0115-KDIT1-1.4012.738.2018.1.KM - Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu przeniesienia nieruchomości zabudowanej w drodze wywłaszczenia za odszkodowaniem.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2018 r. (data wpływu 8 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu przeniesienia nieruchomości zabudowanej w drodze wywłaszczenia za odszkodowaniem - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu przeniesienia nieruchomości zabudowanej w drodze wywłaszczenia za odszkodowaniem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka była właścicielem zabudowanej nieruchomości, która znalazła się na terenie, na którym prowadzona jest inwestycja drogowa przez Skarb Państwa, polegająca na wybudowaniu krajowej drogi.... Nieruchomość ta została przejęta przez Skarb Państwa z mocy prawa na podstawie decyzji Wojewody z dnia 30 czerwca 2017 r. nr. znak: WIR........... w sprawie zezwolenia na realizację inwestycji drogowej pn. "Projekt i budowa drogi.............., o czym Spółka została zawiadomiona poprzez zawiadomienie Wojewody................ z dnia 30 czerwca 2017 r. W zawiadomieniu powołano się na przepisy art. 11f ust. 3 i 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz art. 49 k.p.a.

Z treści zawiadomienia wynikało, że ww. decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności, co oznacza, że Spółka zobowiązana była wydać nieruchomość jeszcze przed tym, zanim decyzja stała się ostateczna. Spółka dobrowolnie wydała nieruchomość G. jako inwestorowi inwestycji drogowej. Wydanie nieruchomości nastąpiło jeszcze przed ustaleniem wysokości odszkodowania należnego Spółce w zamian za przejętą nieruchomość.

Podstawą do pozbawienia Spółki własności nieruchomości były zatem przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (dalej: specustawa drogowa).

Po wydaniu nieruchomości przez Spółkę decyzją Wojewody....... z dnia 21 grudnia 2017 r. nr...... (dalej: decyzja Wojewody..... z dnia 21 grudnia 2017 r.) organ ten jako organ pierwszej instancji ustalił na rzecz Spółki wysokość odszkodowania za utracone prawo własności zabudowanej nieruchomości. Jako podstawę prawną wydanej decyzji Wojewoda....... wskazał art. 12 ust. 4a, 4f, i 5, art. 18 ust. 1 i 1e pkt 1, art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych, art. 130 ust. 2, art. 132 ust. 1a i 2, art. 134 i art. 135 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, art. 19 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego oraz art. 104 k.p.a.

W pkt 3 tej decyzji wskazano, że G. zobowiązany jest wypłacić Spółce ustalone odszkodowanie jednorazowo w terminie 14 dni od dnia, w którym niniejsza decyzja stanie się ostateczna, ze środków finansowych pozostających w dyspozycji G.

Spółka nie zgadzając się z wydaną decyzją zaskarżyła ją do Ministra Infrastruktury i Budownictwa, zarzucając m.in., że pozbawiona była czynnego udziału w sprawie oraz kwestionując wysokość ustalonego odszkodowania. Odwołanie Spółki do chwili obecnej nie zostało rozpoznane, co oznacza, że decyzja Wojewody......... z dnia 21 grudnia 2017 r. nie jest jeszcze ostateczna.

W dniu 25 stycznia 2018 r. na rachunek bankowy Spółki wpłynęła kwota odszkodowania określona w nieostatecznej decyzji Wojewody.......... z dnia 21 grudnia 2017 r. Kwotę tego odszkodowania przelał na rachunek Spółki Bank.......... powołując jako tytuł wypłaty nieostateczną decyzję Wojewody....... z dnia 21 grudnia 2017 r. oraz zaznaczając na przelewie, że wypłata odszkodowania następuje z zastrzeżeniem zwrotu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy otrzymanie przez Spółkę w dniu 25 stycznia 2018 r. kwoty wynikającej z nieostatecznej decyzji Wojewody......... z dnia 21 grudnia 2017 r. dokonane z zastrzeżeniem zwrotu przekazanej kwoty spowodowało powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b w związku z ust. 6 lub art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług?

