zlecone firmie budowlanej, podatnikowi podatku od towarów i usług, na podstawie przetargu nieograniczonego zgodnie z zapisami ustawy Prawa Zamówień Publicznych. Przewidywana wartość netto przedmiotowych robót wynosi:. zł. W dniu 16 maja 2018 r. nastąpiło otwarcie ofert. W efekcie X otrzymał cztery oferty, w tym trzy ze stawką VAT 0%, a jedna ze stawką VAT 23%. Podatnik w ramach postępowania w wyjaśnieniach SIWZ poinformował potencjalnych wykonawców, że zwróci się o wydanie interpretacji podatkowej.

Cel inwestycji:

Inwestycja ma na celu przeciwdziałanie erozji brzegu, ochronę oraz poprawę stanu środowiska morskiego. Inwestycja prowadzona jest w ramach Funduszu Spójności w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko na lata 2014-2020 w ramach Osi Priorytetowej II: Ochrona środowiska w tym adaptacja do zmian klimatu, Działanie 2.1 Adaptacja do zmian klimatu wraz z zabezpieczeniem i zwiększeniem odporności na klęski żywiołowe, w szczególności katastrofy naturalne oraz monitoring środowiska.

Inwestycja a środowisko morskie:

Półwysep... objęty jest kilkoma formami ochrony przyrody:

* . Park.... W Parku występują wszystkie typy brzegów morskich, charakterystyczne dla południowego Bałtyku,

* obszary sieci Natura 2000:

* PLB. Zatoka.... (południowa część i Zatoka), gdzie chronione są m in. biegus zmienny (schinzii), sieweczka obrożna. W okresie wędrówek występuje co najmniej 1% populacji szlaku wędrówkowego (C2 i C3) perkoza dwuczubego, perkoza rogatego, czernicy; stosunkowo duże koncentracje (C7) osiągają: łabędź krzykliwy, głowienka, łęczak, biegus krzywodzioby, biegus zmienny, brodziec śniady, głowienka, kamusznik, kulik mniejszy, kulik wielki, ostrygojad, czajka, siewnica, sieweczka obrożna i szlamnik. W okresie zimy występuje co najmniej 1% populacji szlaku wędrówkowego (C2 i C3) następujących gatunków ptaków: bielaczek, czernica, gągoł, nurogęś, ogorzałka, perkoz dwuczuby, stosunkowo duże koncentracje (C7) osiąga łabędź niemy; ptaki wodno-błotne znacznie przekraczają koncentracje 20.000 osobników (C4),

* PLH. Zatoka.... i Półwysep.... (w całości ląd i duża część Zatoki do izobaty 20 m) gdzie chronione są m in. siedliska przyrodnicze: 1150 zalewy i jeziora przymorskie (laguny),

* priorytetowe, 1130 - ujścia rzek (estuaria), kompleks siedlisk wydmowych 2.110 inicjalne stadia nadmorskich wydm białych, 2.120 nadmorskie wydmy białe, 2.130 nadmorskie wydmy szare i in.

Chronione są również gatunki roślin i zwierząt, tj. lnica wonna.

Planowane do wykonania ostrogi mają na celu zmniejszyć tempo abrazji brzegów w sposób możliwie naturalny opóźniając ucieczkę rumowiska w głąb morza. Tym samym ostrogi zmniejszają zagrożenie zanieczyszczenia morza przez zabudowę brzegu. Taka sytuacja miałaby miejsce po kilku latach, gdyby brzeg pozostał niechroniony, a kolejne sztormy zabierając brzeg spowodowałyby po pewnym czasie zniszczenie zabudowy znajdującej się najbliżej brzegu, co spowodowałoby zanieczyszczenie środowiska morskiego.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie sprowadzające się do kwestii:

Czy istnieje możliwość zastosowania 0% stawki podatku na roboty związane z budową systemu ostróg na brzegu Półwyspu...?

