0115-KDIT1-1.4012.830.2018.4.AJ - Zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2018 r. (data wpływu 20 listopada 2018 r.), uzupełnionym w dniu 21 grudnia 2018 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej - jest prawidłowe.

W dniu 20 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, zarejestrowanym w CEiDG prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą Z... (dalej: "Wnioskodawca" lub "Pracodawca").

Przedmiot działalności Wnioskodawcy objęty jest grupowaniem PKD 10.82.Z - Produkcja kakao, czekolady i wyrobów cukierniczych. Ponadto Wnioskodawca wykonuje działalność w zakresie objętym następującymi grupowaniami PKD:

10.72.Z - Produkcja sucharów i herbatników, produkcja konserwowanych wyrobów ciastkarskich i ciastek,

46.36.Z - Sprzedaż hurtowa cukru, czekolady, wyrobów cukierniczych i piekarskich,

46.37.Z - Sprzedaż hurtowa herbaty, kawy, kakao i przypraw,

47.24.Z - Sprzedaż detaliczna pieczywa, ciast, wyrobów ciastkarskich i cukierniczych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

Wnioskodawca zamierza zmienić zasady użytkowania samochodów firmowych przez pracowników. Według dotychczasowych zasad, powierzenie pracownikowi samochodu służbowego następuje w drodze umowy zawartej między pracodawcą i pracownikiem (dalej: "Umowa") oraz protokołu zdawczo-odbiorczego. Zgodnie z tą umową, Pracodawca powierza pracownikowi samochód w celach służbowych, a pracownik zobowiązuje się:

* używać Samochodu tylko i wyłącznie w sposób odpowiadający jego cechom oraz przeznaczeniu zgodnie z instrukcją obsługi Samochodu (§ 2 ust. 1 Umowy),

* nie oddawać Samochodu do używania osobie trzeciej bez uprzedniej pisemnej zgody Pracodawcy (§ 2 ust. 4 Umowy),

* do zachowania należytej staranności w trakcie użytkowania Samochodu (§ 2 ust. 5 Umowy), 

* opłacić wszelkie kary administracyjne związane z użytkowaniem Samochodu powstałe z jego winy. Grzywny, punkty karne i innego rodzaju kary bądź środki karne nałożone wskutek naruszenia przepisów ruchu drogowego w związku z prowadzeniem i eksploatacją Samochodu, ponosi wyłącznie Pracownik (§ 2 ust. 8 Umowy),

* do zapewnienia prawidłowej eksploatacji i zabezpieczenia Samochodu (§ 2 ust. 10 Umowy),

* zapoznać z instrukcją obsługi Samochodu, wymaganiami określonymi w książce gwarancyjnej, warunkami ubezpieczenia AC/OC/NW oraz ich przestrzegania (§ 2 ust. 11 Umowy),

* dbać o dobry stan samochodu, a także o jego estetykę. Pracownikowi zakazuje się palenia w samochodzie i zobowiązany jest on zapewnić, aby inne osoby przebywające w samochodzie nie paliły (§ 2 ust. 16 Umowy),

* terminowego zwrotu Samochodu w stanie, w którym został mu powierzony, z zastrzeżeniem skutków zużycia będącego następstwem normalnego korzystania (§ 5 ust. 5 Umowy).

Zgodnie z postanowieniami Umowy (§ 2 ust. 2 Umowy), Pracodawca wyraża zgodę na używanie przez pracownika samochodu w celach prywatnych w soboty wolne od pracy oraz pozostałe dni ustawowo wolne od pracy, a pracownik zobowiązuje się ponieść koszty używania samochodu (określone w przytoczonym poniżej § 3 Umowy). Ponadto zgodnie z § 2 ust. 3 Umowy, wyłącznie za uprzednią pisemną zgodą Pracodawcy oraz pod warunkiem uzupełnienia odpowiednio ewidencji przebiegu samochodu, pracownik może używać Samochodu w celach prywatnych w inne dni niż soboty wolne od pracy oraz pozostałe dni ustawowo wolne od pracy.

W związku z wyrażoną w Umowie zgodą Pracodawcy, na używanie przez pracownika samochodu w celach prywatnych, pracownik zobowiązuje się ponieść miesięczne koszty użytkowania samochodu do celów prywatnych (dalej: "Koszty"), płatne z dołu przez potrącenie z wynagrodzenia oraz innych świadczeń otrzymywanych u Pracodawcy za dany miesiąc kalendarzowy (§ 3 ust. 1 Umowy).