2. Czy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług od otrzymanej przez Spółkę w dniu 25 stycznia 2018 r. kwoty wynikającej z nieostatecznej decyzji Wojewody....... z dnia 21 grudnia 2017 r. z zastrzeżeniem zwrotu przekazanej kwoty powstanie na podstawie art. 19a ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co nastąpi dopiero w momencie gdy decyzja ustalająca wysokość odszkodowania stanie się ostateczna, a wypłacona kwota odszkodowania będzie miała charakter definitywny (bez zastrzeżenia obowiązku jej zwrotu)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1. otrzymanie przez Spółkę w dniu 25 stycznia 2018 r. kwoty wynikającej z nieostatecznej decyzji Wojewody...... z dnia 21 grudnia 2017 r. przekazanej z zastrzeżeniem zwrotu nie spowodowało powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. ani na podstawie przepisu art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b w związku z ust. 6, ani przepisu art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

2. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług od otrzymanej w dniu 25 stycznia 2018 r. kwoty odszkodowania (jak również ewentualnie kwoty, o które odszkodowanie zostanie podwyższone w wyniku uwzględnienia odwołania) wynikającej z nieostatecznej decyzji Wojewody........ z dnia 21 grudnia 2017 r. przekazanej z zastrzeżeniem zwrotu, powstanie zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług dopiero w momencie gdy decyzja ustalająca wysokość odszkodowania stanie się ostateczna, a wypłacone odszkodowanie będzie miało charakter definitywny (bez zastrzeżenia obowiązku jego zwrotu). Przedmiotem opodatkowania jest bowiem odszkodowanie. Do czasu gdy jego wysokość nie została definitywnie ustalona, co następuje dopiero w decyzji ostatecznej, nie jest znana podstawa opodatkowania.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również, przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Podstawą do przejęcia z mocy prawa własności nieruchomości należącej do Spółki na rzecz Skarbu Państwa były przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (dalej: specustawa drogowa), a konkretnie wydana na ich podstawie decyzja Wojewody............ z dnia 30 czerwca 2017 r. nr..... znak:........ w sprawie zezwolenia na realizację inwestycji drogowej pn. Projekt i budowa drogi................

Zgodnie z art. 12 ust. 4a specustawy drogowej decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. W przypadku Spółki decyzję taką wydał w dniu 21 grudnia 2017 r. Wojewoda..........

Z powyższego wynika, że uzyskane przez Spółkę odszkodowanie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze względu na to, że do chwili obecnej nie zostało zakończone postępowanie odwoławcze w sprawie ustalenia wysokości należnego Spółce odszkodowania jego ostateczna wysokość nie jest jeszcze znana.

Kwestię ustalenia wysokości odszkodowania oraz jego wypłaty regulują przepisy art. 12 i 18 specustawy drogowej, odsyłając w części nieuregulowanej w tej ustawie do ustawy o gospodarce nieruchomościami (art. 12 ust. 5 specustawy drogowej).

Przepisy specustawy drogowej nie regulują terminu wypłaty odszkodowania. Natomiast z przepisu art. 132 ust. 1a ustawy 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami wynika, że w sprawach, w których wydano odrębną decyzję o odszkodowaniu (tak jak w przypadku Spółki), zapłata odszkodowania następuje jednorazowo w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja o odszkodowaniu stała się ostateczna. Również w decyzji Wojewody...... z dnia 21 grudnia 2017 r. wskazano, że G. zobowiązany jest wypłacić odszkodowanie w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja ta stanie się ostateczna.

W związku z tym, zgodnie z obowiązującymi przepisami, wypłata odszkodowania na rzecz Spółki powinna nastąpić dopiero po dacie gdy decyzja o odszkodowaniu stanie się ostateczna, gdyż dopiero wówczas znana jest kwota należnego odszkodowania. Tymczasem Spółce przekazano odszkodowanie w wysokości wynikającej z nieostatecznej decyzji Wojewody....... Decyzja Wojewody........ z dnia 21 grudnia 2017 r. nie jest ostateczna, gdyż Spółka ją zaskarżyła i z tej przyczyny wysokość odszkodowania należnego Spółce nie jest jeszcze znana.

Ani przepisy specustawy drogowej, ani przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami nie przewidują wypłaty odszkodowania na podstawie decyzji nieostatecznej i to na dodatek z zastrzeżeniem jego zwrotu.

Specustawa drogowa przewiduje jedynie, że na wniosek osoby uprawnionej do otrzymania odszkodowania wypłaca się zaliczkę w wysokości 70% odszkodowania ustalonego przez organ pierwszej instancji w decyzji ustalającej wysokość odszkodowania (art. 12 ust. 5a specustawy drogowej). Spółka nie składała jednak wniosku o wypłatę zaliczki.