Zdaniem Wnioskodawcy, stawka podatku od towarów i usług powinna dla Inwestycji wynosić 0% zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221).

Powyższe stanowisko X, na podstawie analogicznej sytuacji podatkowej Inwestycji zamieszczono w zapisach uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego nr I FPS 2/17 z dnia 11 grudnia 2017 r., zwanej dalej Uchwałą, argumentuje następująco:

Cel inwestycji:

Inwestycja ma na celu zachowanie w stanie niepogorszonym istniejącego brzegu morskiego oraz jego zabezpieczenie przed dalszym zniszczeniem. Prace będą związane z ochroną środowiska morskiego. X zaznacza, że system ostróg na Półwyspie.... jest jedną z form ochrony brzegu morskiego. Zniszczenie brzegu morskiego przez fale sztormowe może doprowadzić do przerwania ciągłości Półwyspu, a w efekcie zniszczenie wielu ekosystemów oraz terenów zagospodarowanych przez człowieka. Zaznaczyć trzeba, że w historii rejonu zdarzały się sytuacje gdy wody sztormowe wdarły się w głąb Półwyspu.

Wobec powyższego X przywołuje zapisy Uchwały, które potwierdzają jego argumentację.

" (...) 9.12. W tym kontekście należy zwrócić uwagę na wypowiedź Trybunału Konstytucyjnego zaprezentowaną w wyroku z dnia 6 czerwca 2006 r., K 23/05, przy okazji wykładania zasady zrównoważonego rozwoju (art. 5 Konstytucji RP i bezpieczeństwa ekologicznego (art. 74 ust. 1 i 2 Konstytucji RP) w odniesieniu do ochrony środowiska. Trybunał stwierdził, że władze publiczne są zobowiązane do "prowadzenia polityki zapewniającej bezpieczeństwo ekologiczne współczesnemu i przyszłym pokoleniom" (...) "bezpieczeństwo ekologiczne" należy rozumieć jako uzyskanie takiego stanu środowiska, który pozwala na bezpieczne przebywanie w tym środowisku i umożliwia korzystanie z tego środowiska w sposób zapewniający rozwój człowieka. Ochrona środowiska jest jednym z elementów "bezpieczeństwa ekologicznego", ale zadania władz publicznych są szersze - obejmują też działania poprawiające aktualny stan środowiska i programujące jego dalszy rozwój" (por. wyrok K 23/05, OTK-A 2006/6/62 pkt 6 ost. akapit). (...)".

9.25. Uwzględniając charakter usług wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. (użycie powtórzenia spójnika "i" traktować należy jako formę wymieniania kolejnych przypadków), jako otoczenie analizowanych usług, trudno zaakceptować wniosek, że usługi ochrony środowiska morskiego, jako jedyne w tej grupie (również całym art. 83 ust. 1) mają mieć za cel wyłącznie ochronę wód morskich rozumianych jako woda, dno morskie i skała macierzysta wraz z ekosystemem, z wyłączeniem w tym zakresie uwzględnienia interesu człowieka o charakterze, jak ma to miejsce w pozostałych wymienionych przypadkach. W świetle powyższych argumentów należy uznać, że czynności będące przedmiotem analizowanych w sprawie usług (budowanie ostróg, progów morskich i refulacja plaż) mieszczą się w pojęciu działań dotyczących środowiska morskiego. Pozostaje ocena, czy są związane z ochroną tego środowiska.

9.26. Będące przedmiotem spornych usług czynności realizowane w ramach zadania mającego za cel główny ochronę brzegu morskiego, dotyczą środowiska morskiego chociażby dlatego, że są wykonywane zasadniczo w wodzie (ostrogi morskie i progi podwodne), bądź w strefie na bieżąco pozostającej pod starym oddziaływaniem wody morskiej (plaża). (...)".

