0115-KDIT1-1.4012.108.2018.1.KM - Moment powstania obowiązku podatkowego VAT dla dostawy towaru za pośrednictwem firmy kurierskiej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2018 r. (data wpływu 22 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towaru za pośrednictwem firmy kurierskiej - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towaru za pośrednictwem firmy kurierskiej

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka R. sp. z o.o. (dalej: Spółka lub R.) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Spółka zajmuje się między innymi dostawą części do maszyn do kontrahentów krajowych będących podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą będącymi zarówno czynnymi, jak i zwolnionymi podatnikami podatku VAT (dalej: kontrahent lub kontrahenci). Ww. dostawy realizowane są na podstawie składanego przez kontrahenta zlecenia/zamówienia drogą telefoniczną lub mailową. Na podstawie zamówienia towar jest przygotowywany, a następnie wysyłany za pośrednictwem firmy kurierskiej do klienta na adres wskazany w zamówieniu/zleceniu. W dniu przekazania towaru przez spółkę na rzecz kuriera lub w następnym dniu roboczym wystawiana jest faktura, która wysyłana jest do kontrahenta za pośrednictwem Poczty Polskiej lub elektronicznie na wskazany w zamówieniu adres e-mail.

Zdarzają się sytuacje, kiedy zlecenie realizowane jest etapami, tj. towar w ramach jednego zlecenia wysyłany jest partiami w zależności od dostępności towaru w magazynie Spółki. W tym przypadku po zrealizowaniu całego zlecenia - tj. w dniu wysłania (przekazania kurierowi) ostatniej partii towaru lub w następnym dniu roboczym wystawiana jest faktura opiewająca na całe zlecenie i wysyłana jest do kontrahenta za pośrednictwem Poczty Polskiej lub elektronicznie na wskazany w zamówieniu adres e-mail.

Zgodnie z warunkami umowy zawieranymi przez Spółkę z firmą kurierską, Spółka jest stroną zamawiającą i opłacającą usługę transportowa, Klient jest jednakże obciążany na fakturze kosztem usługi kurierskiej oraz opakowania. Ewentualne roszczenia wynikające z zagubienia bądź zniszczenia przesyłki przez kuriera są rozpatrywane przez Spółkę i to ona jest stroną w postępowaniu odszkodowawczym i beneficjentem potencjalnie wypłaconego odszkodowania.

Spółka nie zawiera żadnych umów pisemnych z kontrahentami, w których zawarty byłby zapis dotyczący przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W Spółce nie funkcjonuje żaden Regulamin współpracy określający m.in. warunki dostaw oraz reklamacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Kiedy w przedstawionym stanie faktycznym powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu dostawy towarów dostarczanych kontrahentom za pośrednictwem firmy kurierskiej - czy w dniu wydania towaru kurierowi, czy w dniu fizycznego dostarczenia towaru do kontrahenta w miejscu wskazanym w zleceniu/zamówieniu?

2. Czy w przypadku gdy zlecenie realizowane jest etapami, tj. towar w ramach jednego zlecenia wysyłany jest partiami w zależności od dostępności towaru w magazynie Spółki należy rozpoznać jedną dostawę po dokonaniu ostatniej wysyłki ze zlecenia, czy też każda wysyłka towaru stanowi odrębna dostawę towaru w rozumieniu podatku VAT?

Ad. 1

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu dostawy towarów dostarczanych kontrahentom za pośrednictwem firmy kurierskiej powstaje w dniu jego fizycznego dostarczenia do kontrahenta w miejscu wskazanym w zleceniu/zamówieniu.

Powyższe znajduje swoje potwierdzenie w przepisach podatkowych, orzecznictwie sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE), a także wydawanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2017.1221 t.j. z dnia 24 czerwca 2017 r. dalej ustawa, lub ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. Termin "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" wyjaśnił i doprecyzował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w tezach swojego wyroku w sprawie C-320/88 (Staatssecretars van Financien przeciw Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W przedmiotowym orzeczeniu TSUE stwierdza, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia "własności w sensie ekonomicznym", podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie "przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel" dotyczy tego rodzaju czynności, którą daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istota dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności". Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Z przedmiotowego wyroku TSUE wynika wprost, że przepisy ustawy o VAT stanowiące o "przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel" należy rozumieć jako przeniesienie władztwa ekonomicznego nad daną rzeczą.

Przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę, niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest podmiotem, który posiada władztwo nad towarem aż do momentu dostarczenia go kontrahentowi za pośrednictwem firmy kurierskiej. W przypadku utraty towaru przez kuriera to Spółka jest stroną w postępowaniu odszkodowawczym a nie kontrahent, czyli przewoźnik ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za pobrany towar, tak co do uszkodzenia wynikłego podczas przewozu, jak i na wypadek utraty towaru, a nie wobec kontrahenta. Ryzyko związane z towarem przechodzi na kontrahenta dopiero w momencie odbioru towaru od kuriera w miejscu wskazanym w zleceniu/zamówieniu.