Zgodnie z przepisem art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie. Natomiast przepis ust. 6 art. 19a tej ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W przypadku Spółki doszło jednak do przeniesienia prawa własności zabudowanej nieruchomości (towaru) z mocy prawa, a nie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu. Wynika to wprost z decyzji nieostatecznej Wojewody....... z dnia 21 grudnia 2017 r., w której powołano się m.in. na przepis art. 12 ust. 4a, ust. 4f i ust. 5 specustawy drogowej.

O ile zatem przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług reguluje dwa stany faktyczne tj. przewiduje, że dostawą jest zarówno (i) przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z nakazu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu, (ii) jak i przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, to już przepis art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b) i ust. 6 tej ustawy nie reguluje momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku przeniesienia z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, a jedynie moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia własności towarów w zamian za odszkodowanie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu.

W związku z tym, że w przypadku Spółki doszło do przeniesienia prawa własności zabudowanej nieruchomości (towaru) z mocy prawa, to do kwoty przelanej na rachunek Spółki przez Bank..... w dniu 25 stycznia 2018 r. w wysokości wynikającej z nieostatecznej decyzji Wojewody........ z dnia 21 grudnia 2017 r. i z zastrzeżeniem jej zwrotu nie ma zastosowania przepis art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b) i ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług w przepisie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b odwołuje się do działań organów władzy publicznej. Działania organów władzy publicznej muszą mieć oparcie w przepisach prawa (ustawy). A skoro ani przepisy specustawy drogowej, ani przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami nie przewidują wypłaty odszkodowania na podstawie decyzji nieostatecznej, ani wypłaty odszkodowania z zastrzeżeniem jego zwrotu, to kwocie przekazanej na podstawie decyzji nieostatecznej i to z zastrzeżeniem zwrotu nie można nadać charakteru odszkodowania, o którym mowa w przepisach specustawy drogowej i przepisach w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b i ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Poza tym wypłacona Spółce kwota ze względu na uczynione zastrzeżenie jej zwrotu nie ma charakteru definitywnego przysporzenia na rzecz spółki. W tej sytuacji nie ma ona również charakteru odszkodowania (ani jego część) w rozumieniu przepisów specustawy drogowej, na podstawie której ustalane jest prawo Spółki do odszkodowania.

W stanie faktycznym sprawy nie zostały również spełnione warunki, o których mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Z przepisu tego jednoznacznie bowiem wynika, że otrzymanie części lub całości zapłaty musi nastąpić przed dokonaniem dostawy towaru. Dostawą jest w tym przypadku przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. W przypadku Spółki przeniesienie własności nieruchomości z mocy prawa na Skarb Państwa w zamian za odszkodowanie nastąpiło w dniu 30 czerwca 2017 r., bo tego dnia Wojewoda....... wydał decyzję nr..... znak:... w sprawie zezwolenia na realizację inwestycji drogowej pn. Projekt i budowa drogi....... Zatem, nieruchomość przeszła na własność Skarbu Państwa w dniu 30 czerwca 2017 r., nieostateczna decyzja o ustaleniu wysokości odszkodowania w zamian za nieruchomość przejętą z mocy prawa została wydana przez organ pierwszej instancji Wojewodę........ dopiero w dniu 21 grudnia 2017 r., a wynikająca z tej decyzji kwota została przekazana na rzecz Spółki w dniu 25 stycznia 2018 r.

Tymczasem przepis art. 19a ust. 8 wymaga innej chronologii wydarzeń. Aby powstał obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu dostawy najpierw musi dojść do otrzymania całości lub części zapłaty, a dostawa następuje dopiero po otrzymaniu takiej zapłaty. W stanie faktycznym sprawy najpierw doszło do dostawy (30 czerwca 2017 r.), a przelanie pieniędzy na rachunek Spółki miało miejsce po dostawie (25 stycznia 2018 r.), wobec czego nie będzie miał zastosowania przepis art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie jest też spełniony inny konieczny warunek wynikający z przepisu art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Mianowicie, zapłata dokonana przed wykonaniem dostawy musi nastąpić w sytuacji, gdy wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszłej dostawy są jednoznacznie i niezmiennie określone pod względem podmiotowym i przedmiotowym. W niniejszej sprawie tak nie jest, gdyż nie jest znany jeszcze element przedmiotowy dostawy tj. wysokość należnego Spółce odszkodowania. Wysokość odszkodowania wynikać będzie dopiero z decyzji ostatecznej.