" (...) 9.28. W świetle przytoczonej argumentacji z uzasadnienia projektu ustawy o ochronie brzegów morskich, wykorzystywanej wielokrotnie w stanowisku organu, teza, że oddziaływanie mórz na ląd zawsze jest procesem naturalnym a każda ingerencja człowieka w ten proces, w szczególności poprzez wykonanie spornych prac, ma sztuczny, nienaturalny charakter, pozostaje nie do końca prawdziwa. Wskazany bowiem efekt cieplarniany generujący zjawisko wzrostu poziomu mórz i w konsekwencji "napierania" morza na ląd, nie jest zjawiskiem w pełni naturalnym lecz w znacznym stopniu wywołanym aktywnością człowieka w środowisku, która zainicjowała efekt cieplarniany i w konsekwencji wzrost poziomu mórz. Procesy eksploatacji środowiska przez człowieka i w efekcie podejmowane działania na rzecz jego ochrony mają charakter dynamiczny, adekwatny do zmieniających się zjawisk w środowisku naturalnym. Są wynikiem założonej z góry konstytucyjnej zasady zrównoważonego rozwoju, której celem jest łączenie potrzeb ochrony środowiska naturalnego z potrzebami rozwojowymi człowieka (...)".

" (...) 9.29. W konsekwencji nie sposób oddzielić procesu ochrony brzegów morskich od ochrony środowiska morskiego. Coraz intensywniejsze oddziaływanie morza na brzeg morski skutkuje zagrożeniami zarówno dla brzegów morskich, jak i samych wód morskich, które tą drogą przecież przejmują zanieczyszczenia lądowe. W tym kontekście podejmowane działania, będące przedmiotem wykonanych w sprawie usług, mają za cel zmniejszenie negatywnego wpływu na zmianę środowiska zarówno lądowego, jak i wód morskich, w następstwie działań człowieka (aspekt restytucyjny wg ustawy - Prawo ochrony środowiska). Poddanie ochrony brzegu morskiego odrębnej regulacji prawnej, czy wydzielanie administracji do zajmowania się tymi zadaniami nie oznacza, że podejmowane działania nie dotyczą ochrony środowiska morskiego w rozumieniu art. 83 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. Tym bardziej, że ewentualność wzajemnego oddziaływania lądu i morza mieści się w definicji środowiska zawartego w ustawie - Prawo ochrony Środowiska (...)".

" (...) 9.30. Jakkolwiek wskazanym celem inwestycji wykonanych w ramach spornych czynności jest ochrona brzegów morskich, to nie podważa to ustalenia, że chronione jest jednocześnie środowisko morskie (rozumiane jako wody), jak również krajobraz morski przez niekontrolowaną jego degradacją w następstwie zanieczyszczania wód morskich rumowiskami lądowymi, a tym samym przedostawaniem się do ekosystemu morskiego, m.in. szkodliwej dla niego materii organicznej. (...)".

" (...) 9.34. Uwzględnić przy tym należy, że art. 83 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. ma charakter normy celu społecznego ukierunkowanej na realizację polityki w dziedzinie ochrony środowiska morskiego. Dokonując zatem wykładni tej normy należy mieć na uwadze cel, któremu ona przyświeca i objąć jej dyspozycją działania gospodarcze, które nawet w sposób pośredni realizują objęty tą normą cel ochrony środowiska morskiego (por. Ryszard Mastalski. "Stosowanie prawa podatkowego", Warszawa 2008 r., str. 93-94) (...)".

Inwestycja a środowisko morskie.

Podatnik twierdzi, że cały obszar Półwyspu... związany jest ze środowiskiem morskim, co potwierdza utworzenie na tym terenie Parku Krajobrazowego oraz ustanowienie obszaru Natura 2000. Ponadto przywołać należy zapisy Uchwały, definicje i interpretacje środowiska morskiego zgodnie z wykładnią prawa polskiego.