Analizując przedstawiony stan faktyczny w oparciu o zaprezentowane przepisy prawa podatkowego, orzecznictwo TSUE oraz przywołane poniżej interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy powstanie w momencie dokonania dostawy, tj. w momencie odbioru towaru przez nabywcę od kuriera.

Powyższe znajduje swoje potwierdzenie w najnowszych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, w tym m.in.: interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2017 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. akt 1462-IPPP1.4512.165.2017.1.PR) oraz interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2017 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. akt 0112-KDIL2-3.4012.427.2017.1.IP).

Ad. 2

Zdaniem Spółki, w przypadku gdy zlecenie realizowane jest etapami, tj. towar w ramach jednego zlecenia wysyłany jest partiami w zależności od dostępności towaru w magazynie Spółki należy rozpoznać jedną dostawę po dokonaniu ostatniej wysyłki ze zlecenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przez sprzedaż z kolei rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - art. 2 pkt 22 ww. ustawy.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług "dostawa" oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia "własności w sensie ekonomicznym", podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie "przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel" dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności".

Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres.

Wskazana powyżej regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W tym miejscu zauważyć należy, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest - co do zasady - wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę, niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Natomiast z art. 19a ust. 8 ww. ustawy wynika, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka, będąca czynnym podatnikiem VAT, zajmuje się m.in. dostawą części do maszyn do kontrahentów krajowych. Dostawy realizowane są na podstawie składanego przez kontrahenta zlecenia/zamówienia. Spółka nie zawiera żadnych umów pisemnych z kontrahentami, zawierających zapis dotyczący przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Przygotowywany towar jest wysyłany za pośrednictwem firmy kurierskiej do klienta na wskazany adres. W dniu przekazania towaru przez Spółkę na rzecz kuriera lub w następnym dniu roboczym wystawiana jest faktura, która wysyłana jest do kontrahenta za pośrednictwem Poczty Polskiej lub elektronicznie na wskazany w zamówieniu adres e-mail.

W przypadku, gdy towar w ramach jednego zlecenia wysyłany jest partiami (w zależności od dostępności towaru w magazynie Spółki), w dniu wysłania (przekazania kurierowi) ostatniej partii towaru lub w następnym dniu roboczym wystawiana jest faktura opiewająca na całe zlecenie i wysyłana jest do kontrahenta za pośrednictwem Poczty Polskiej lub elektronicznie na wskazany w zamówieniu adres e-mail.

Zgodnie z warunkami umowy zawieranymi przez Spółkę z firmą kurierską, Spółka jest stroną zamawiającą i opłacającą usługę transportowa, natomiast Klient jest obciążany na fakturze kosztem usługi kurierskiej oraz opakowania. Ewentualne roszczenia wynikające z zagubienia bądź zniszczenia przesyłki przez kuriera są rozpatrywane przez Spółkę, która jest stroną w postępowaniu odszkodowawczym i beneficjentem potencjalnie wypłaconego odszkodowania.

Zgodnie z art. 544 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.), jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju.

Jak stanowi art. 544 § 2 Kodeksu cywilnego, jednakże kupujący obowiązany jest zapłacić cenę dopiero po nadejściu rzeczy na miejsce przeznaczenia i po umożliwieniu mu zbadania rzeczy.

Ponadto jak stanowi art. 548 § 1 Kodeksu cywilnego, z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy.

Z przywołanych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że wydanie rzeczy następuje z chwilą powierzenia rzeczy przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia rzeczy do miejsca przeznaczenia uzgodnionego wcześniej z kupującym. Z chwilą, w której rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z rzeczą.

Przenosząc powyższe na grunt przepisów o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy towar jest wysyłany do nabywcy za pośrednictwem przewoźnika (kuriera) wyłącznie za pobraniem, dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia, z tym bowiem momentem dostawca przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Zatem w takich okolicznościach moment dokonania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług odpowiada momentowi "wydania towarów", o którym mowa w art. 544 Kodeksu cywilnego.

Reasumując uznać należy, że w sytuacji, gdy płatność następuje po dostawie (w przeciwnym bowiem przypadku mielibyśmy do czynienia z przedpłatą/zaliczką podlegającą opodatkowaniu na zasadach art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług) obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19a ust. 1 ww. ustawy, powstaje w momencie dokonania dostawy, tj. w momencie przekazania towaru przewoźnikowi (kurierowi), a nie w momencie odbioru towaru przez nabywcę od kuriera.

Natomiast w sytuacji, gdy towar w ramach jednego zlecenia jest wysyłany partiami, tj. dostawa jest realizowana - jak wskazano we wniosku - "etapami", stwierdzić należy, że występuje tu częściowa dostawa towarów objętych jednym zamówieniem, polegająca na systematycznym przenoszeniu prawa do rozporządzania jak właściciel poszczególnymi towarami objętymi przedmiotem dostawy, jako całości. W rezultacie obowiązek podatkowy powstaje w momencie dokonania dostawy poszczególnych partii, tj. w momencie przekazania tej części towaru przewoźnikowi (kurierowi), a nie w momencie dokonania ostatniej wysyłki towaru.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.