0115-KDIT1-1.4012.853.2017.2.MM - Braku prawa do odliczenia przez gminę podatku naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji dotyczące przygotowania dokumentacji projektowej, robót budowlanych w zakresie robót drogowych, nadzoru inwestorskiego nad robotami budowlanymi, działań promocyjno-informacyjnych oraz studium wykonalności.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2017 r. (data wpływu 6 grudnia 2017 r.), uzupełnionym w dniach 31 stycznia i 8 lutego 2018 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji pt. "B." dotyczące przygotowania dokumentacji projektowej, robót budowlanych w zakresie robót drogowych, nadzoru inwestorskiego nad robotami budowlanymi, działań promocyjno-informacyjnych oraz studium wykonalności - jest prawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 31 stycznia i 8 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji pt. "B." dotyczące przygotowania dokumentacji projektowej, robót budowlanych w zakresie robót drogowych, nadzoru inwestorskiego nad robotami budowlanymi, działań promocyjno-informacyjnych oraz studium wykonalności.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "podatek VAT").

W ramach swojej działalności Gmina dokonuje szeregu czynności, do wykonywania których zobowiązana jest na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j., Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm., dalej: "ustawa o samorządzie gminnym").

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina jest zobowiązana do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym w szczególności do zapewnienia mieszkańcom gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Wnioskodawca jest również miastem na prawach powiatu i zgodnie z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j., Dz. U. z 2017 r. poz. 1868, z późn. zm., dalej: "ustawa o samorządzie powiatowym") wykonuje także zadania przeznaczone dla powiatu.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Gmina jest organizatorem transportu zbiorowego i dokonuje sprzedaży biletów komunikacji miejskiej.

Gmina zamierza przystąpić do inwestycji pt. "B." (dalej: "Inwestycja").

W zakresie planowanej Inwestycji Gmina złożyła do właściwego Urzędu Marszałkowskiego wniosek o dofinansowanie projektu w ramach regionalnego programu operacyjnego województwa.... na lata 2014-2020 EFRR.

Inwestycja, w zakresie budowy oraz przebudowy infrastruktury, będzie realizowana w pasie drogi, który w świetle ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j., Dz. U. z 2016 r. poz. 1410, ze zm; dalej: "ustawa o drogach publicznych") jest "wydzielonym liniami granicznymi gruntem wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą."

W ramach planowanej Inwestycji dokonane będą:

Podczas realizacji Inwestycji faktury dokumentujące nabycie towarów i usług będą wystawiane na Gminę oraz będą zawierały podatek VAT.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiotem wniosku są wydatki wskazane w punktach 4-8.

W szczególności, w zakresie punktu 5 Inwestycji, tj. robót budowlanych w zakresie robót drogowych planowane są następujące prace:

* roboty przygotowawcze,

* roboty ziemne w pasie drogowym,

* podbudowy w pasie drogowym,

* nawierzchnie,

* roboty wykończeniowe,

* urządzenia bezpieczeństwa ruchu,

* elementy ulic,

* zieleń drogowa,

* sieć wodociągowa,

* sieć gazowa,

* inne roboty, w tym wiaty przystankowe.

Wszystkie elementy Inwestycji wskazane w punktach 4-8 będą związane z wykonywaniem przez Gminę zadania własnego wskazanego w ustawie o samorządzie gminnym (tj. zadanie własne Gminy w zakresie utrzymania infrastruktury drogowej).

W zakresie planowanej Inwestycji Gmina złożyła wniosek do właściwego Urzędu Marszałkowskiego o przyznanie pomocy ze środków Unii Europejskiej.

Działania informacyjno-promocyjne będą dotyczyły prowadzonej Inwestycji w całości. Powyższe jest związane z wymogami dotyczącymi finansowania prowadzonych inwestycji ze środków pochodzących z funduszy europejskich. Jednocześnie warto podkreślić, że ww. czynności nie będą stanowiły działania o charakterze promocyjno-marketingowym (tj. nie będą stanowiły reklamy działalności Gminy jako podmiotu organizującego transport publiczny).