" (...) 5.6. Sąd wskazał, że użyte w art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT pojęcie "środowisko morskie" nie może być także zawężone do pojęć "dno morskie" oraz "wody morskie". Z uwagi na jego specyfikę nie można bowiem wytyczyć sztywnej linii demarkacyjnej oddzielającej "środowisko morskie" od "środowiska lądowego". Jak podkreśla Rzecznik Praw Obywatelskich w uzasadnieniu skargi kasacyjnej (str. 13), ląd i morze spotykają się w ciągłej wzajemnej i dynamicznej relacji oraz stanowią krajobrazy o wielkiej naturalnej urodzie. Istotne jest także to, że elementem, który podlega ochronie w ramach ochrony środowiska morskiego jest też krajobraz całego ekosystemu przy czym zagrożenia dla środowiska morskiego mogą wynikać z erozji gleby. Wznoszone budowle ochronne (progi podwodne, ostrogi brzegowe, opaski) oraz sztuczne zasilanie brzegu piaskiem (refulacja) chroniąc brzeg morski chronią także środowisko morskie, którego elementem jest także krajobraz, który tworzy morze i jego bezpośrednie otoczenie (plaża, klif, wydmy, itp.).

5.7. NSA wskazał, że z przyjętej w art. 3 pkt 39 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 519) z definicji środowiska wynika, że przez "środowisko" rozumie się "ogół elementów przyrodniczych, w tym także przekształconych w wyniku działalności człowieka, a w szczególności powierzchnie ziemi, kopaliny, wody, powietrze, krajobraz, klimat oraz pozostałe elementy różnorodności biologicznej, a także wzajemne oddziaływania pomiędzy tymi elementami". Stąd należało opowiedzieć się za taką wykładnią art. 83 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u., zgodnie z którą "środowisko morskie" ujmowane jest całościowo, jako środowisko obejmujące zarówno wody i dno morza, ale także bezpośrednio z nimi związaną strefę brzegu morskiego, na który składa się podbrzeże, plaża, wydmy i klif, a także odbywające się w strefie brzegowej dynamiczne i wzajemne oddziaływanie morza i lądu.

5.8. Sąd podkreślił, że niezbywalnym elementem środowiska morskiego" rozumianego w sposób całościowy, jest również krajobraz morski, którego stałym elementem są plaże morskie, wydmy, klif oraz wzniesione obiekty chroniące brzeg morski przed erozją spowodowaną działaniem fal morskich. Przyjęcie rozumienia pojęcia "środowisko morskie" w podany wyżej sposób rodzi potrzebę wykładni użytego w art. 83 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u. pojęcia "usług związanych z ochroną środowiska morskiego", dla którego istotne jest, że ustawodawca w art. 83 ust. 1 u.p.t.u. posługuje się zwrotami "usługi w zakresie" (pkt 7) "usługi polegające na" (pkt 15, 16 i 19), "usługi związane z" (pkt 8, 11 i 14) oraz "usługi bezpośrednio związane z" (pkt 10, 20 i 21). Ustawodawca w powołanym wyżej przepisie nie posłużył się natomiast zwrotem "usługi bezpośrednio związane z ochroną środowiska morskiego" lecz "usługi związane z ochroną środowiska morskiego".

5.9. Analiza wszystkich okoliczności, których uwzględnienie jest konieczne dla rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości, prowadzi do wniosku, że pojęcia "środowisko morskie", jak i "usługi związane z ochroną środowiska morskiego" są niedookreślone, co stwarza możliwość ich różnego rozumienia. Istotne jest bowiem to, że celem usług polegających na odbudowie i rozbudowie umocnień brzegu morskiego jest zachowanie lub przywracanie równowagi przyrodniczej w środowisku morskim, przez co służą one także (ale nie wyłącznie) człowiekowi, który jest częścią przyrody. Erozja brzegów polskiego wybrzeża Morza Bałtyckiego wynika nie tylko z działania samej przyrody, ale jest także wynikiem działalności człowieka (...)".

Zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych oraz orzecznictwem, oceny prawidłowości zastosowanej stawki podatku VAT, a zatem kwalifikacji prawnopodatkowej, dokonuje w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego Zamawiający.