W przypadku braku możliwości potrącenia Kosztów, z wynagrodzenia oraz innych świadczeń otrzymywanych u Pracodawcy za dany miesiąc kalendarzowy, pracownik zobowiązany jest do zapłaty tych Kosztów na konto bankowe Pracodawcy (§ 3 ust. 3 Umowy).

Przedstawione powyżej zasady używania powierzonego pracownikowi samochodu służbowego nie zostaną zmienione.

Pracownik używając samochodu w celach prywatnych nie ponosi żadnych dodatkowych kosztów poza wymienionymi w § 3 ust. 1 Umowy, na które składają się:

Wnioskodawca zastanawia się nad zmianą Umowy poprzez usunięcie zapisów (§ 3 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 Umowy) dotyczących zobowiązania pracownika do poniesienia:

* ryczałtowego kosztu paliwa w wysokości 93 zł miesięcznie, tj. kwoty odpowiadającej przejechaniu 300 km miesięcznie z zastosowaniem przelicznika 0,31 zł za 1 km, z zastrzeżeniem możliwości zmiany ceny za paliwo,

* za każdy dodatkowy kilometr powyżej wskazanego limitu (300 km) po 0,31 zł, jeżeli w ciągu miesiąca kalendarzowego łącznie nastąpiło przekroczenie ryczałtowego kosztu paliwa wskazanego w § 3 ust. 1 pkt 2 Umowy.

Obciążanie pracownika ryczałtowymi kosztami paliwa zużytego do jazd prywatnych miało potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, które stwierdzały, że ryczałt określony w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509) - dalej: ustawa o PIT - obejmuje koszty eksploatacyjne, jak np. wymiana opon, koszty naprawy czy ubezpieczenia, ale nie obejmuje paliwa, które należy uznać za odrębne nieodpłatne świadczenie. Z treści tych interpretacji wynikało iż nieodpłatne świadczenie pracodawcy polegające na umożliwieniu wykorzystania paliwa zakupionego przez pracodawcę do celów prywatnych było traktowane jako odrębne świadczenie, którego wartość należy określić stosując cenę zakupu paliwa poniesioną przez pracodawcę.

W uzupełnieniu wniosku wskazano:

Wnioskodawca nie posiada procedury regulującej udostępnianie samochodów pracownikom. Odbywa się to zgodnie z wypracowaną u Wnioskodawcy praktyką. Dokumentowanie udostępniania i korzystania przez pracowników z samochodów odbywa się zgodnie z zawartą umową powierzenia samochodu, której najważniejsze postanowienia zostały przedstawione we wniosku i protokołu zdawczo odbiorczego stanowiącego załącznik do tej umowy.

Wnioskodawca zastanawia się nad zmianą Umowy poprzez usunięcie zapisów (§ 3 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 Umowy) dotyczących zobowiązania pracownika do poniesienia:

* ryczałtowego kosztu paliwa w wysokości 93 zł miesięcznie, tj. kwoty odpowiadającej przejechaniu 300 km miesięcznie z zastosowaniem przelicznika 0,31 zł za 1 km, z zastrzeżeniem możliwości zmiany ceny za paliwo,

* za każdy dodatkowy kilometr powyżej wskazanego limitu (300 km) po 0,31 zł, jeżeli w ciągu miesiąca kalendarzowego łącznie nastąpiło przekroczenie ryczałtowego kosztu paliwa wskazanego w § 3 ust. 1 pkt 2 Umowy.

Zakupu paliwa zużywanego w samochodach służbowych wykorzystywanych przez pracowników dokonują pracownicy użytkujący samochody. Kwestię tą reguluje § 2 ust. 10 pkt 5 umowy powierzenia samochodu, zgodnie z którym, w celu zapewnienia prawidłowej eksploatacji i zabezpieczenia Samochodu pracownik zobowiązuje się w szczególności do tankowania paliwa dobrej jakości zgodnie ze specyfikacją Samochodu, wyłącznie na oficjalnych stacjach benzynowych (akceptujących przekazaną kartę paliwową, zgodnie z protokołem zdawczo-odbiorczym), a ponadto zobowiązuje się przedłożyć faktury VAT za tankowanie na stacjach nie akceptujących owej karty paliwowej (tylko w uzasadnionych przypadkach), gdy wynika to z użytkowania Samochodu do celów służbowych.