W ramach zakupu działań informacyjno-promocyjnych zostaną wykonane: (i) tablice informacyjne, (ii) tablice pamiątkowe oraz (iii) etykiety samoprzylepne, do umieszczenia na burtach zakupionego taboru autobusowego oraz do umieszczenia na wyposażeniu.

Tablice będą posadowione przy modernizowanych w ramach projektu ulicach (w pasie drogowym lub bezpośrednio przy nim - tj. np. poboczu, w pasie zieleni).

Tym samym, "w ramach zakupy":

(i) tablic stanowiących element działań promocyjno-informacyjnych, będzie związane to jedynie z budową i przebudową infrastruktury transportu publicznego,

(ii) etykiet samoprzylepnych, będzie związany z zakupem taboru autobusowego.

Nadzór inwestorski (jako nadzór nad pracami budowlanymi) dotyczy planowanych działań w zakresie budowy i przebudowy infrastruktury transportu publicznego (tj. zasadniczo infrastruktury drogowo-komunikacyjnej).

Studium wykonalności zasadniczo odnosi się do całości planowanej Inwestycji.

W zakresie zakupu działań informacyjno-promocyjnych na fakturach będzie można wyodrębnić oddzielną kwotę za tablice (przebudowa i budowa infrastruktury komunikacyjnej) i oddzielną kwotę za etykiety (zakup taboru autobusowego).

W konsekwencji, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, Gmina będzie mogła wyodrębnić i dokonać alokacji kwoty podatku VAT naliczonego do czynności: (i) dających oraz (ii) niedających prawa do odliczenia VAT (tj. zakup tablic).

W zakresie nadzoru inwestorskiego faktury będą dotyczyły wyłącznie nadzoru nad przebudową infrastruktury drogowej w ramach projektu. Tym samym, faktura będzie dotyczyła wybudowania i przebudowania infrastruktury transportu publicznego.

W zakresie studium wykonalności będzie ono udokumentowane jedną fakturą, dotyczącą całego projektu, tj. wybudowania i przebudowania infrastruktury transportu publicznego oraz taboru autobusowego.

Zakup działań informacyjno-promocyjnych, nadzoru inwestorskiego i studium wykonalności nie będzie dokumentowany fakturami odrębnie w odniesieniu do każdego elementu wybudowanej/przebudowanej infrastruktury transportu publicznego, w szczególności dotyczącej: zatok autobusowych, wiat przystankowych, pętli autobusowych, sieci wodociągowej, sieci gazowej.

Ustalenie wysokości poniesionych wydatków (brutto, tj. kwota zawierająca podatek VAT) w odniesieniu poszczególnych pozycji, możliwe będzie na podstawie kosztorysu powykonawczego dotyczącego tylko robót budowlanych stanowiącego załącznik do faktury.

Sieć wodociągowa oraz gazowa, po ich wybudowaniu, zostanie nieodpłatnie udostępnione podmiotom, które za ich pomocą będą dostarczać odpowiednio wodę i gaz.

Z tytułu tego przekazania Gmina nie uzyska żadnego wynagrodzenia. W konsekwencji, nie będzie stanowiło to czynności opodatkowanej VAT.

Przystanki po modernizacji/wybudowaniu będą udostępniane wyłącznie operatorom w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 2136).

Gmina nie będzie udostępniała na zasadach komercyjnych ww. infrastruktury, pobierając z tego tytułu wynagrodzenie.

Wiaty przystankowe, o których mowa we wniosku, nie będą po ich przebudowaniu/wybudowaniu przedmiotem najmu/dzierżawy (np. wynajmowanie powierzchni reklamowych).

Powyższe stwierdzenie wskazuje, iż Gmina, organizując transport zbiorowy, realizuje nałożone na nią ustawowe obowiązki w zakresie organizacji ruch drogowego i zapewnieniu transportu zbiorowego (zarówno na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, jak i ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym).

W celu realizacji powyższych zadań Gmina wykonuje szereg czynności, m.in. w zakresie ustalania przebiegu linii komunikacyjnych, ustalania wysokości opłaty za przejazd, czy sprzedaży biletów.