Sąd Najwyższy, w uchwale z dnia 20 października 2011 r. (III CZP 52/11), rozstrzygając zagadnienie prawne dotyczące wykładni art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych dalej p.z.p. przedstawione w trybie art. 390 § 1k p.c. przez Sąd Okręgowy, w sprawie ze skargi Prezesa Urzędu Zamówień Publicznych od wyroku Krajowej Izby Odwoławczej z dnia 1 marca 2011 r. (KIO 313/11) uznał, że określenie ceny ofertowej z zastosowaniem nieprawidłowej stawki podatku VAT stanowi błąd w obliczeniu ceny jeżeli brak jest ustawowych przesłanek omyłki (art. 89 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 87 ust. 2 pkt 3 p.z.p. Analogiczne stanowisko Sąd Najwyższy przyjął także w uchwale z dnia 20 października 2011 r. (III CZP 53/11).

Sąd Najwyższy wskazał: "Zakres obowiązków kontrolnych Zamawiającego i kształt nakazanych ustawą chronologicznie ujętych kolejnych jego obowiązków, warunkowany jest treścią SIWZ. Jedynie wówczas jeśli zamawiający wskazał w SIWZ konkretną stawkę podatku VAT, kształtującą przecież także wysokość określonej w ofercie ceny, to dopiero wtedy może dojść do ewentualnego wystąpienia innej omyłki, polegającej na niezgodności przyjętej w ofercie stawki VAT ze stawką zawartą w SIWZ. Niezgodność taka uzasadniałaby obowiązek poprawienia oferty i to tytko wówczas, gdy omyłka polegająca na takiej niezgodności nie powoduje istotnych zmian w treści oferty. Natomiast w sytuacji, gdy zamawiający nie określił w SIWZ stawki podatku VAT w ogóle nie może dojść do wystąpienia innej omyłki w rozumieniu art. 87 ust. 2 pkt 3 p.z.p, ponieważ nie wystąpi wówczas ustawowa przesłanka niezgodności oferty z SIWZ, a to wobec braku dwóch potrzebnych do porównania elementów a zarazem niezbędnych do oceny przesłanki w postaci zaistnienia niezgodności. W tej ostatniej wskazanej sytuacji w rachubę wchodzi wyłącznie ocena wystąpienia błędu w obliczeniu w ofercie ceny".

Przepis art. 87 ust. 2 pkt 3 p.z.p. zobowiązuje zamawiającego do poprawienia oferty w przypadku wystąpienia innej omyłki polegającej na niezgodności oferty ze specyfikacją istotnych warunków zamówienia, niepowodującej istotnych zmian w treści oferty. Zgodnie z przywołaną uchwałą SN dotyczy to również wystąpienia rozbieżności pomiędzy przyjętą w ofercie stawką podatku VAT ze stawką wskazaną w SIWZ. Pamiętać należy, że zgodnie z ww. uchwałą sytuacja taka może mieć miejsce tylko, gdy zamawiający wskazał w SIWZ konkretną stawkę podatku VAT.

W sytuacji, gdy zamawiający nie określił w SIWZ stawki podatku VAT, a wykonawca wskazał nieprawidłową sławkę podatku VAT zamawiający stwierdza błąd w obliczeniu zawartej w ofercie ceny, polegający na wadliwym doborze przez wykonawcę elementu mającego wpływ na obliczenie wysokości zaoferowanej ceny. Wtedy znajduje zastosowanie art. 89 ust. 1 i pkt 6 p.z.p., które spowoduje odrzucenie oferty zawierającej błąd w obliczeniu ceny lub kosztu. Natomiast jeśli zamawiający nie wskazał w SIWZ stawki podatku VAT i żądał jedynie podania ceny brutto, wówczas nie występuje potrzeba analizowania ewentualności wystąpienia innej omyłki w rozumieniu art. 87 ust. 2 pkt 3 p.z.p, ani odrzucania oferty na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 6 p.z.p., bo brak jest możliwości zweryfikowania założonej przez wykonawcę stawki VAT.

