0115-KDIT1-1.4012.444.2018.1.AJ - Opodatkowanie podatkiem VAT czynności wykonywanych przez rady rodziców.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 25 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* braku opodatkowania działań polegających na przekazaniu przez rady rodziców na rachunek bankowy szkół i placówek, przy których działają, środków z dobrowolnych składek, celem wsparcia działań danej jednostki - jest prawidłowe,

* braku obowiązku wykazywania przez Gminę w deklaracjach skonsolidowanych czynności, polegających na organizowaniu opisanych imprez i wydarzeń finansowanych przez rady rodziców, działające przy jednostkach organizacyjnych Gminy - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania działań polegających na przekazaniu przez rady rodziców na rachunek bankowy szkół i placówek przy których działają, środków z dobrowolnych składek, celem wsparcia działań danej jednostki oraz braku obowiązku wykazywania przez Gminę w deklaracjach skonsolidowanych czynności, polegających na organizowaniu opisanych imprez i wydarzeń finansowanych przez rady rodziców, działające przy jednostkach organizacyjnych Gminy.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina posiada status podatnika VAT czynnego. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP oraz art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.) - zwaną dalej u.s.g. Gmina nie podlega wpisowi do Krajowego Rejestru Sądowego, stąd nie wypełniła poz. 21 formularza przeznaczonego na podanie numeru w tym rejestrze.

Zadania własne gminy określone są w art. 7 u.s.g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych - konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u.s.g. zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania te obejmują w szczególności sprawy:

3a) działalności w zakresie telekomunikacji,

6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej,

Przypomnienia wymaga też fakt, iż gmina oprócz zadań własnych realizuje wiele zadań zleconych - co wynika z art. 166 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, iż "jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych".

Zgodnie z art. 11a ust. 1 u.s.g. organami gminy są:

W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g., organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców, organem wykonawczym jest prezydent miasta.

Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 u.s. g).

Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r. poz. 814 z późn. zm.) - zwanej dalej u.s.p, prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100.000 mieszkańców (...). Miastem takim jest więc Gmina. Zadania powiatu określone są w art. 4 u.s.p.

Tak więc do zadań gminy będącej miastem na prawach powiatu, oprócz zadań nałożonych przez u.s.g. dochodzą także zadania nałożone przez u.s.p.

Zgodnie z art. 9 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r" poz. 1870 z późn. zm.) - zwaną dalej u.f.p, sektor finansów publicznych tworzą m.in. jednostki samorządu terytorialnego oraz jednostki budżetowe.

Jednostkami budżetowymi, zgodnie z art. 11 u.f.p. są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, działające na podstawie statutu określającego w szczególności ich nazwę, siedzibę i przedmiot działalności. Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej "planem finansowym jednostki budżetowej".

Na skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 stwierdzone zostało, iż gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi. W konsekwencji tego należy uznać, że samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie TSUE za obowiązkowe uznano "scentralizowanie" w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT.

Termin obowiązkowej centralizacji podatkowej dotyczącej podatku VAT w samorządach został określony komunikatem Ministerstwa Finansów opublikowanym dnia 15 stycznia 2016 r. na dzień 1 stycznia 2017 r., zatem Gmina od tego właśnie terminu rozpoczęła scentralizowane rozliczanie podatku od towarów i usług, tj. procesem tym objęte zostały wraz z Urzędem Miasta wszystkie gminne jednostki budżetowe, w tym jednostki działające na podstawie przepisów ustawy o systemie oświaty. Formalną podstawę ww. działania stanowi art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizacje projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280).

W myśl obowiązującej od 1 września 2017 r., ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996) system oświaty obejmuje:

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy - Prawo oświatowe, szkoła i placówka może być zakładana i prowadzona m.in. przez jednostkę samorządu terytorialnego, przy czym w ust. 3 powołanego przepisu jest wskazane, iż jednostki samorządu terytorialnego mogą zakładać i prowadzić jedynie szkoły i placówki publiczne.

W związku z powyższym Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest organem prowadzącym szkół i innych placówek publicznych na swoim obszarze, które prowadzą działalność oświatową w formie gminnych jednostek budżetowych, zatem wskutek ww. wyroku TSUE i ustawy z dnia 5 września 2016 r. zostały co do zasady - jak wyżej opisano - objęte centralizacją podatkową w zakresie podatku od towarów i usług począwszy od 1 stycznia 2017 r.

Zakres podmiotowy centralizacji podatkowej nie budzi wątpliwości. Są nim objęte jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, tj. jednostki budżetowe oraz samorządowe zakłady budżetowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi jednak - w kontekście procesu centralizacji podatkowej - kwestia podmiotowo-przedmiotowa.t.j. status prawno-podatkowy rad rodziców, działających przy publicznych jednostkach, dla których organem założycielskim jest Gmina.

Wskazać należy, iż do tej pory status prawny rad rodziców regulowały przepisy ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r. poz. 1943 z późn. zm.), tj. art. 53 i art. 54.

Począwszy od "1 września b.r." funkcjonowanie rad rodziców reguluje art. 83 i art. 84 prawa oświatowego.

I tak:

Artykuł 83.

1. W szkołach i placówkach, z zastrzeżeniem ust. 6, działają rady rodziców, które reprezentują ogół rodziców uczniów.

2. W skład rad rodziców wchodzą:

3. W wyborach, o których mowa w ust. 2. jednego ucznia reprezentuje jeden rodzic, wybory przeprowadza się na pierwszym zebraniu rodziców w każdym roku szkolnym.

4. Rada rodziców uchwala regulamin swojej działalności, w którym określa w szczególności:

5. Rady rodziców mogą porozumiewać się ze sobą, ustalając zasady i zakres współpracy.

6. Minister właściwy do spraw oświaty i wychowania, a w przypadku szkół i placówek artystycznych - minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, określą, w drodze rozporządzenia, rodzaje szkół i placówek, w których nie tworzy się rad rodziców, uwzględniając organizację szkoły lub placówki lub brak możliwości bezpośredniego uczestniczenia w ich działalności reprezentacji rodziców.

Artykuł 84.

1. Rada rodziców może występować do dyrektora i innych organów szkoły lub placówki, organu prowadzącego szkołę lub placówkę oraz organu sprawującego nadzór pedagogiczny z wnioskami i opiniami we wszystkich sprawach szkoły lub placówki.

2. Do kompetencji rady rodziców, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4, należy:

3. Jeżeli rada rodziców w terminie 30 dni od dnia rozpoczęcia roku szkolnego nie uzyska porozumienia z radą pedagogiczną w sprawie programu wychowawczo-profilaktycznego szkoły lub placówki, o którym mowa w art. 26, program ten ustala dyrektor szkoły lub placówki w uzgodnieniu z organem sprawującym nadzór pedagogiczny. Program ustalony przez dyrektora szkoły lub placówki obowiązuje do czasu uchwalenia programu przez radę rodziców w porozumieniu z radą pedagogiczną.

4. W szkołach i placówkach, w których nie tworzy się rad rodziców, program wychowawczo-profilaktyczny szkoły lub placówki, o którym mowa w art. 26, uchwala rada pedagogiczna.

5. W szkołach i placówkach publicznych prowadzonych przez osoby prawne inne niż jednostki samorządu terytorialnego lub przez osoby fizyczne oraz w szkołach i placówkach niepublicznych program wychowawczo-profilaktyczny szkoły lub placówki, o którym mowa w art. 26, ustala organ wskazany w statucie szkoły lub placówki.