Nabywcą paliwa zużywanego w samochodach służbowych wykorzystywanych przez pracowników jest Wnioskodawca. Zakupu paliwa dokonują pracownicy użytkujący samochody na koszt Wnioskodawcy, a zakup dokumentowany jest fakturą wystawioną na Wnioskodawcę.

Nie dochodzi do wydania paliwa pracownikowi, ponieważ paliwo służące do napędu samochodu służbowego jest własnością Wnioskodawcy.

Zgodnie z umową powierzenia samochodu:

§ 2 ust. 2 - "Pracodawca wyraża zgodę na używanie przez Pracownika Samochodu w celach prywatnych w soboty wolne od pracy oraz pozostałe dni ustawowo wolne od pracy. Z tego tytułu Pracownik zobowiązuje się ponieść koszty używania Samochodu określone w § 3 Umowy".

§ 2 ust. 3 - "Pracownik może używać Samochodu w celach prywatnych w inne dni niż wskazane w ust. 2 wyłącznie za uprzednią pisemną zgodą Pracodawcy oraz pod warunkiem uzupełnienia odpowiednio ewidencji przebiegu Samochodu (dalej: "Ewidencja")".

Natomiast rozliczenie związane z użytkowaniem samochodu następuje w sposób określony w § 2 ust. 14 i 15 oraz § 3 umowy, które brzmią:

§ 2 ust. 14 - "Pracownik będzie używał Samochodu zgodnie z niniejszym paragrafem, a w przypadku używania Samochodu do celów prywatnych będzie również dokonywał odpowiednich wpisów w ewidencji przebiegu Samochodu".

§ 2 ust. 15 - "Pracodawca zobowiązuje się dostarczyć Pracownikowi wzór Ewidencji, o której mowa w § 2 ust. 3, oraz udzielić instrukcji jej wypełniania w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego. Adnotacja w zakresie przekazania Ewidencji oraz udzielenia instrukcji jej wypełnienia powinna zostać odnotowana w protokole zdawczo-odbiorczym".

" § 3 Rozliczenia związane z użytkowaniem prywatnym:

ust. 1 - Pracownik zobowiązuje się ponieść miesięczne koszty użytkowania Samochodu do celów prywatnych (dalej: "Koszty") płatne z dołu przez potrącenie z wynagrodzenia oraz innych świadczeń otrzymywanych u Pracodawcy za dany miesiąc kalendarzowy, na które składają się:

ust. 2 - Jeżeli w ciągu miesiąca kalendarzowego łącznie nastąpiło przekroczenie ryczałtu kosztów paliwa wskazanych w ust. 1 pkt 2 Pracownik ponosi koszt po 0,31 zł za każdy dodatkowy kilometr.

ust. 3 - Jeżeli brak jest możliwości potrącenia, o którym mowa w ust. 1, Pracownik zobowiązuje się do zapłaty miesięcznych kosztów wskazanych w § 3 ust. 1 i 2 na konto bankowe Pracodawcy numer... ust. 4 - Za chwilę dokonania płatności uważa się uznanie środków pieniężnych na koncie bankowym Pracodawcy wskazanym w ust. 3.

ust. 5 - W razie uchybienia terminowi płatności wskazanej w ust. 3 niniejszego paragrafu Pracownik zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Pracodawcy odsetek ustawowych za opóźnienie za każdy dzień opóźnienia w płatności".

Nie następuje ustalanie ilości zużytego paliwa. Od chwili jego zakupu, aż do momentu zużycia paliwo jest własnością Wnioskodawcy. Natomiast w przypadku wykorzystania samochodu przez pracownika do celu prywatnego był on obciążany zgodnie z § 3 ust. 1 umowy:

Rozliczenie z pracownikiem następuje zgodnie z § 2 ust. 14 i 15 oraz § 3 umowy powierzenia samochodu:

ust. 14 - "Pracownik będzie używał Samochodu zgodnie z niniejszym paragrafem, a w przypadku używania Samochodu do celów prywatnych będzie również dokonywał odpowiednich wpisów w ewidencji przebiegu Samochodu".

ust. 15 - "Pracodawca zobowiązuje się dostarczyć Pracownikowi wzór Ewidencji, o której mowa w § 2 ust. 3, oraz udzielić instrukcji jej wypełniania w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego. Adnotacja w zakresie przekazania Ewidencji oraz udzielenia instrukcji jej wypełnienia powinna zostać odnotowana w protokole zdawczo-odbiorczym".