Zadanie to realizuje Wydział Transportu Urzędu Miejskiego w G. (Urząd Miejski - urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, czyli Gminę Miasto G.).

Przejazd pasażerów komunikacją miejską jest odpłatny, obowiązują bilety, o których stanowi Uchwała Nr.. Rady Miejskiej G. z dnia 25 marca 2015 r. w sprawie cen za usługi przewozowe w publicznym transporcie zbiorowym. Tym samym, Gmina nie wydaje biletów bezpłatnych.

Jednocześnie, w ramach umowy z operatorem świadczącym usługi transportu publicznego, operator publiczny (tj. odrębny podmiot) wykonuje również czynności nieodpłatnego przewozu określonych grup osób, posiadających stosowne uprawnienia.

W ramach organizowania i prowadzenia spraw związanych z transportem, Gmina wykonuje szereg czynności związanych z funkcjonowaniem transportu zbiorowego, wynikających z odpowiednich regulacji prawnych, tj. w szczególności:

W zakresie prac dotyczących infrastruktury sieci elektroenergetycznych, kablowych linii telekomunikacyjnych, sieci wodociągowej oraz gazowej Gmina wyjaśnia, że konieczność jej przebudowania jest związana z przebudową infrastruktury drogowej, pod którą znajduje się powyższa infrastruktura. Nie stanowi to przysporzenie nowego majątku po stronie Gminy.

Dodatkowo Gmina pragnie doprecyzować stan faktyczny wskazując, że pytanie Wnioskodawcy dotyczące działań informacyjno-promocyjnych nie dotyczy naklejek naklejanych na taborze autobusowym (tabor będący przedmiotem dzierżawy do spółki gminnej (czynność opodatkowana VAT) nie jest przedmiotem niniejszego wniosku).

Ponadto Gmina pragnie wskazać, że ostateczny zakres pytania oraz stanowiska Gminy (w tym uzasadnienia) nie dotyczy studium wykonalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Czy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z przygotowaniem dokumentacji projektowej, robotami budowlanymi w zakresie robót drogowych, nadzorem inwestorskim nad robotami budowlanymi, działaniami promocyjno-informacyjnymi (z wyłączeniem naklejek informacyjno-promocyjnych naklejanych na taborze autobusowym)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym we wniosku i jego uzupełnieniu, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z przygotowaniem dokumentacji projektowej, robotami budowlanymi w zakresie robót drogowych, nadzorem inwestorskim nad robotami budowlanymi, działaniami promocyjno-informacyjnymi (z wyłączeniem naklejek informacyjno-promocyjnych naklejanych na taborze autobusowym).

UZASADNIENIE stanowiska.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje podatnikom wykorzystującym nabywane świadczenia w szczególności do czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

* nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz

* nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z powyższym, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Gmina jako podatnik VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy organ władzy publicznej realizuje zadania, nałożone na podstawie odrębnych przepisów prawa, do realizacji których został powołany, a realizacja tych zadań nie odbywa się na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, organ władzy publicznej nie występuje jako podatnik podatku VAT.

W przedmiotowym przypadku, Gmina zamierza przeprowadzić Inwestycję, w zakres której wejdzie w szczególności: (i) przygotowanie dokumentacji projektowej, (ii) roboty budowlane w zakresie robót drogowych, (iii) nadzór inwestorski nad robotami budowlanymi, (iv) działania informacyjno-promocyjne dotyczące źródeł finansowania projektu, (v) studium wykonalności w celu polepszenia warunków wykonywania przez Gminę obowiązku ustawowego zadania, jakim jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie zapewnienia mieszkańcom gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle powyższego Gmina pragnie podkreślić, że jest zobowiązana wykonywać zadania własne z zakresu gminnych dróg, ulic, mostów, placów na terenie gminy. Przedmiotowe elementy Inwestycji nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT, dokonywanymi na podstawie umów cywilnoprawnych.

Tym samym, w przedmiotowym zakresie Gmina nie będzie działała w charakterze podatnika VAT.