6. W celu wspierania działalności statutowej szkoły lub placówki, rada rodziców może gromadzić fundusze z dobrowolnych składek rodziców oraz innych źródeł. Zasady wydatkowania funduszy rady rodziców określa regulamin, o którym mowa w art. 83 ust. 4.

7. Fundusze, o których mowa w ust. 6, mogą być przechowywane na odrębnym rachunku bankowym rady rodziców. Do założenia i likwidacji tego rachunku bankowego oraz dysponowania funduszami na tym rachunku są uprawnione osoby posiadające pisemne upoważnienie udzielone przez radę rodziców.

Bardzo istotnym i nowym rozwiązaniem wprowadzonym przez ustawodawcę jest ww. zacytowana norma prawna art. 84 ust. 7 Prawa oświatowego - ww. rozwiązań prawnych nie przewidywała dotychczas regulująca ww. kwestie ustawa o systemie oświaty.

Powstaje zasadnicza wątpliwość, czy ww. zmienione przepisy Prawa oświatowego w zakresie funkcjonowania rad rodziców, w szczególności dających jej prawo do zakładania rachunków bankowych wpływają na dokonany i trwający proces centralizacji podatkowej jednostek samorządu terytorialnego, w tym Wnioskodawcy.

Wskazać także należy, iż funkcjonowanie rad rodziców reguluje jeszcze inny - oprócz cytowanego Prawa oświatowego - akt prawny, tj. ustawa z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1189 z późn. zm.).

W myśl art. 6a ust. 1 pkt 5 tej ustawy, praca nauczyciela, z wyjątkiem pracy nauczyciela stażysty, podlega ocenie. Ocena pracy nauczyciela może być dokonana w każdym czasie, nie wcześniej jednak niż po upływie roku od dokonania oceny poprzedniej lub oceny dorobku zawodowego, o której mowa w art. 9c ust. 6 z inicjatywy dyrektora szkoły lub na wniosek: rady rodziców.

Zgodnie zaś z art. 9c ust. 6 Karty Nauczyciela ocenę dorobku zawodowego nauczyciela za okres stażu ustala, w terminie nie dłuższym niż 21 dni od dnia złożenia sprawozdania, o którym mowa w ust. 3, z uwzględnieniem stopnia realizacji planu rozwoju zawodowego nauczyciela, dyrektor szkoły:

W myśl ust. 7 Rada rodziców powinna przedstawić swoją opinię w terminie 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia o dokonywanej ocenie dorobku zawodowego nauczyciela. Nieprzedstawienie opinii rady rodziców nie wstrzymuje postępowania, o którym mowa w ust. 6.

Z kolei w świetle stanowiska Regionalnej Izby Obrachunkowej w Szczecinie z 21 kwietnia 2008 r. (WI-Z-0712-7/2008) środki gromadzone przez rady rodziców nie są zaliczane do środków publicznych. Zdaniem Izby, rady rodziców są stowarzyszeniami zwykłymi nierejestrowymi osób fizycznych. Środki gromadzone przez radę rodziców są więc ich środkami własnymi i są wydatkowane przez radę w sposób przez nią ustalony. W ocenie Izby, gromadzone środki nabrałyby charakteru środków publicznych tylko wówczas, gdyby rada rodziców dokonała darowizny pieniężnej na rzecz szkoły - czyli dokonała wpłaty na konto szkoły. I wreszcie, w opinii Izby, środkami publicznymi nie są również wydatki rady rodziców na dofinansowanie zadań szkoły, czy też wydatki rzeczowe na zakup przedmiotów oddanych szkole do jej dyspozycji.

Podkreślić należy, iż przy dotychczasowych regulacjach wynikających z ustawy o systemie oświaty, rady rodziców nie byty uznawane za odrębnych podatników przez organy podatkowe, zaś podatnikiem z tytułu potencjalnych czynności przez nie dokonywanych winna być jednostka (szkoła), a od 1 stycznia 2017 r. w związku z centralizacją podatkową - w przypadku jednostek samorządowych - jednostka samorządu terytorialnego. Tak wynikało z interpretacji indywidualnych organów podatkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w imieniu Ministra Finansów w interpretacji z dnia 4 grudnia 2014 r. znak: IBPP1/443-823/14/AW stanął na stanowisku, iż: "(...) Rada rodziców nie jest samodzielnym podmiotem działającym we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, zatem nie może też być odrębnym od szkoły podatnikiem podatku. Rada rodziców funkcjonuje przy szkole, w imieniu i na rzecz szkoły, w której ją powołano (...)".

Z kolei Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - już po centralizacji podatkowej samorządów, ale przed 1 września 2017 r. tj. przed wejściem w życie Prawa oświatowego - wydał interpretację indywidualną z dnia 6 czerwca 2017 r. znak: 0113-KDIPT1-2.4012.50.2017.2.IR, w której czytamy: "(...) Przepis art. 54 ust. 8 ustawy o systemie oświaty stanowi, że w celu wspierania działalności statutowej szkoły lub placówki, rada rodziców może gromadzić fundusze z dobrowolnych składek rodziców oraz innych źródeł. Zasady wydatkowania funduszy rady rodziców określa regulamin, o którym mowa w art. 53 ust. 4. Dokonując zatem analizy okoliczności sprawy w oparciu o cytowane wyżej przepisy wskazać należy, iż rada rodziców utworzona na podstawie art. 53 ustawy o systemie oświaty, przez rodziców uczniów, jako ich reprezentant, jest wyłącznie wewnętrznym organem szkoły. Rada rodziców nie ma samodzielnego charakteru, działa wewnątrz systemu oświaty, a jej istnienie uzależnione jest od funkcjonowania szkoły. Rada rodziców nie jest więc odrębną od szkoły jednostką organizacyjną. Ponadto nie posiada autonomii w sferze majątkowej oraz organów zarządzających, których działanie lub zaniechania mogłyby zostać przypisane danemu podmiotowi podatku. Zatem uznać należy, że rada rodziców nie jest samodzielnym podmiotem działającym we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Rada rodziców funkcjonuje przy szkole, w imieniu szkoły i na rzecz szkoły, w której ją powołano. Tym samym nie może też być odrębnym podatnikiem podatku VAT od Gminy, działającej za pośrednictwem szkoły (swojej jednostki). Jednocześnie zaznaczyć należy, że pojęcie podatnika - jak wyżej wskazano - obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe. W związku z powyższym należy przyjąć, że opisane przez Wnioskodawcę odpłatne czynności wykonywane są przez Radę rodziców wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej. Dla uznania bowiem podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług - wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca - bez znaczenia jest zarówno cel działania, jak też rezultat działania Rady rodziców. Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny, powołane przepisy prawa oraz zakres postawionego we wniosku pytania stwierdzić należy, że czynności spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju dokonywane przez Radę rodziców są czynnościami wykonywanym w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca działający za pośrednictwem szkoły (swojej jednostki), działa w tym zakresie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wobec powyższego, skoro Rada rodziców jest wewnętrznym organem szkoły, z kolei Gmina jako podatnik VAT działa za pośrednictwem szkoły (swojej jednostki), to stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Radę rodziców - spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju - winny być wykazywane przez Gminę w skonsolidowanych deklaracjach dla podatku VAT (...)".