" § 3 Rozliczenia związane z użytkowaniem prywatnym

ust. 1 - Pracownik zobowiązuje się ponieść miesięczne koszty użytkowania Samochodu do celów prywatnych (dalej: "Koszty") płatne z dołu przez potrącenie z wynagrodzenia oraz innych świadczeń otrzymywanych u Pracodawcy za dany miesiąc kalendarzowy, na które składają się:

3. W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jedynie przez część miesiąca miesięczna zryczałtowana część kosztów użytkowania ustalana będzie za każdy dzień użytkowania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 odpowiedniej kwoty wskazanej w ust. 1 pkt 1 niniejszego paragrafu.

ust. 2 - Jeżeli w ciągu miesiąca kalendarzowego łącznie nastąpiło przekroczenie ryczałtu kosztów paliwa wskazanych w ust. 1 pkt 2 Pracownik ponosi koszt po 0,31 zł za każdy dodatkowy kilometr.

ust. 3 - Jeżeli brak jest możliwości potrącenia, o którym mowa w ust. 1, Pracownik zobowiązuje się do zapłaty miesięcznych kosztów wskazanych w § 3 ust. 1 i 2 na konto bankowe Pracodawcy numer ust. 4 Za chwilę dokonania płatności uważa się uznanie środków pieniężnych na koncie bankowym Pracodawcy wskazanym w ust. 3.

ust. 5 - W razie uchybienia terminowi płatności wskazanej w ust. 3 niniejszego paragrafu Pracownik zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Pracodawcy odsetek ustawowych za opóźnienie za każdy dzień opóźnienia w płatności". 

Wnioskodawca ma obowiązek ewidencjonowania obrotu oraz kwot podatku należnego przy użyciu kasy rejestrującej od 1998 r.

Wnioskodawca nie rozpoczął ewidencjonowania czynności wymienionych w poz. 36 załącznika do rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (oznaczone we wniosku odpowiednio numerami 3 i 4).

Czy obciążając pracownika ryczałtowymi kosztami paliwa zużytego do celów prywatnych można skorzystać ze zwolnienia z ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2017 r. poz. 2454) - dalej "Rozporządzenie" i poz. 36 załącznika do tego Rozporządzenia, z uwzględnieniem § 8 ust. 3 Rozporządzenia?

Jeżeli obrót z tytułu obciążenia pracownika ryczałtowymi kosztami paliwa zużytego do celów prywatnych podlega zaewidencjonowaniu w kasie rejestrującej, to w którym momencie powinien on zostać zaewidencjonowany za pośrednictwem kasy rejestrującej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z § 4 pkt 1 lit. m Rozporządzenia sprzedaż paliwa nie może korzystać ze zwolnienia od zaewidencjonowania w kasie rejestrującej, także wówczas, gdy nabywcą paliwa jest pracownik dostawcy. Jednak w sytuacji, w której pracownik pokrywa ryczałtowy koszt paliwa zużytego do jazd prywatnych mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, a nie odsprzedażą paliwa. Pracownik nie nabywa bowiem samego paliwa, lecz zużywa je podczas korzystania z samochodu służbowego. W tej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem na rzecz pracownika usługi.

Tym samym § 4 pkt 1 lit. m Rozporządzenia nie będzie miał zastosowania i możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia z ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 i poz. 36 załącznika do Rozporządzenia.

Jeżeli obrót z tytułu obciążenia pracownika ryczałtowymi kosztami paliwa zużytego do celów prywatnych podlega zaewidencjonowaniu w kasie rejestrującej, to należy go wprowadzić jednym paragonem zbiorczym obejmującym cały miesiąc, którego dotyczy rozliczenie, w momencie rozliczenia zużycia paliwa zgodnie z ewidencją przebiegu pojazdu. Technicznie następuje to dopiero po zakończeniu miesiąca obrachunkowego, czyli w miesiącu następnym. W przypadku braku możliwości zaewidencjonowania sprzedaży w dacie powstania obowiązku podatkowego, sprzedaż należy zaewidencjonować w pierwszym możliwym momencie po powstaniu tego obowiązku.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - dalej ustawa VAT - opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Definicję towaru znajdujemy natomiast w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT i są nim rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

* przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

* wszelkie inne darowizny

* jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Mając na względzie powyższe przepisy należy stwierdzić, że na gruncie przepisów ustawy o VAT, dostawa towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy ma charakter odpłatny z wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT w tym również:

Z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT wynika z kolei, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Obejmuje on wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (...).

W obecnym stanie prawnym obowiązują przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2017 r. poz. 2454) - dalej "Rozporządzenie".