W konsekwencji, pierwsza z przesłanek wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostanie spełniona, tj. w przedmiotowym przypadku Gmina działa w charakterze organu władzy publicznej.

Związek z czynnościami opodatkowanymi.

Kolejna przesłanka dająca prawo do odliczenia, określona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że ww. prawo przysługuje pod warunkiem, że nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jak wynika z orzecznictwa Trybunatu Sprawiedliwości UE, m.in. w sprawie Tolsma (sygn. C- 16/93), czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli w ramach danej czynności występuje łącznie:

* świadczeniodawca;

* świadczeniobiorca;

* przedmiot świadczenia;

* bezpośredni stosunek zobowiązaniowy pomiędzy stronami;

* wynagrodzenie za usługę, którego wypłata wynika ze stosunku zobowiązaniowego.

Gmina pragnie podkreślić, że w sytuacji, gdy udostępnia bezpłatnie mieszkańcom m.in. drogę publiczną, most, czy kanalizację deszczową, to nie istnieje pomiędzy tymi stronami ani bezpośredni stosunek zobowiązaniowy, ani wynagrodzenie. Tym samym, nie występuje czynność opodatkowana podatkiem VAT.

Mając na względzie powyższe, "w zakresie przygotowania dokumentacji projektowej, robót budowlanych w zakresie: (i) przygotowanie dokumentacji projektowej (ii) robót drogowych, (iii) nadzór inwestorski nad robotami budowlanymi, (iv) działania informacyjno-promocyjne dotyczące źródeł finansowania projektu, (v) Studium wykonalności, nie będą one wykorzystywane przez Gminę do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a w szczególności nie będą związane z otrzymywaniem wynagrodzenia w rozumieniu ustawy o VAT".

W konsekwencji, druga z przesłanek wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostanie spełniona, tj. brak będzie w przedmiotowym przypadku związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w zakresie bezpłatnego udostępnienia na rzecz mieszkańców drogi publicznej, mostu, czy kanalizacji zostało potwierdzone w licznych wyrokach sądowych i interpretacjach indywidualnych:

* Orzecznictwo:

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1669/13

" (...) Gmina, budując drogę publiczną (gminną), nie występuje więc w charakterze podatnika VAT a poniesione w związku z tą budową wydatki nie są związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Takiego związku przyczynowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można upatrywać w tym, że celem budowanej drogi jest zapewnienie dojazdu do terenów, które gmina sprzedała lub zamierza sprzedać prywatnym inwestorom, na których to działkach będzie prowadzona działalność gospodarcza i że wybudowanie drogi miało wpływ na cenę działek."

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2011 r., sygn. akt I FSK 965/11

" (...) Gmina, budując drogę publiczną (gminną), nie występuje w charakterze podatnika VAT, a poniesione w związku z tą budową wydatki nie są związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego."

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą we Wrocławiu z dnia 30 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1409/16

" (...) W ocenie Sądu, brak zatem podstaw do przyjęcia, że Gminie, jako podatnikowi podatku od towarów i usług, wykonującej usługi miejskiego transportu publicznego, przysługuje prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego w związku z nabyciem przez Gminę, działająca jako organ władzy publicznej, towarów i usług związanych z budową, remontem i utrzymaniem dróg publicznych. Nie można bowiem przyjąć, że nabycie towarów i usług związanych z budową, remontom i utrzymaniem dróg publicznych służyło wykonywaniu usług miejskiego transportu publicznego, tylko z tego powodu, że drogi te wykorzystywane są także do świadczenia usług miejskiego transportu publicznego."

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą w Gliwicach z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. akt III SA/GI 771/16

" (...) Mając na uwadze przedstawiony przez skarżącą stan faktyczny/zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w zaskarżonej interpretacji zasadnie przyjęto, że przepisy ustawy o samorządzie gminnym jednoznacznie wskazują, iż sprawy dotyczące budowy dróg należą do jej zadań własnych. Skoro w złożonym wniosku stwierdziła, że wybudowane drogi służą/będą służyć nieodpłatnie nowym i przyszłym inwestorom na terenie G.PP, a także pozostałym mieszkańcom i innym osobom tam przebywającym, nie sposób podzielić stanowiska skarżącej, że dokonuje/będzie dokonywała w związku z tą inwestycją sprzedaży opodatkowanej."