Ww. wykładnie w formie interpretacji indywidualnych zapadły w poprzednim stanie prawnym, tj. przed wejściem w życie Prawa oświatowego, zaś wg Wnioskodawcy wejście w życie tej ustawy, która dopuszcza zakładanie rachunków bankowych przez rady w sposób istotny może zmieniać ich postrzeganie i dowodzić tezy, iż ich status prawno-podatkowy oraz stopień niezależności i samodzielności - wolą racjonalnego ustawodawcy - uległ zasadniczej zmianie.

Niemniej jednak organy podatkowe - jak się wydaje - nadal wydając interpretacje indywidualne stają na stanowisku, iż gminy mają obowiązek wykazywania czynności dokonywanych przez rady rodziców w skonsolidowanych deklaracjach VAT po centralizacji podatkowej - interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2018 r. znak: 0115- KDIT1-1.4012.63.2018.1.AJ.

Z rozpoznania Gminy wynika, iż rady rodziców wykonują następujące czynności, którym towarzyszy przepływ środków finansowych:

I.

Na podstawie art. 84 ust. 6 Prawa oświatowego, w celu wspierania działalności statutowej szkoły lub placówki, rada rodziców może gromadzić fundusze z dobrowolnych składek rodziców (...). Zasady wydatkowania funduszy rady rodziców określa regulamin, o którym mowa w art. 83 ust. 4.

Rady rodziców przekazują na rachunek bankowy szkół i placówek, przy których działają, a dla których organem założycielskim jest Gmina środki z tychże dobrowolnych składek celem różnorakiego wsparcia działań jednostki, np. na zakup przyrządów i pomocy naukowych, remont budynku, itp. Działania te mają charakter dobrowolny, nie stanowią wynagrodzenia z tytułu jakichkolwiek działań czy czynności jednostki oświatowej, w istocie zbliżone są charakterem do darowizny w rozumieniu art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.), gdzie darczyńcami są rodzice, zaś obdarowanym osoba prawna - Gmina reprezentowana przez Dyrektora jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej (jednostki oświatowej).

II.

Rady rodziców dysponują środkami finansowymi pochodzącymi od ogółu rodziców uczniów danej jednostki oświatowej. Zgromadzone w ten sposób środki są wydatkowane na cele dydaktyczne, wychowawcze lub opiekuńcze na rzecz uczniów jednostki oświatowej.

Środki finansowe z funduszu rady są przeznaczone na:

Wszystkie powyższe wydatki służą świadczeniu usług na rzecz dzieci będących uczniami danej jednostki oświatowej. Opłaty wnoszone przez rodziców mają na celu jedynie wspieranie działalności statutowej jednostki oświatowej i nie stanowią finansowania działalności statutowej tej jednostki.

Odpłatność ta występuje "po kosztach", tzn. rady rodziców pobierają środki w kwocie odpowiadającej rzeczywistej wartości środków pieniężnych, która musi być uiszczona u podmiotów faktycznie świadczących ww. usługi lub dostarczających towary związane z organizacją ww. wydarzeń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy czynności, o których mowa w pkt I pola G wniosku, stanowiącego wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych), polegające na otrzymywaniu od rad rodziców przez szkoły i placówki, dla których organem założycielskim jest Gmina, funduszy z dobrowolnych składek rodziców, o których mowa w art. 84 ust. 6 ustawy - Prawo oświatowe będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

2. Czy czynności, o których mowa w pkt II pola G wniosku, stanowiącego wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych), polegające na organizowaniu opisanych imprez i wydarzeń przez rady rodziców, działające przy szkołach i placówkach, dla których organem założycielskim jest Gmina, powinny być wykazywane przez Gminę w skonsolidowanych deklaracjach na podatek VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Czynności, o których mowa w pkt I. pola G wniosku stanowiącego wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych), polegające na otrzymywaniu od rad rodziców przez szkoły i placówki, dla których organem założycielskim jest Gmina, funduszy z dobrowolnych składek rodziców, o których mowa w art. 84 ust. 6 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996), nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

2. Czynności, o których mowa w pkt II. pola G wniosku stanowiącego wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych) polegające na organizowaniu opisanych imprez i wydarzeń przez rady rodziców, działające przy szkołach i placówkach, dla których organem założycielskim jest Gmina nie powinny być wykazywane przez Gminę w skonsolidowanych deklaracjach na podatek VAT.

UZASADNIENIE stanowiska do pytania nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwaną dalej u.p.t.u, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Na podstawie art. 8 ust. 1 u.p.t.u przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). W myśl art. 15 ust. 1 u.p.t.u podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W myśl art. 99 ust. 1 u.p.t.u podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.

Na skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 stwierdzone zostało, iż gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi. W konsekwencji tego należy uznać, że samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie TSUE za obowiązkowe uznano "scentralizowanie" w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Termin obowiązkowej centralizacji podatkowej dotyczącej podatku VAT w samorządach został określony komunikatem Ministerstwa Finansów opublikowanym dnia 15 stycznia 2016 r. na dzień 1 stycznia 2017 r., zatem Gmina od tego właśnie terminu rozpoczęła scentralizowane rozliczanie podatku od towarów i usług, tj. procesem tym objęte zostały wraz z Urzędem Miasta wszystkie gminne jednostki budżetowe. Formalną podstawę ww. działania stanowi art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizacje projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl art. 3 ww. ustawy jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r. Zgodnie z art. 2, ilekroć w ustawie jest mowa o:

W dniu 1 września 2017 r. weszła w życie ustawa - Prawo oświatowe. Przepisy art. 83 i art. 84 regulujące funkcjonowanie rad rodziców zostały zacytowane w opisie zdarzenia przyszłego.

Z uwagi na fakt, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług dokonywane przez podmiot będący podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą i działający w takim charakterze (art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u), Wnioskodawca stoi na stanowisku jak wyżej, tj., czynności, o których mowa w pkt I pola G wniosku stanowiącego wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych), polegające na otrzymywaniu od rad rodziców przez szkoły i placówki, dla których organem założycielskim jest Gmina, funduszy z dobrowolnych składek rodziców, o których mowa w art. 84 ust. 6 ustawy - Prawo oświatowe, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Fundusze zebrane z dobrowolnych składek przez rodziców celem wsparcia publicznej jednostki oświatowej kształcącej ich dzieci nie stanowią jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu odpłatnej dostawy czy odpłatnego świadczenia usług. W swej istocie mają charakter zbliżony do darowizny w rozumieniu art. 888 ustawy - Kodeks cywilny. Zgodnie z ww. przepisem przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

UZASADNIENIE stanowiska do pytania nr 2.

Wskazać należy, iż z zacytowanych przepisów Prawa oświatowego wynika, iż rada rodziców jest partnerem dla dyrektora szkoły, ma głos doradczy i wspomaga szkołę. W żadnej jednak mierze relacja na linii rada rodziców - szkoła nie jest stosunkiem opartym na hierarchiczności czy podległości służbowej, relacja ta nie może opierać się na zakazach i nakazach. Wyraźnie wskazują na to zapisy ustawy, a mianowicie art. 83 ust. 4 - wskazujący, iż to rada uchwala regulamin swojej działalności, nie zaś kierujący szkołą czy placówką dyrektor i art. 84 ust. 1, który stanowi co zalicza się do kompetencji rady. Co więcej, ww. cytowany przepis art. 84 ust. 7 w pełni - zdaniem Wnioskodawcy - koresponduje zarówno z ust. 6, jak i z art. 83 ust. 4.