Zwolnienie z obowiązku instalowania kas rejestrujących zostało określone w § 2 i § 3 Rozporządzenia.

Stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia - zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a

w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Z kolei § 3 ust. 2 Rozporządzenia stanowi, że zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia, nie stosuje się do podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

W przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł. (§ 5 ust. 1 Rozporządzenia).

Jak stanowi § 5 ust. 2 Rozporządzenia - w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia (rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2017 r. wykonywanie czynności podlegających ewidencjonowaniu), zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności, w kwocie 20.000 zł.

Na mocy § 2 ust. 1 Rozporządzenia - zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Przywołane przepisy Rozporządzenia wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie: zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

Jednocześnie wskazać należy, że w § 4 Rozporządzenia wymienione zostały niektóre czynności wyłączające możliwość korzystania ze zwolnień, o których mowa w § 2 i § 3 Rozporządzenia.

Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 lit. m Rozporządzenia - zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, nie stosuje się w przypadku dostawy wyrobów przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU.

Przepisu § 4 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia nie stosuje się do dostawy towarów, o których mowa w § 4 ust. 1 pkt 1 lit. b-I Rozporządzenia, będącej dostawą towarów, o której mowa w poz. 36 załącznika do Rozporządzenia.

Załącznik ten zawiera wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania w tym pod poz. 36 dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników.

W związku z tym, że sprzedaż paliw silnikowych znajduje się poza katalogiem zwolnień wskazanym w ust. 2 obejmującym towary wymienione w § 4 ust. 1 pkt 1 lit. b-I jego sprzedaż podlega bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy użyciu kasy rejestrującej.

Jednakże w niniejszym przypadku będziemy mieli do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

W sytuacji, w której pracownik pokrywa ryczałtowy koszt paliwa zużytego do jazd prywatnych, mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, a nie odsprzedażą paliwa, ponieważ pracownik nie nabywa paliwa, lecz zużywa je podczas korzystania z samochodu służbowego. Przedmiotem świadczenia ze strony Pracodawcy jest w tym przypadku zezwolenie na używanie samochodu służbowego przez pracownika do celów prywatnych. Taka interpretacja świadczenia Pracodawcy na rzecz pracownika znajduje też potwierdzenie w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny nakreślił kryteria wg jakich można rozpoznać po stronie pracownika nieodpłatne świadczenie.

Jednym z tych kryteriów jest wyrażenie przez pracownika zgody na dokonanie świadczenia ze strony Pracodawcy.

W niniejszej sprawie zgoda ta jest wyraźna i wynika z umowy powierzenia samochodu do celów służbowych oraz prywatnych.

Odnosząc się do z kolei do kwestii ustalenia terminu, w jakim obrót z tytułu obciążenia pracownika ryczałtowymi kosztami paliwa zużytego do celów prywatnych podlega ewidencjonowaniu za pomocą kasy rejestrującej należy wskazać, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Natomiast w myśl art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Zasady prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363) - dalej rozporządzenie w sprawie kas fiskalnych.

Na podstawie § 2 pkt 12 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży.

Podatnicy, prowadząc ewidencję wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny (§ 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących).

W § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia wskazano, że paragon fiskalny zawiera m.in. datę oraz godzinę i minutę sprzedaży. Jeżeli obrót z tytułu obciążenia pracownika ryczałtowymi kosztami paliwa zużytego do celów prywatnych podlega zaewidencjonowaniu w kasie rejestrującej, to z racji iż Wnioskodawca nie ma możliwości ewidencjonowania na bieżąco na kasie rejestrującej dokonywanej przez niego odsprzedaży towarów tj. paliwa w momencie jego zużycia przez pracownika, zaewidencjonowanie sprzedaży na rzecz pracownika przy użyciu kasy fiskalnej będzie możliwe dopiero z chwilą, w której Wnioskodawca będzie w posiadaniu informacji pozwalających na obciążenie pracownika ryczałtowymi kosztami paliwa zużytego do celów prywatnych.

Z uwagi, iż obciążenie pracownika ryczałtowymi kosztami paliwa zużytego do celów prywatnych, nastąpi dopiero po rozliczeniu danego miesiąca dopiero wtedy możliwe będzie zaewidencjonowanie sprzedaży na kasie fiskalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Zatem z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

* istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,

* wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,

* związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

W świetle powyższego, nie można zgodzić się z uzasadnieniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie stwierdzenia, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy. Wskazać bowiem należy, że w przedmiotowej sprawie występuje wynagrodzenie na rzecz Wnioskodawcy (zryczałtowany zwrot kosztów paliwa zużytego do celów prywatnych potrącany z wynagrodzenia za pracę pracownika) za świadczoną usługę, polegającą na udostępnieniu pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych. Na gruncie niniejszej sprawy należy zatem uznać, że świadczenie polegające na umożliwieniu pracownikom za odpłatnością korzystania z samochodów służbowych w celach prywatnych na podstawie zawartej umowy powierzenia samochodu służbowego, stanowi - w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy - świadczenie usług, polegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Stosownie do art. 111 ust. 1a ustawy, do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty podatku należnego.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (...).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r. regulowało rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2017 r. poz. 2454, z późn. zm.).

Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu przewidują zwolnienie podmiotowe z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na wysokość obrotu (do określonej tym przepisem wysokości obrotów) oraz zwolnienie przedmiotowe - zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia.

Na podstawie zapisu § 2 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym, tzn. że dotyczy konkretnych czynności.

W poz. 36 ww. załącznika do rozporządzenia wymieniono dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali

Należy jednak zauważyć, że stosownie do zapisu § 8 ust. 3 powołanego wyżej rozporządzenia, w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2018 r. rozpoczęli ewidencjonowanie czynności wymienionych w poz. 36, 41 lub 42 załącznika do rozporządzenia, zwolnienia, o którym mowa w § 2, w zakresie tych czynności ewidencjonowanych nie stosuje się.

Ponadto, wykonywanie przez podatnika czynności wymienionych w § 4 rozporządzenia wyklucza możliwość zastosowania przez niego zwolnień określonych w § 2 i § 3 rozporządzenia.

Zatem bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, niezależnie od przysługującego podatnikowi zwolnienia od tego obowiązku na podstawie § 2 i § 3 powołanego rozporządzenia, podlegają czynności wymienione w § 4 rozporządzenia, dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Należy jednak zauważyć, że będące przedmiotem wniosku świadczenia, polegające na umożliwieniu pracownikom za odpłatnością korzystania z samochodów służbowych w celach prywatnych na podstawie zawartej umowy nie zostały wymienione w § 4.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca ma obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, niemniej jednak czynności, o których mowa w poz. 36 załącznika do rozporządzenia, dotychczas przy zastosowaniu kasy nie ewidencjonował.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że na podstawie zapisu § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 36 załącznika do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, do dnia 31 grudnia 2018 r. Wnioskodawca mógł korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie czynności polegających na umożliwieniu pracownikom za odpłatnością korzystania z samochodów służbowych w celach prywatnych.

Informacyjnie należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2019 r. obowiązuje w tym zakresie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r. poz. 2519).

Zgodnie z § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 34 tego załącznika wymieniono dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali.

Natomiast na podstawie § 4 powołanego rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3 nie stosuje się w przypadku dostawy i świadczenia usług w nim wymienionych.

Należy jednak zauważyć, że będące przedmiotem wniosku świadczenia, polegające na umożliwieniu pracownikom za odpłatnością korzystania z samochodów służbowych w celach prywatnych na podstawie zawartej umowy nie zostały wymienione w § 4.

Mając na uwadze przedstawiony opis prawy oraz obowiązujące w tym zakresie powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że stosownie do zapisu § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 34 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku

prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, w zakresie czynności polegających na umożliwieniu pracownikom za odpłatnością korzystania z samochodów służbowych w celach prywatnych Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej do dnia 31 grudnia 2021 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w kwestii prawa do korzystania ze zwolnienia przedmiotowego z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie czynności polegających na umożliwieniu pracownikom za odpłatnością korzystania z samochodów służbowych w celach prywatnych, pomimo częściowo nieprawidłowych stwierdzeń w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy, uznano za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że wobec podzielenia przez organ stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania dotyczącego prawa do korzystania ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, nie udziela się odpowiedzi na kolejne pytanie, dotyczące terminu zaewidencjonowania opisanych świadczeń. Powyższe zgodne jest z intencją Wnioskodawcy, który warunkuje udzielenie odpowiedzi na wyżej wskazane zagadnienie od uznania, że obrót z tytułu obciążenia pracownika ryczałtowymi kosztami paliwa zużytego do celów prywatnych podlega zaewidencjonowaniu w kasie rejestrującej.

Końcowo zaznacza się, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wobec tego, niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Tym samym, w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.