Reasumując, Zamawiający faktycznie decyduje, bądź to poprzez dokonanie korekty oferty, bądź też poprzez odrzucenie oferty z nieprawidłową stawką podatku VAT, o wysokości tej stawki i skutkach prawnopodatkowych.

Zgodnie z uchwałą Krajowej Izby Odwoławczej KIO/KD 13/15 z dnia 12 marca 2015 r., błędna stawka podatku VAT w cennie oferty jest uznawana jako błąd w obliczeniu ceny, zobowiązujący zamawiającego do odrzucenia oferty. W każdym przypadku - określenia i nieokreślenia stawki podatku VAT w SIWZ - zamawiający jest zobowiązany do ustalenia prawidłowej stawki podatku VAT i dokonania badania i oceny ofert z uwzględnieniem stawki zgodnej z obowiązującymi przepisami prawnymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego zastosowanie niższej niż podstawowa stawka podatku może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy.

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług ratownictwa morskiego, nadzoru nad bezpieczeństwem żeglugi morskiej i śródlądowej oraz usług związanych z ochroną środowiska morskiego i utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych.

Stosownie do treści ust. 2 ww. artykułu, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem niniejszej interpretacji jest określenie zakresu pojęć "środowisko morskie" i "ochrona środowiska morskiego". Zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i rozporządzeniach wykonawczych do niej nie ma definicji legalnych powyższych pojęć. Ustawa nie odsyła również w tej materii do innych aktów prawnych.

Zgodnie z treścią art. 4 Konwencji o ochronie środowiska morskiego obszaru Morza Bałtyckiego sporządzonej w Helsinkach dnia 9 kwietnia 1992 r., ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską w dniu 8 października 1999 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 28, poz. 346), niniejsza konwencja ma zastosowanie do ochrony środowiska morskiego obszaru Morza Bałtyckiego, które obejmuje wodę i dno morskie łącznie z ich żywymi zasobami i innymi formami życia w morzu.

Z kolei jej art. 15 stanowi, że umawiające się Strony podejmą, indywidualnie i wspólnie, wszelkie właściwe środki w odniesieniu do obszaru Morza Bałtyckiego i jego przybrzeżnych ekosystemów, na które wpływ wywiera Morze Bałtyckie, w celu zachowania środowisk przyrodniczych i różnorodności biologicznej oraz ochrony procesów ekologicznych. Środki takie zostaną również podjęte w celu zapewnienia zrównoważonego wykorzystania zasobów naturalnych na obszarze Morza Bałtyckiego. W tym celu Umawiające się Strony będą dążyć do przyjęcia dalszych dokumentów zawierających odpowiednie wytyczne i kryteria.

W treści art. 3 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2017 r. poz. 519, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

(...)

(...)

39) środowisku - rozumie się przez to ogół elementów przyrodniczych, w tym także przekształconych w wyniku działalności człowieka, a w szczególności powierzchnię ziemi, kopaliny, wody, powietrze, krajobraz, klimat oraz pozostałe elementy różnorodności biologicznej, a także wzajemne oddziaływania pomiędzy tymi elementami;

(...).

W myśl art. 5 ww. ustawy, ochrona jednego lub kilku elementów przyrodniczych powinna być realizowana z uwzględnieniem ochrony pozostałych elementów.

Z treści art. 81 ust. 1 ustawy wynika, że ochrona zasobów środowiska realizowana jest na podstawie ustawy oraz przepisów szczególnych.

Szczegółowe zasady ochrony wód określają przepisy ustawy - Prawo wodne (ust. 2 powołanego artykułu).

W art. 16 pkt 3 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2017 r. poz. 1566, z późn. zm.) ustawodawca zdefiniował cele środowiskowe dla wód morskich. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o celach środowiskowych dla wód morskich - rozumie się przez to:

* określone jakościowo lub ilościowo.

Z powyższego wynika, że nie funkcjonuje jednolita, uniwersalna definicja "środowiska morskiego". Powołane wyżej akty prawne, regulują bardzo szeroko "ochronę środowiska", w tym środowiska morskiego. Można zatem przyjąć, że pod pojęciem ochrony środowiska należy rozumieć działania mające na celu chronienie, zachowanie i odnowienie środowiska morskiego sposób zapewniający jego naturalny kształt i znajdujące się w nim zasoby.

Istotnym aspektem jest określenie zasięgu środowiska morskiego podlegającego ochronie, a więc uznanie bądź nie brzegów morskich za jego element.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o ustanowieniu programu wieloletniego "Program ochrony brzegów morskich" (Dz. U. z 2016 r. poz. 678), w ramach Programu podejmuje się zadania dotyczące budowy, rozbudowy i utrzymywania systemu ochrony brzegów morskich przed erozją morską i powodzią od strony morza.

W art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej (Dz. U. z 2017 r. poz. 2205, z późn. zm.) ustawodawca wskazał, że pasem nadbrzeżnym jest obszar lądowy przyległy do linii brzegu morskiego.

Na podstawie ust. 2 ww. artykułu, w skład pasa nadbrzeżnego wchodzą:

Z analizy powołanych regulacji wynika, że można zaaprobować wniosek, że brzeg morski mieści się w zakresie pojęcia "środowiska morskiego". Środowisko morskie nie dotyczy tylko samego morza, ale również brzegu morskiego, który niejako zakreśla obszar wód stając się jego zewnętrzną granicą, na której ląd styka się z morzem. W efekcie obszar środowiska morskiego (jego kształt) wyznacza dno oraz brzeg. W konsekwencji brzeg (plaża) pozostając pod stałym oddziaływaniem wody morskiej powoduje, że nie sposób oddzielić procesu ochrony brzegów morskich od ochrony środowiska morskiego. Coraz intensywniejsze oddziaływanie morza na brzeg morski skutkuje zagrożeniami zarówno dla brzegów morskich, jak i samych wód morskich, które to przejmują zanieczyszczenia lądowe.

W tym kontekście podejmowane działania, które mają na celu przeciwdziałanie erozji linii brzegowej, zmniejszają negatywny wpływ zmian w środowisku zarówno lądowym, jak i morskim.

Zatem dokonując wykładni normy prawnej zawartej w art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług należy wziąć pod uwagę cel jaki powinny realizować swym zakresem wykonywane usługi, a więc w omawianym przypadku, celem tych czynności powinna być ochrona środowiska morskiego, bez względu na to, czy cel ten uzyskiwany jest poprzez bezpośrednie, czy pośrednie działanie na środowisko wodne, czy czynności te dotyczą jego wszystkich bądź niektórych nawet pojedynczych jego elementów.

Powyższe potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 grudnia 2017 r., sygn. akt FPS 2/17, w której to Sąd " (...) uznał, że usługi wykonywane przez skarżącą, dotyczące ochrony brzegów morskich są związane z ochroną środowiska morskiego w rozumieniu art. 83 ust. 1 pkt 11 u.p.t.u., nawet, jeśli dodatkowo realizują inny cel np. ochrony brzegów morskich."

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa oraz uchwały NSA prowadzi do stwierdzenia, że prace jakie będą wykonane na rzecz Wnioskodawcy (zamawiającego w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych) polegające na wykonaniu ostróg, które mają na celu przeciwdziałanie erozji brzegów, ochronę oraz poprawę środowiska morskiego należy uznać za czynności, których celem jest ochrona środowiska morskiego. W konsekwencji usługi te będą podlegały opodatkowaniu stawką podatku 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, że tut. organ dokonał oceny stanowiska wyłącznie w zakresie zastosowania do przedmiotowych usług właściwej stawki podatku od towarów i usług. Zatem przedmiotem oceny nie jest kwestia obowiązków Wnioskodawcy wynikających z przepisów ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1579 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.