Wzajemna korelacja ww. przepisów Prawa oświatowego prowadzi do wniosku, iż:

W ocenie Wnioskodawcy, w państwie prawa nie może być dopuszczalna sytuacja, w której wykładnia przepisów podatkowych czyniłaby z Gminy podatnika z tytułu potencjalnych czynności dokonywanych przez jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, tj. radę rodziców, zaś inne przepisy obowiązującego prawa. tj. Prawa oświatowego czyniłyby realizację tego obowiązku w istocie niewykonalną. System prawa powinien być spójny. Nie sposób prowadzić rozliczeń podatkowych i wywiązywać się z ciążących obowiązków publiczno-prawnych w sytuacji, gdy zgodnie z wolą racjonalnego ustawodawcy potencjalny podatnik nie miałby prawa do zakładania i likwidowania rachunków bankowych oraz wskazywania osób dopuszczonych do dysponowania nim, a tym samym jakiejkolwiek wpływu nad procesem gromadzenia, nie mówiąc już o efektywnej kontroli środków finansowych na tym rachunku.

Potwierdza to - w ocenie Wnioskodawcy - orzecznictwo sądów administracyjnych w zakresie spraw objętych właściwością tych sądów.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt. II GSK 51/12 zważył, co następuje:

" (...) Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można dokonywać wykładni prawa, której rezultat prowadziłby do nałożenia na podmiot obowiązków niemożliwych do wykonania. Nie można zatem interpretować przepisów w taki sposób, aby ich efektem było nałożenie na beneficjenta obowiązków niemożliwych do zrealizowania. Takie działanie prowadzi wprost do naruszenia wyrażonej w art. 2 Konstytucji zasady zaufania do państwa i prawa. W myśl wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 marca 2007 r. sygn. akt K 8/07 - "należy zaznaczyć, że ustawodawca nie może nakładać na adresatów prawa obowiązków niemożliwych do wykonania". Inaczej rzecz ujmując, prawo nie może, zgodnie z zasadą impossibilium nulla obligatio nakładać na obywateli obowiązków niemożliwych do spełnienia. Trybunał Konstytucyjny w swym orzecznictwie przyjął, że nie ogranicza on zakresu oddziaływania zasady ochrony zaufania wyłącznie do procesu stanowienia prawa, gdyż wyraźnie akcentuje potrzebę ochrony zaufania obywateli również w procesie stosowania prawa. TK ustalił, że ochronie konstytucyjnej podlega nie tylko zaufanie obywateli "(...) do litery prawa, ale przede wszystkim do sposobu jego intepretacji przyjmowanej w praktyce stosowania prawa przez organy państwa" (por. E. Morawska, Klauzula państwa prawnego w Konstytucji RP na tle orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego. Dom Organizatora. Toruń 2003, s. 349, także wyroki TK z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt U 11/97, OTK ZU Nr 5-6 (14-15)/1997, s. 475 oraz z dnia 9 października 2001 r. sygn. akt SK 8/00, OTK ZU Nr 7 (45)/2001, s. 1035). Nie mogą zatem ani organy administracji, ani też sądy dokonywać wykładni przepisów prawa, która prowadziłaby do nałożenia obowiązków niemożliwych do wykonania (...)".

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 11 grudnia 2015 r. sygn. akt II OSK 721/14 i z dnia 16 grudnia 2015 r. sygn. akt II OSK 992/14.

W ww. wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

"Zobowiązanie organu naruszałoby w takiej sytuacji akcentowaną w orzecznictwie sądowo-administracyjnym zasadę impossibilium nulla obligatio, w świetle której prawo, jak i jego wykładnia nie może nakładać na obywateli obowiązków niemożliwych do spełnienia. Impossibilium nulla obligatio jest znane też w wersji Ad. impossibilia nemo obligatur (łac. nikt nie jest zobowiązany do rzeczy niemożliwych) - rzymska paremia prawnicza, która stała się podwaliną jednej z podstawowych zasad praworządności i koncepcji tzw. wewnętrznej moralności prawa, a która oznacza, iż dobre prawo nie wymaga rzeczy niemożliwych od jego adresata. Nie powinien istnieć konflikt między chęcią spełniania obowiązku postępowania zgodnie z normami prawnymi a rzeczywistą niemożliwością jego realizacji. Paremia ta odnosi się głównie do stosunków zobowiązaniowych, pod postacią niemożliwości świadczenia (...)".

Gmina zajmując własne stanowisko - w ślad za wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2017 r. sygn. akt. I FSK 1271/15 oraz sygn. akt I FSK 1317/15 w sprawie czynności gminnych jednostek oświatowych - przywołuje także zasadę in dubio pro tributario wprowadzoną do porządku prawnego z dniem 1 stycznia 2016 r. Z treści art. 2a ustawy - Ordynacja podatkowa wynika, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika.

W obu wyrokach czytamy: "(...) W takim zatem ujęciu, dodatkowym argumentem wspierającym rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego może być zastosowanie zasady in dubio pro tributario, zapisanej już wyraźnie w porządku prawnym od dnia 1 stycznia 2016 r. Z treści art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.; dalej: O.p.) wynika, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. W (...) sprawie brzmienie art. 15 ust. 6 u.p.t.u, na potrzeby ustalenia przy których czynnościach wykonywanych przez gminę nie jest ona podatnikiem podatku VAT, takie wątpliwości wywołuje. Brak określenia wyraźnych granic, kiedy gmina występuje jako podatnik podatku VAT, a kiedy takiego statusu nie posiada, sprawia, że zasada zapisana w art. 2a O.p. może być wykorzystywana jako wykładnia drugiego stopnia. (...)".

Tezy ww. wyroków:

"Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) gmina nie będzie podatnikiem podatku VAT realizując zadania w zakresie edukacji w postaci organizacji: stołówek szkolnych, wypoczynku dzieci i młodzieży, uczestnictwa dzieci i młodzieży w widowiskach artystycznych i nauce pływania oraz uczestnictwa dzieci i młodzieży w wymianie międzynarodowej" - wyrok z dnia 9 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 1271/15.

"Gmina realizując zadania w zakresie edukacji, które obejmują organizowanie wyżywienia dzieci w przedszkolu, a także ich pobyt i nauczanie po godzinie 13:00, nie będzie w stosunku do tych czynności w świetle wyłączenia przewidzianego w art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 tej ustawy". - wyrok z dnia 9 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 1317/15.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 2 powinno być uznane za prawidłowe, także dlatego, iż w myśl kształtującej się linii orzeczniczej sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego, gminy realizując zadania własne w zakresie oświaty w ogóle nie występują w charakterze podatnika, zaś w zakresie objętym niniejszym wnioskiem mamy zaś dodatkowo do czynienia z sytuacją - co wyżej podniesiono - iż przepisy prawa czyniłyby wywiązywanie się z potencjalnych i wątpliwych obowiązków podatkowych zadaniem de facto niewykonalnym.