Podkreślić należy, że w pkt 26 wyroku z dnia 3 maja 2012 r. w sprawie C-520/10 LebaraLtd przeciwko Commissioners for Her MajestysRevenue and Customs Trybunał Sprawiedliwości UE wyjaśnił, że opodatkowaniu VAT podlegają dostawy towarów i świadczenie usług, a nie płatności dokonane z tytułu tych transakcji.

Z wydanej wobec Spółki decyzji Wojewody..... z dnia 21 grudnia 2017 r. oraz powołanych w niej przepisów m.in. art. 12 ust. 5 specustawy drogowej oraz art. 132 ust. 1a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami wynika, że wypłata odszkodowania następuje w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja o odszkodowaniu stała się ostateczna. Zatem dopiero z chwilą gdy decyzja staje się ostateczna określone zostają wszystkie elementy podmiotowe i przedmiotowe dostawy.

Wobec tego obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej przez Spółkę w dniu 25 stycznia 2018 r. kwoty powstanie dopiero po tym jak decyzja w sprawie odszkodowania stanie się ostateczna, a więc w momencie definitywnego ustalenia wysokości należnego Spółce odszkodowania określonego w ostatecznej decyzji organu władzy publicznej.

Poza tym, przekazanie w dniu 25 stycznia 2018 r. kwoty nastąpiło z zastrzeżeniem jej zwrotu. Wobec tego, że przepisy specustawy drogowej i przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami nie przewidują takiego sposobu zapłaty odszkodowania, a wpłacający nie wskazał w jakiej sytuacji ziści się warunek zwrotu wpłaconej kwoty, przyjąć należy, że może on zażądać jej zwrotu w każdym czasie. Zatem Spółka musi liczyć się z obowiązkiem zwrotu otrzymanej kwoty na każde żądanie wpłacającego. Wpłata nie ma więc charakteru definitywnego, nie można jej zatem traktować jako wypłaty części odszkodowania należnego Spółce, skoro Spółka musi liczyć się z tym, że kwotę tę będzie musiała zwrócić na każde żądanie wpłacającego. Warunki podmiotowe i przedmiotowe dostawy jaka ma miejsce w stanie faktycznym sprawy określają wyłącznie przepisy ustawy. Wobec tego, że przepisy specustawy drogowej nie przewidują ani wypłaty części odszkodowania, ani wypłaty odszkodowania z zastrzeżeniem zwrotu, ani wypłaty odszkodowania na podstawie decyzji nieostatecznej przyjąć należy, że wpłata z dnia 25 stycznia 2018 r. nie jest wpłatą przed dokonaniem dostawy w rozumieniu przepisu art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność, co wynika wprost z cyt. wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1496, z późn.) - ustawa określa zasady i warunki przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1440, 1920, 1948 i 2255 oraz z 2017 r. poz. 191 i 1089), zwanych dalej "drogami", a także organy właściwe w tych sprawach, zwanych dalej "drogami", a także organy właściwe w tych sprawach.

Artykuł 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi, że Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Zgodnie z art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych - decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych - nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1. własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2. własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych * z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych).

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych).

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych).

Według art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych - wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu wywłaszczonej nieruchomości w zamian za odszkodowanie.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Natomiast na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Stosownie natomiast do treści art. 19a ust. 6 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Powyższe regulacje - wbrew twierdzeniom Spółki - odnoszą się również do sytuacji opisanej we wniosku, tzn. przeniesienia prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie.

Jak już wcześniej wskazano, dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Dlatego też, przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Z tych względów dostawę nieruchomości w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy należy uznać za dokonaną z momentem uprawomocnienia się decyzji o wysokości odszkodowania, bowiem dopiero z chwilą przyznania odszkodowania i ustalenia jego ostatecznej wysokości czynność ta nabiera odpłatnego charakteru.

Niemniej jednak wskazać należy, że w przypadku przeniesienia prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą otrzymania przez podatnika całości lub części zapłaty z tego tytułu - w odniesieniu do otrzymanej kwoty - niezależnie od tego kiedy ta zapłata nastąpi: przed przeniesieniem własności towaru czy też po tym przeniesieniu.

Tym samym, mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy - stosownie do treści art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b w związku z art. 19a ust. 6 ustawy o VAT - powstał w momencie, kiedy to ustalona decyzją wysokość odszkodowania została wypłacona Wnioskodawcy, tj. w miesiącu styczniu 2018 r.

Bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie pozostać musi fakt zaskarżenia przez Spółkę ww. decyzji do Ministra Infrastruktury i Budownictwa oraz okoliczność wypłaty odszkodowania "z zastrzeżeniem zwrotu".

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.