* Interpretacje indywidualne prawa podatkowego:

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 czerwca 2016 r., nr IBPP3/4512-172/16/ASz

" (...) Skoro wydatki związane z realizacją przedmiotowego projektu w części dotyczącej sieci kanalizacji deszczowej nie będą służyć Gminie do wykonywania czynności generujących podatek należny, to Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dotyczących realizacji inwestycji w tym zakresie."

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lutego 2016 r. 1PPP1/4512-111/16-2/AW

" (...) odliczenie podatku uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż, jak wskazał Wnioskodawca, towary i usługi nabyte w ramach realizowanych projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - wybudowana droga będzie służyła społeczeństwu - będzie ogólnodostępna i przejazd nią będzie bezpłatny. Zatem Wnioskodawca w świetle art. 86 ust. 1 ustawy nie ma możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacja opisanego we wniosku projektu."

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 kwietnia 2015 r., nr IBPP3/4512-235/15/KG

" (...) Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o dofinansowanie projektu pn. "..." Wszystkie towary i usługi nabywane na potrzeby realizacji projektu nie będą miały żadnego związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Powstała infrastruktura zostanie udostępniona społeczności nieodpłatnie/nie będzie generowała dochodów dla Wnioskodawcy. Analizując przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że nie wyczerpuje on znamion unormowania regulującego prawo do odliczenia podatku naliczonego przedstawionego w ww. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przesłanką pozwalającą na taki wniosek, jest brak związku zakupów dokonanych na potrzeby realizacji projektu z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W konsekwencji, Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia podatku VAT w całości ani części w związku z realizacją projektu."

Podsumowanie.

W świetle powyższego, Gmina pragnie wskazać, iż w przypadku nabywania (wraz z podatkiem VAT) świadczeń dotyczących czynności związanych z przygotowaniem dokumentacji projektowej, robotami budowlanymi w zakresie robót drogowych, nadzorem inwestorskim nad robotami budowlanymi, działaniami informacyjno-promocyjnymi dotyczącymi źródeł finansowania projektu "oraz studium wykonalności", nie będzie działała w charakterze podatnika VAT.

W konsekwencji, należy stwierdzić, iż Gmina nie będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na przygotowanie dokumentacji projektowej, robotami budowlanymi w zakresie robót drogowych, nadzorem inwestorskim nad robotami budowlanymi, działaniami informacyjno-promocyjnymi "oraz studium wykonalności".

W świetle powyższego, Gmina wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a przywołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usługa a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na uwadze, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Wynika z tego, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do ust. 2 przywołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, s.1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powyższych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) - tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Gminy dotyczą kwestii, czy będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dokonanymi w ramach projektu "B.", a dotyczącymi przygotowania dokumentacji projektowej, robót budowlanych w zakresie robót drogowych, nadzoru inwestorskiego nad robotami budowlanymi, działań promocyjno-informacyjnych (z wyłączeniem naklejek naklejanych na taborze autobusowym).

W kontekście powyższego należy również wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 przywołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują:

(...)

2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;

(...)

4) lokalnego transportu zbiorowego;

(...)

Z ust. 2 ww. artykułu wynika, że ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 tejże ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że Gminie - jak słusznie stwierdziła - nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi: przygotowania dokumentacji projektowej, tablic informacyjnych nabytych na potrzeby działań promocyjno-informacyjnych, robót budowlanych w zakresie opisanych we wniosku robót drogowych oraz nadzoru inwestorskiego nad robotami budowlanymi, gdyż okoliczności sprawy wskazują, że zakupy te nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych. W związku z tym nie zostanie spełniony podstawowy warunek zawarty w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, od którego zależy prawo do odliczenia podatku.

Tym samym stanowisko uznano za prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii objętych pytaniem, nie rozstrzyga natomiast prawa do odliczenia podatku naliczonego od pozostałych wydatków opisanych we wniosku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.