Wnioskodawca pragnie także przywołać dla poparcia własnego stanowiska wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 27 września 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 689/17 dla jednej z gmin.... Warto podkreślić, iż wykładnia dokonana przez Sąd dotyczy co prawda stanu prawnego wykreowanego przez wcześniej obowiązującą ustawę o systemie oświaty, a nie przez obowiązującą od 1 września 2017 r. ustawę Prawo oświatowe, jednak teza wyroku, iż gmina nie może być podatnikiem z tytułu czynności dokonywanych przez rady wydaje się aktualna także po 1 września 2017 r. za obowiązywania Prawa oświatowego. Sąd zważył, co następie:

"Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się - zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjną niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Czynności te, aby podlegały opodatkowaniu muszą być wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przy czym działalność gospodarcza - stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Definicja pojęcia podatnika ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania, o ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, to zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Należy w tym miejscu zauważyć, że oba te warunki powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wyrażają ten wymóg wprost - stanowią bowiem o wykonywaniu czynności opodatkowanych przez podatnika działającego w takim charakterze. Podatnikiem może być w zasadzie każdy samodzielny podmiot prawny, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej (A. Bartosiewicz komentarz SIP Lex). Ustawa definiuje podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności. W tym kontekście przede wszystkim wskazać należy, że rada rodziców nie nosi cech jakiekolwiek "samodzielności", która niezależnie od formy organizacyjno-prawnej potencjalnie mogłaby ją statuować w gronie podatników. Zgodnie z art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 2156 z późn. zm. w brzmieniu aktualnym w dacie wydania skarżonej interpretacji), w szkołach działają rady rodziców, które reprezentują ogół rodziców uczniów. Kompetencje rad rodziców określa m.in. art. 54 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem rada rodziców jest organem społecznym reprezentującym rodziców uczniów, ale tylko wewnątrz systemu oświaty. Rada rodziców posiada kompetencje występowania do dyrektora i innych organów szkoły, organu prowadzącego szkolę oraz organu sprawującego nadzór pedagogiczny z wnioskami i opiniami we wszystkich sprawach szkoły. Do kompetencji rady rodziców należy między innymi uchwalanie w porozumieniu z radą pedagogiczną programu wychowawczego szkoły, opiniowanie programu i harmonogramu poprawy efektywności kształcenia, a także opiniowanie projektu planu finansowego składanego przez dyrektora szkoły. Ponadto zgodnie z art. 53 ust. 8 ustawy o systemie oświaty, w celu wspierania działalności statutowej szkoły rada rodziców może gromadzić fundusze z dobrowolnych składek rodziców. Rada rodziców nie posiada zdolności sądowej, tj. nie jest osobą fizyczną, osobą prawną, nie jest także jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną, której ustawa przyznaje zdolność prawną. Przepisy szczególne nie przyznają radzie rodziców osobowości prawnej, nie podlega ona również wpisowi do określonego rejestru. Brakuje również właściwego zespołu przepisów określających zakres praw i obowiązków rady rodziców, a stanowiących o jej organizacyjnej odrębności i samodzielności (postanowienie NSA z 14 czerwca 2012 r., I OZ 421/12, SIP Lex.) Ponadto, w świetle wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2010 r. (I SA/Ol 13/10, LEX nr 707453) rada rodziców nie jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. Analogiczny pogląd wyraziło również Ministerstwo Edukacji Narodowej w piśmie z dnia 17 stycznia 2014 r., stanowiącym odpowiedź na interpelację poselską nr 23464 w sprawie zasad funkcjonowania rad rodziców (www sejm.gov.pl). Przepisy ustawy o systemie oświaty wskazują, że ustawodawca nie powołał rady rodziców jako podmiotu autonomicznego, lecz jako działający wewnątrz poszczególnych jednostek systemu oświaty i wyłącznie w zakresie przyznanych ustawą kompetencji Rada rodziców może gromadzić środki wyłącznie w określonym celu, tj. wspierania działalności statutowej, zaś pojęcia "wspieranie" nie można interpretować dowolnie, w tym jako prawa do swobodnego ustanawiania celów w zakresie wydatkowania środków oraz zastępowania organu prowadzącego w zabezpieczeniu wydatków na funkcjonowanie szkoły, czy też zastępowania dyrektora szkoły w czynnościach związanych z organizacją pracy szkoły. Rada rodziców nie jest uprawniona do występowania w obrocie prawnym w charakterze samoistnego podmiotu. Rada nie jest też jednostką organizacyjną (w tym także pracodawcą w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy), gdyż jest nią szkoła. Jakakolwiek działalność rady rodziców może być wykonywana tylko w imieniu szkoły i na jej rachunek. Rada rodziców pozbawiona jest jakiejkolwiek podmiotowości prawnej, w tym nie ma zdolności sądowej (Wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku sygn. III AUa 2017/15. SIP Lex).

"Sam już zatem brak jakiejkolwiek samodzielności rady rodziców w podejmowanych działaniach (jak choćby zdolność do zawierania umów cywilnoprawnych - stroną takiej umowy będzie zawsze szkoła, zespół szkół, przedszkole, a nie rada rodziców) przesądza, że rada rodziców nie może znaleźć się w gronie podatników, bo nie prowadzi samodzielnie działalność gospodarczej. Zdaniem sądu, nie można też nie dostrzegać, iż cel dla jakiego powołuje się radę rodziców, w żadnym razie nie ma związku z jej jakimkolwiek zarobkowym charakterem, czy choćby ukierunkowaniem działalności na zysk. Jak wskazano wyżej, rada rodziców o charakterze wyłącznie opiniodawczym, wspierającym szkołę w zadaniach oświatowych (ale w żadnej mierze nie decyzyjnym), nawet jeśli przekazuje dzieciom pomoce szkolne czy też bilety do kina z zebranych przez rodziców składek, to te działania nie mają celu zarobkowego. Jeśli przy użyciu środków ze składek rodzicielskich organizuje szkolną imprezę kulturalną, wycieczkę dla dzieci, konkurs czy pokazy naukowe, to zawsze są to działania mające na calu wspieranie edukacji dzieci, ich rozwój, są kierowane do dzieci (nie do jakiegokolwiek kontrahenta), zawsze będą działania łączące się i mające na celu wsparcie danej jednostki oświatowej (szkoły, przedszkola) w realizowaniu jej celów dydaktyczno-oświatowych. Działania rady rodziców wynikające z treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie niniejszej kierowane są tylko do uczniów, część z tych działań ma wręcz charakter pomocowy Fundusze ze składek rodziców czy też z innych źródeł, jakie uprawniona jest gromadzić - zawsze mają wspierać cele statutowe szkoły (art. 54 ust. 8 ustawy o systemie oświaty). Na marginesie tylko przy tym należy odnotować, że dopiero w stanie prawnym obowiązującym od 1 września 2017 r. wraz z wejściem w życie ustawy - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 59) rada rodziców została uprawniona do posiadania rachunku bankowego dla gromadzenia na nim funduszy przez nią pozyskanych (art. 84 § 7 tej ustawy), co tym bardziej potwierdza fakt, że w stanie prawnym, w którym została wydana skarżona do sądu interpretacja, rada rodziców takiego uprawnienia nie posiadała, a tym samym przesądza o jej niesamodzielnym charakterze i niezarobkowym profilu działalności. Sąd tym samym nie podziela poglądu organu interpretacyjnego, że bez znaczenia dla uznania rady rodziców jako podatnika podatku od towarów i usług jest cel działania rady czy też rezultat działania. Wprost przeciwnie: brak zarobkowego celu działania rady rodziców, kierowanie tych działań jedynie do uczniów, wychowanków placówki, są czynnikami przesadzającymi o tym, że rady rodziców nie można traktować jako podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, bo jej działalność - wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego nie nosi znamion działalności gospodarczej.

Konkludując przyznać należy rację skarżącej, że brak jest przesłanek dla których Gmina z tytułu czynności wykonywanych przez Radę rodziców mogłaby zostać uznana za podatnika VAT - a w konsekwencji - że czynności wykonywane przez Radę rodziców winny być wykazywane przez Gminę w skonsolidowanych deklaracjach na podatek VAT.

W tym stanie rzeczy sąd stwierdza, że organ interpretacyjny dopuścił się naruszenia wskazanych przepisów prawa materialnego, poprzez błędną ich wykładnię. (...)"

Wnioskodawca pragnie zwrócić także uwagę, iż status rad rodziców w kontekście centralizacji podatkowej wynikającej z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, w związku z ww. przepisami Prawa oświatowego nasuwa zasadnicze pytanie, a mianowicie, czym jest rada rodziców i czy Gmina może być w ogóle podatnikiem z tytułu czynności przez nią dokonywanych, na które nie ma wpływu i nie ma realnych instrumentów kontroli i nadzoru wynikających z przepisów prawa (np. prawa pracy, ustawy o pracownikach samorządowych, ustawy Karta Nauczyciela, ustawy o samorządzie gminnym).

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż kwestia podmiotowości prawno-podatkowej jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jak również niektórych osób prawnych, a tym samym zakresu podmiotowo-przedmiotowego Gminy jako podatnika była przez lata przedmiotem wyrażanych przez organa podatkowe interpretacji, iż Gmina nie jest podatnikiem z tytułu czynności przez nie dokonywanych.

Gmina była adresatem szeregu takich interpretacji indywidualnych dokonanych przez organa podatkowe. Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł... wydał dla Gminy interpretacje indywidualne:

znak:. z dnia.

znak:. z dnia.

w zakresie odrębności podatkowej jednostek i zakładów budżetowych, a więc jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej. Problem okazał się realny, doprowadził w ostateczności do centralizacji podatkowej (po wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i uchwałach NSA). Na tle centralizacji podatkowej, a szczególnie po wejściu w życie Prawa oświatowego pojawił się problem podmiotowości prawno-podatkowej rad rodziców. Gmina zwraca uwagę, iż w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 oraz poprzedzającej go uchwały 7 sędziów NSA z dnia z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 1/13, aby dany podmiot mógł być uznany za podatnika, musi w myśl dyrektywy Rady posiadać przymiot samodzielności, niezależności (ang. "independently"). Rada rodziców ten przymiot po dniu 1 września 2017 r. może ewentualnie spełniać (nie sposób założyć rachunku bankowego bez zawarcia umowy rachunku bankowego), zaś Gmina i szkoła nie mają - co sygnalizowano we wniosku - skutecznych instrumentów prawnych i faktycznych by nadzorować i kształtować gospodarkę finansową rad rodziców.

Gmina w tym momencie pragnie przytoczyć, w jaki sposób członek Rady Ministrów, a więc Minister Edukacji Narodowej definiuje rady rodziców. Na stronie internetowej resortu edukacji narodowej www.men.gov.pl w poradniku pt. "Jak założyć radę rodziców" znajduje się zapis "Rada rodziców jest nieposiadającym osobowości prawnej, organem szkoły niezależnym od dyrektora szkoły i rady pedagogicznej. Reprezentuje on ogół rodziców uczniów danej szkoły". Minister Edukacji Narodowej stwierdził także "Dyrektor z dużym wyprzedzeniem powinien informować jakie są jego oczekiwania w stosunku do rady pamiętając jednocześnie, że na spotkaniach rady rodziców to jej członkowie są gospodarzami, a dyrektor szkoły lub nauczyciele jedynie mile widzianymi gośćmi". Tak więc ewidentnie stanowisko Ministra Edukacji Narodowej dowodzi, iż rada rodziców:

Tak więc Gmina nie może być podatnikiem z tytułu czynności dokonywanych przez rady rodziców, które są organami niemającymi osobowości prawnej i które cechuje niezależność - co potwierdza sam Minister Edukacji Narodowej. Nie można być podatnikiem będąc u kogoś "gościem". Wnioskodawca pragnie także zauważyć, iż opisany problem i zadane pytanie - w ocenie Wnioskodawcy - może być przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i merytorycznego rozstrzygnięcia, gdyż organy podatkowe już wcześniej (oprócz wspomnianych wcześniej interpretacji...) zajmowały dla Gminy stanowisko w sprawie jej zakresu podmiotowo-przedmiotowego jako podatnika.

I tak: Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł... wydał dla Gminy interpretacje indywidualne: znak:. z dnia... r. znak:. z dnia... r. nieuznającą jej za podatnika z tytułu czynności dokonywanych przez jednostki organizacyjne mające osobowość prawną powiązane z Gminą, tj. samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej, samorządowe instytucje kultury, spółki prawa handlowego, których Gmina jest udziałowcem oraz stowarzyszenia, w których Gmina jest członkiem.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Gminy interpretację indywidualną: znak:. z dnia... r., w której nie uznał jej za podatnika z tytułu czynności dokonywanych przez Komendę Miejską Państwowej Straży Pożarnej, Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w oraz Miejskiego Urzędu Pracy w, których nie dotyczy zasada centralizacji rozliczeń.

Tak więc problem poruszony w niniejszym wniosku jest kolejnym związanym z szeroko rozumianą centralizacją rozliczeń Gminy i jej zakresem podmiotowo-przedmiotowym, zaś Gmina posiada ewidentny interes prawny, jako zainteresowany, by uzyskać wykładnię w formie interpretacji indywidualnej.

Dodatkowo Gmina pragnie podkreślić, iż za zaprezentowanym przez nią stanowiskiem oprócz opisanego aspektu podmiotowo-przedmiotowego przemawia także aspekt wynikowy (efekt w postaci rezultatu). Z ostatnich interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym dla Gminy wynika, iż nie będą za opodatkowane uznane czynności, którym co prawda towarzyszy przepływ środków finansowych, lecz "po kosztach", gdzie nie jest wykreowana wartość dodana (zysk w kategorii ekonomicznej).

Powyższy wniosek jednoznacznie wysnuć można z interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dla Gminy w zakresie czynności dokonywanych przez jednostki oświatowe, tj.

* z dnia... r. znak:..,

* z dnia... r. znak:.

I tak: W interpretacji z dnia... r. znak:. czytamy: "(...) Z opisu sprawy wynika, że opłata za legitymację służbową to koszt wytworzenia dokumentu. Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy tut. organ zauważa, że dana czynność (świadczona usługa) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Z powyższego wynika, że czynność polegająca na wydaniu przez jednostki organizacyjne Gminy legitymacji służbowych dla nauczycieli, za które pobierają będą od nauczycieli opłaty jedynie w wysokości poniesionych kosztów wytworzenia takiej legitymacji nie wywołuje skutków podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług dla jednostek organizacyjnych Gminy (...)".

Z kolei w interpretacji z dnia... r. znak:. czytamy: "(...) W tym miejscu należy wskazać, iż posiadanie statusu podatnika podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny podmiotu, należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku VAT. Tak więc podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonuje w ramach działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz przytoczone przepisy, stwierdzić należy, że przyjmowanie przez jednostki organizacyjne Wnioskodawcy, tj. szkoły, opłat wpisowych od rodziców swoich uczniów za udział w konkursach przedmiotowych i przekazywanie podmiotom zewnętrznym (organizatorom) nie stanowi czynności mieszczących się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, na podstawie art. 5 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. W okolicznościach niniejszej sprawy nie występuje bowiem żaden element tworzący stosunek zobowiązaniowy między stronami, który można byłoby uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca nie będzie zatem podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, z tytułu przyjmowania ww. opłat przez szkoły (...)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* prawidłowe w zakresie braku opodatkowania działań polegających na przekazaniu przez rady rodziców na rachunek bankowy szkół i placówek przy których działają, środków z dobrowolnych składek, celem wsparcia działań danej jednostki,

* nieprawidłowe w zakresie braku obowiązku wykazywania przez Gminę w deklaracjach skonsolidowanych czynności, polegających na organizowaniu opisanych imprez i wydarzeń przez rady rodziców, działające przy jednostkach organizacyjnych Gminy.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, czy też świadczenie usług w rozumieniu art. 8 tej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Pojęcie podatnika i działalności gospodarczej zostały na potrzeby podatku od towarów i usług zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

I tak zgodnie z art. 15 ust. 1 podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994 z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności - na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym - do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Uszczegółowienie w art. 7 ust. 1 omawianej ustawy wskazuje na szereg obszarów, w jakich gmina realizuje swoje zadania, w szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Jednocześnie zaznaczyć należy, że realizacja ww. zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te - co do zasady - w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej, dotyczy to wszelkich działań gminy w zakresie realizacji zadań własnych wynikających z przepisów ustawy o samorządzie gminnym i wówczas nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Na gruncie niniejszej sprawy należy wskazać, że kwestie funkcjonowania rad rodziców w placówkach oświatowych w obecnym stanie prawnym - od dnia 1 września 2017 r. - regulują przepisy ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996 z późn. zm.)

Zgodnie z art. 83 ust. 1 ww. ustawy, w szkołach i placówkach, z zastrzeżeniem ust. 6, działają rady rodziców, które reprezentują ogół rodziców uczniów.

Rada rodziców, stosownie do zapisu art. 83 ust. 4, uchwala regulamin swojej działalności, w którym określa w szczególności:

Jak wynika z zapisu art. 84 ust. 1 ww. ustawy, rada rodziców może występować do dyrektora i innych organów szkoły lub placówki, organu prowadzącego szkołę lub placówkę oraz organu sprawującego nadzór pedagogiczny z wnioskami i opiniami we wszystkich sprawach szkoły lub placówki.

Na podstawie art. 84 ust. 2 powołanej ustawy, do kompetencji rady rodziców, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4, należy:

Jeżeli rada rodziców w terminie 30 dni od dnia rozpoczęcia roku szkolnego nie uzyska porozumienia z radą pedagogiczną w sprawie programu wychowawczo-profilaktycznego szkoły lub placówki, o którym mowa w art. 26, program ten - stosownie do zapisu art. 84 ust. 3 - ustala dyrektor szkoły lub placówki w uzgodnieniu z organem sprawującym nadzór pedagogiczny. Program ustalony przez dyrektora szkoły lub placówki obowiązuje do czasu uchwalenia programu przez radę rodziców w porozumieniu z radą pedagogiczną.

W szkołach i placówkach, w których nie tworzy się rad rodziców, program wychowawczo-profilaktyczny szkoły lub placówki, o którym mowa w art. 26, uchwala rada pedagogiczna (art. 84 ust. 4).

Na podstawie art. 84 ust. 6 ustawy - Prawo oświatowe, w celu wspierania działalności statutowej szkoły lub placówki, rada rodziców może gromadzić fundusze z dobrowolnych składek rodziców oraz innych źródeł. Zasady wydatkowania funduszy rady rodziców określa regulamin, o którym mowa w art. 83 ust. 4.

Fundusze, o których mowa w ust. 6, mogą być przechowywane na odrębnym rachunku bankowym rady rodziców. Do założenia i likwidacji tego rachunku bankowego oraz dysponowania funduszami na tym rachunku są uprawnione osoby posiadające pisemne upoważnienie udzielone przez radę rodziców (art. 84 ust. 7).

Należy wskazać, że do dnia 31 sierpnia 2017 r. powyższe kwestie regulowały przepisy rozdziału 4 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r. poz. 1943 z późn. zm.), który został uchylony mocą art. 15 pkt 114 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 60).

Na gruncie powołanych przepisów rada rodziców reprezentuje ogół rodziców uczniów. W celu wspierania działalności statutowej szkoły lub placówki, rada rodziców może gromadzić fundusze z dobrowolnych składek rodziców oraz innych źródeł. W praktyce rada rodziców wydatkuje zgromadzone środki na cele dydaktyczne, wychowawcze lub opiekuńcze dla uczniów szkoły. W tym zakresie należy zatem uznać, że rada rodziców jest częścią placówki oświatowej, tj. szkoły utworzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego (np. gminę) w formie jednostki budżetowej (np. gminnej jednostki budżetowej). W odniesieniu zatem do czynności wykonywanych przez rady rodziców działające w ramach struktur organizacyjnych samorządowych jednostek budżetowych, uznanych w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za działalność gospodarczą, podatnikiem jest dana jednostka samorządu terytorialnego (działająca w takim charakterze). Powyższe oznacza, że w takim przypadku, rady rodziców nie można uznać za odrębnego od jednostki samorządowej podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że rady rodziców przekazują na rachunek bankowy szkół i placówek przy których działają, środki z dobrowolnych składek, celem wsparcia działań danej jednostki, np. na zakup przyrządów i pomocy naukowych, remont budynku, itp. Jak wskazała we wniosku Gmina, działania te mają charakter dobrowolny i nie stanowią wynagrodzenia z tytułu jakichkolwiek działań czy czynności jednostki oświatowej.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zapytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy wskazać, że katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, zawarty w art. 5 ustawy o VAT, wymienia - obok sprzedaży towarów - odpłatne świadczenie usług. Definicja świadczenia usług ma jednocześnie charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Co istotne, oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Mając powyższe na względzie tutejszy organ podziela stanowisko Gminy, że działania polegające na przekazaniu przez rady rodziców na rachunek bankowy szkół i placówek przy których działają, środków z dobrowolnych składek, celem wsparcia działań danej jednostki, np. na zakup przyrządów i pomocy naukowych, remont budynku, itp. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie dochodzi w tym przypadku do wymiany świadczeń wzajemnych. Rady rodziców, działające w strukturach szkół i placówek, będących jednostkami organizacyjnymi Gminy, dokonują w takim przypadku operacji wewnętrznych, polegających na przesunięciu środków finansowych w ramach jednej jednostki samorządu terytorialnego.

Tym samym, stanowisko Gminy w tym zakresie uznano za prawidłowe.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika ponadto, że rady rodziców dysponują środkami finansowymi pochodzącymi od ogółu rodziców uczniów danej jednostki oświatowej. Zgromadzone w ten sposób środki są wydatkowane na cele dydaktyczne, wychowawcze lub opiekuńcze na rzecz uczniów jednostki oświatowej. Środki finansowe z funduszu rady są przeznaczone na:

Wszystkie powyższe wydatki służą świadczeniu usług na rzecz dzieci będących uczniami danej jednostki oświatowej. Opłaty wnoszone przez rodziców mają na celu jedynie wspieranie działalności statutowej jednostki oświatowej i nie stanowią finansowania działalności statutowej tej jednostki. Odpłatność ta występuje "po kosztach", tzn. rady rodziców pobierają środki w kwocie odpowiadającej rzeczywistej wartości środków pieniężnych, która musi być uiszczona u podmiotów faktycznie świadczących ww. usługi lub dostarczających towary związane z organizacją ww. wydarzeń.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą natomiast kwestii, czy czynności, polegające na organizowaniu opisanych imprez i wydarzeń przez rady rodziców, powinny być wykazywane przez Gminę w skonsolidowanych deklaracjach na podatek VAT.

Mając powyższe na względzie, dokonując analizy okoliczności niniejszej sprawy na tle powołanych przepisów wskazać należy, że rada rodziców utworzona na podstawie art. 83 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe przez rodziców uczniów, jako ich reprezentant, jest wyłącznie wewnętrznym organem danej szkoły. Rada rodziców nie ma samodzielnego charakteru, działa wewnątrz systemu oświaty, a jej istnienie uzależnione jest od funkcjonowania szkoły. Rada rodziców nie jest więc odrębną od szkoły jednostką organizacyjną.

Zatem uznać należy, że skoro rada rodziców nie jest samodzielnym podmiotem działającym we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, funkcjonuje przy szkole, w imieniu szkoły i na rzecz uczniów danej szkoły, w której ją powołano, to tym samym nie może też być odrębnym podatnikiem podatku VAT od Gminy, działającej za pośrednictwem szkoły (swojej jednostki).

Jednocześnie zaznaczyć należy, że pojęcie podatnika - jak już wskazano - obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

W związku z powyższym należy przyjąć, że opisane przez Wnioskodawcę czynności są wykonywane przez radę rodziców w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej. Dla uznania bowiem podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług bez znaczenia jest zarówno cel działania, jak też rezultat działania rady rodziców.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny, powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że czynności dokonywane przez rady rodziców są czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca działający za pośrednictwem szkół (swoich jednostek), działa w tym zakresie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, skoro rady rodziców są wewnętrznym organem szkół, z kolei Gmina jako podatnik VAT działa za pośrednictwem tych szkół (swoich jednostek), to stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez rady rodziców (jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - wszystkie ponoszone wydatki finansowane z funduszu rady służą świadczeniu usług na rzecz dzieci będących uczniami danej jednostki oświatowej), jako spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju - winny być wykazywane przez Gminę w skonsolidowanych deklaracjach dla podatku VAT.

W świetle powyższego nie można zgodzić się z twierdzeniami Wnioskodawcy, że czynności wykonywane przez rady nie powinny być wykazywane w deklaracjach VAT składanych przez Gminę ze względu na samodzielność i niezależność rad rodziców. Rady rodziców bowiem nie zostały powołane przez ustawodawcę jako podmiot autonomiczny, ale działający wewnątrz poszczególnych jednostek oświatowych organ regulacyjno-doradczy. Wprawdzie rady rodziców mogą gromadzić fundusze i określać w regulaminie zasady ich wydatkowania, mogą również samodzielnie zakładać i likwidować rachunki bankowe, a także dysponować funduszami zgromadzonymi na tych rachunkach, lecz gromadzenie i wydatkowanie tych środków może następować wyłącznie na określone cele, tj. w celu wspierania działalności statutowej szkoły lub placówki (w myśl art. 84 ust. 6 ustawy: Prawo oświatowe). Nie można więc przyjąć, że sam fakt, iż rady rodziców mogą od 1 września 2017 r. samodzielnie zakładać i likwidować rachunki bankowe świadczy o tym, że są samodzielnymi podmiotami działającymi we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, a Gmina nie ma obowiązku wykazywania w deklaracji VAT czynności dokonywanych przez rady rodziców. Również fakt, że środki finansowe gromadzone przez rady nie są zaliczane do środków publicznych, nie powoduje, iż Gmina nie powinna wykazywać tych czynności w swojej deklaracji VAT. Warto również zauważyć, że rady rodziców - wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy - nie są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, gdyż uznanie danego podmiotu za taką jednostkę wiąże się z tym, że podmiot ten musi posiadać wyodrębnioną strukturę organizacyjną, organ uprawniony do reprezentacji na zewnątrz, a także powinien dysponować odrębnym majątkiem i zasobami ludzkimi. Z tych też względów nie można radzie rodziców przyznać na gruncie ustawy o VAT statusu podatnika podatku VAT wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że powołany przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku przepis art. 2a Ordynacji podatkowej wyraża zasadę, która nakazuje rozstrzygać na korzyść podatnika niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego.

Wyjaśniając kwestie związane z zakresem stosowania zasady wyrażonej w art. 2a Ordynacji podatkowej trzeba podkreślić, że odnosi się ona nie do każdych wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, a tylko do takich, których nie da się usunąć w drodze procesu wykładni. Zastosowanie zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika jest możliwe wtedy, gdy przepisy są dotknięte niejasnością lub niejednoznacznością w stopniu powodującym wystąpienie nieusuwalnych wątpliwości. Dopiero wtedy, gdy wykładnia przepisu przy zastosowaniu wszystkich jej aspektów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadowalających rezultatów, organ podatkowy jest obowiązany rozstrzygnąć wątpliwości na korzyść podatnika.

Zasada z art. 2a Ordynacji podatkowej nie może być rozumiana w ten sposób, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych organy podatkowe są zobowiązane przyjąć punkt widzenia podatnika. Zastosowanie tej zasady może mieć miejsce jedynie wyjątkowo, gdy treść przepisów nie pozwala na precyzyjne ustalenie zakresu normy prawnopodatkowej. Przepis art. 2a Ordynacji podatkowej nie może być natomiast stosowany w każdej sytuacji, gdy wynik wykładni przedstawiony przez organ podatkowy oznacza dla wnioskodawcy konsekwencje mniej korzystne niż zakładał.

Uwzględniając powyższe należy wskazać, że wyrażona w art. 2a Ordynacji podatkowej zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, nie będzie miała zastosowania w niniejszej sprawie.

Podkreślić należy, że na ocenę stanowiska prezentowanego przez Gminę nie mogą wpłynąć przywołane we wniosku interpretacje indywidualne, gdyż dotyczyły one konkretnych okoliczności sprawy, wobec czego nie można nadać im waloru uniwersalnego.

Z tych samych powodów, pomimo że organ nie neguje roli orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, na dokonane rozstrzygnięcie nie może mieć wpływu przywołane przez Gminę orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych.

Niniejszą interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, zostanie ustalony odmienny stan faktyczny od przedstawionego we wniosku, niniejsza interpretacja nie wywrze skutków prawnych.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia ściśle określonego w zakresie żądania wydania interpretacji (zadanych pytań), tj. w zakresie braku opodatkowania działań polegających na przekazaniu przez rady rodziców na rachunek bankowy szkół i placówek przy których działają, środków z dobrowolnych składek, celem wsparcia działań danej jednostki, oraz w zakresie braku obowiązku wykazywania przez Gminę w deklaracjach skonsolidowanych czynności, polegających na organizowaniu opisanych imprez i wydarzeń przez rady rodziców, działające przy jednostkach organizacyjnych Gminy. Niniejsza interpretacja nie dotyczy zatem innych kwestii szeroko opisanych we wniosku, w tym - w szczególności - kwestii braku obowiązku wykazywania przez Gminę w deklaracjach skonsolidowanych czynności, polegających na nabywaniu nagród dla uczniów za osiągnięcia w nauce i wyniki sportowe, nabywaniu przyborów naukowych, dydaktycznych, piśmienniczych, plastycznych a także dodatkowego wyposażenia sal lekcyjnych, gdyż kwestie te nie zostały objęte zakresem pytań.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłość prowadzonego postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl