0114-KDWP.4011.58.2020.1.KP - Określenie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2020 r. (data wpływu 7 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej "Sprzedający" lub "Wnioskodawca") jest właścicielem udziału wynoszącego 1/8 działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym (...) o obszarze 1,4113 ha położonej w (...), objętej księgą wieczystą Kw Nr (...) prowadzoną przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej "Nieruchomość").

Ojciec Sprzedającego wraz z żoną nabył działkę na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 12 czerwca 1987 r. na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Ojciec Sprzedającego zmarł w dniu 8 marca 2008 r. i w spadku po nim, Sprzedający nabył na podstawie dziedziczenia ustawowego udział wynoszący 1/8 opisanej powyżej działki, co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem, wydanym w dniu 11 września 2008 r. przez Sąd Rejonowy, Wydział Cywilny i na tej podstawie jest wpisany w dziale II powołanej wyżej księgi wieczystej jako współwłaściciel.

Powyższa działka jest niezabudowana i jest położona na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zatwierdzony uchwałą Rady Miejskiej z dnia 30 czerwca 2005 r. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, Nieruchomość położona jest na terenie zabudowy usługowej i obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, oznaczonych w planie symbolem "4U/P". Sprzedający nie brał czynnego udziału w procesie opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Grupa (...) zaplanowała przeprowadzenie inwestycji polegającej na zorganizowaniu dla potencjalnego inwestora nabycia szeregu nieruchomości (w tym Nieruchomości), a następnie wybudowaniu na zakupionych przez inwestora nieruchomościach budynku magazynowo - logistyczno - produkcyjnego przeznaczonego pod wynajem.

Grupa (...) podjęła pierwsze działania w związku z planami nabycia dla inwestora powyższych nieruchomości (w tym Nieruchomości) w roku 2016. W celu weryfikacji przydatności wytypowanych nieruchomości do przeprowadzenia inwestycji, spółka z grupy. wystąpiła do Prezydenta Miasta o wydanie decyzji w sprawie środowiskowych uwarunkowań realizacji przedsięwzięcia budowy centrum logistyczno-magazynowo-usługowo-produkcyjnego. Jak wynika z decyzji z 28 grudnia 2016 r., stwierdzono brak potrzeby przeprowadzenia oceny oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko. Spółka ta w związku z planowanym nabyciem nieruchomości wystąpiła również do Prezydenta Miasta o wydanie wobec powyższych nieruchomości decyzji zezwalającej na wyłączenie z produkcji rolniczej pod budowę zespołu hal logistyczno-magazynowo-usługowo-produkcyjnych z częściami socjalnobiurowymi oraz infrastrukturą techniczną gruntu oraz udzielenie pozwolenia na budowę opisanego powyżej zespołu hal. Wskazana spółka przeprowadziła też badania geotechniczne, uzgodniła lokalizację planowanej inwestycji z odpowiednim zarządem melioracji i urządzeń wodnych oraz uzyskała warunki przyłączenia do kanalizacji sanitarnej i deszczowej oraz sieci wodociągowej wszystkich opisanych powyżej nieruchomości, jak również podjęła za pośrednictwem pełnomocnika (pracowni architektonicznej) działania w celu uzyskania zgody na włączenie terenu inwestycji do kolektora miejskiej kanalizacji deszczowej.

Sprzedający i spółka z grupy (...) podpisali w roku 2017 r. umowę przedwstępną dotyczącą nabycia przedmiotowej Nieruchomości. Z uwagi na brak potencjalnego najemcy, podjęto decyzję o nienabywaniu Nieruchomości i strony nie podpisały ostatecznej umowy sprzedaży. Na wniosek spółki z grupy zawieszono też postępowania w zakresie wyłączenia nieruchomości z produkcji rolniczej oraz w zakresie wydania pozwolenia na budowę dla planowanej inwestycji. Sytuacja zmieniła się w roku 2019, kiedy to znaleziono potencjalnego najemcę zainteresowanego wynajęciem budynku, który ma być wzniesiony na nabytych nieruchomościach. W konsekwencji grupa (...) pozyskała potencjalnego inwestora zainteresowanego realizacją inwestycji, i zdecydowała się powrócić do rozmów w zakresie zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości ze Sprzedającym. Z grupy (...) obecne rozmowy ze Sprzedającym były prowadzone przez spółkę P. Europę Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej "Kupujący"). Sprzedający i Kupujący zawarli w dniu 17 października 2019 r. przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości następnie zmienioną aneksem z dnia 28 lutego 2020 r. (dalej "Umowa Przedwstępna"). Jak wynika z zawartej Umowy Przedwstępnej, Sprzedający wyraża zgodę na przeniesienie (na podstawie jednej lub kilku czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z tej umowy na rzecz spółki mającej siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, w szczególności spółki inwestora pod firmą X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej "Spółka") i na przejęcie przez Spółkę obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej. Zgodnie z ustaleniami, opisana powyżej opcja cesji zostanie zrealizowana i ostatecznym nabywcą Nieruchomości będzie spółka X. (tj. Spółka). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów oraz czynnym podatnikiem VAT. Z uwagi na opisaną powyżej cesję, w kontekście Umowy Przedwstępnej tam, gdzie pojawia się odniesienie do Kupującego, dotyczy ono również Spółki.

Jak wynika z zawartej Umowy Przedwstępnej, strony zobowiązały się do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości po spełnieniu m.in. następujących warunków:

Jak wynika z Umowy Przedwstępnej, wszystkie powyższe warunki zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży są zastrzeżone na rzecz Kupującego co oznacza, że Kupujący (a ostatecznie Spółka, która wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Kupującego wynikające z Umowy Przedwstępnej) ma prawo żądać zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z nich pod warunkiem złożenia Sprzedającemu przez Kupującego (Spółkę), najpóźniej w dacie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości, odpowiedniego oświadczenia w tym zakresie.

Dodatkowo, jak wynika z Umowy Przedwstępnej, Sprzedający wyraża zgodę i zezwala do dnia upływu ostatecznego terminu wyznaczonego na zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości, na dysponowanie przez Kupującego i Spółkę Nieruchomością dla celów budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, to jest na składanie oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składanie i cofanie wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych przyłączy, a także na prowadzenie na niej - na koszt Kupującego (Spółki) - badań i odwiertów, niezbędnych do potwierdzenia, że Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej planowanej inwestycji.

Sprzedający ustanowił także pełnomocnikiem (z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw) osoby działające na rzecz Kupującego (Spółki) i upoważnił je do:

W związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający nie podejmował żadnych działań związanych z jej uatrakcyjnieniem. W szczególności, nie dokonał jej uzbrojenia, nie doprowadził do Nieruchomości energii elektrycznej, nie uzyskiwał decyzji o warunkach zabudowy i nie występował o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla zbywanej Nieruchomości. Sprzedający nie był inicjatorem zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości i nie podejmował również działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości. Do zawarcia Umowy Przedwstępnej doszło dzięki działaniom podjętym przez Urząd Miasta oraz przedstawicieli władz lokalnych, którzy wykonali wszelkie działania w celu znalezienia inwestorów chętnych do zainwestowania na terenie Gminy i skontaktowali Sprzedającego z Kupującym Sprzedający i Spółka nie są i nie będą na dzień Transakcji podmiotami powiązanymi na gruncie przepisów prawa podatkowego.

Sprzedający prowadzi od czerwca 2018 r. jednoosobową działalność gospodarczą (w zakresie doradztwa gospodarczego). Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Nieruchomość nie była przez niego wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający nie prowadzi również działalności rolniczej. Sprzedający nie udostępnia i nie udostępniał Nieruchomości osobom trzecim. W przeszłości dokonywał incydentalnych sprzedaży nieruchomości (sprzedaż gruntu pod drogi publiczne).

Wnioskodawca wskazuje, że zwrócił się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej kwestii VAT i otrzymał interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lutego 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.45.2019.3.IG, zgodnie z którą z tytułu sprzedaży Nieruchomości będzie działał jako podatnik VAT. W związku z powyższym Wnioskodawca, zgodnie z uzyskaną interpretacją, opodatkuje transakcję sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dokonana poza działalnością gospodarczą, po upływie 5 lat od daty nabycia (licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie).

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego rozważania wymagają dwie odrębne kategorie prawne i faktyczne:

W odniesieniu do kategorii "zbycia poza prowadzoną działalnością", istotne znaczenie ma treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.; dalej: "u.p.d.o.f."), zgodnie z którym jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Przepis ten w sposób jednoznaczny przesądza, że zbycie nieruchomości po upływie 5 lat od daty nabycia nie jest źródłem przychodu w rozumieniu u.p.d.o.f., zatem konsekwentnie dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę nastąpiło w 2008 r. na podstawie dziedziczenia ustawowego, zatem przychód uzyskany z planowanej sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z uwagi na upływ 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, brak jest podstaw do uznania, że dokonana przez niego sprzedaż będzie następowała w "wykonaniu działalności gospodarczej", tj. że zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 u.p.d.o.f.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na następujących przesłankach:

Tylko łączne spełnienie wszystkich ww. przesłanek, pozwala na zakwalifikowanie przychodu ze sprzedaży Nieruchomości do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Okoliczności przedmiotowej sprawy nie wskazują, że doszło do ich spełnienia.

Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Przepisy u.p.d.o.f. wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły. Wprowadzenie kryterium ciągłości przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym, będącym jedynie elementem zarządzania prywatnym majątkiem. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza stały zamiar jej wykonywania.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, Wnioskodawca nie jest profesjonalnym handlowcem, lecz będzie dokonywał zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zbycie nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej, ponieważ Wnioskodawca nie wykorzystywał działki uprzednio dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, nadto przedmiotowa Nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca nabył działkę do majątku prywatnego i nie wykorzystywał jej do prowadzenia działalności, co w ocenie Wnioskodawcy, wyłącza możliwość zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Wnioskodawca nie zajmuje się też zawodowo nabywaniem i sprzedażą nieruchomości, a transakcja ma charakter incydentalny (brak spełnienia przesłanki ciągłości, o której mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.). Środki pieniężne pochodzące z planowanej sprzedaży nie będą przeznaczone na nabywanie nieruchomości w celach zarobkowych. Wobec nieruchomości nie podejmowano działań mających na celu przygotowanie Nieruchomości do sprzedaży (brak spełnienia przesłanki zorganizowania, o której mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.) czy zwiększeniu jej atrakcyjności. Działania wobec Nieruchomości opisane w opisie zdarzenia przyszłego, wskazują wyłącznie na normalne gospodarowanie majątkiem osobistym, a nie na czynności zorganizowanej działalności gospodarczej. Także opisane okoliczności dotyczące planowanej sprzedaży nieruchomości nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w cytowanym art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymagają także okoliczności objęcia własności Nieruchomości przez Wnioskodawcę (otrzymanie w ramach dziedziczenia ustawowego). Taki sposób objęcia własności nie wskazuje w żaden sposób na zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, a dodatkowo pokazuje, że Nieruchomość znalazła się w majątku Wnioskodawcy jako wynik dysponowaniem majątkiem prywatnym, należącym do rodziny.

Podobne fakty, zgodnie z orzeczeniami Naczelnego Sądu Administracyjnego, przesądzają o braku możliwości zaliczenia przychodu ze sprzedaży Nieruchomości ze źródła "działalność gospodarcza". Tak przykładowo w wyroku NSA z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17: "O ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatniczkę czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z wyzbywaniem się majątku uzyskanego w przeszłości. Istotne znaczenie ma także wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości.

Podobnie uznano w wyroku NSA z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 829/17: "Na związek uzyskiwanych całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Równocześnie oczywistym jest, że zwykłe wykonywanie przez właściciela prawa własności nie może samo z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej". Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 grudnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.619.2019.2.AC.

Nie sposób zatem uznać, że w realiach analizowanej sprawy działania podejmowane przez Wnioskodawcę pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży Nieruchomości do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. Czynności podejmowane w związku z Nieruchomością przez Wnioskodawcę w okresie jej posiadania należy uznać za zarząd majątkiem prywatnym, a czynności podejmowane przez przyszłego nabywcę traktować jako standardowe czynności podejmowane przy nabywaniu dużej Nieruchomości.

Należy w szczególności podkreślić, że na ocenę sytuacji Wnioskodawcy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych nie może mieć wpływu ocena transakcji w świetle podatku VAT, dokonana w wydanej interpretacji indywidualnej. W przypadku u.p.d.o.f. mamy zupełnie odmienną niż w przypadku VAT definicję działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z przytoczonej definicji jasno wynika, że przepis ma charakter uniwersalny, szeroko obejmujący swoim zakresem uczestników obrotu gospodarczego, a także "w szczególności" (a nie wyłącznie, jak w u.p.d.o.f.) czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak wskazano w interpretacji dot. VAT: "Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. "Teren budowlany" to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady)". Z uwagi na powyższe, uznanie za podatnika na gruncie VAT, nie przesądza o sytuacji prawnopodatkowej na gruncie u.p.d.o.f. Jak bowiem wskazano powyżej, w u.p.d.o.f. muszą wystąpić łącznie przesłanki ciągłości, zorganizowania i zarobkowego charakteru aby mówić o działalności gospodarczej przy dokonywaniu transakcji sprzedaży nieruchomości. Nie ulega wątpliwości, że w realiach przedstawionej we wniosku sprawy, przesłanki te nie zostały spełnione, a sprzedaż Nieruchomości będzie miała charakter incydentalny i na gruncie podatku dochodowego będzie stanowiła czynność z zakresu zarządu majątkiem prywatnym. Prawidłowość takiego stanowiska podkreśla również przytaczana powyżej interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 grudnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.619.2019.2.AC, która potwierdziła brak podatku dochodowego w sytuacji zbliżonej do sytuacji Wnioskodawcy, tj. w sytuacji, w której planowana transakcja w świetle wcześniej uzyskanej interpretacji miała podlegać opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, Sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że nie będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej, a od jej nabycia przez Wnioskodawcę upłynęło więcej niż 5 lat. W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

* odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

* zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej, podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika - mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył 1/8 udziału w nieruchomości w spadku po ojcu zmarłym w dniu 8 marca 2008 r. Działka jest niezabudowana i położona na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca podpisał w 2017 r. umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości ze spółką z grupy (...). Z uwagi jednak na brak potencjalnego najemcy, podjęto decyzję o nienabywaniu nieruchomości i ostatecznie nie podpisano ostatecznej umowy sprzedaży. W dniu 17 października 2019 r., po znalezieniu najemcy zainteresowanego wynajęciem budynku mającego stanąć na nieruchomości, zawarto umowę przedwstępną między Wnioskodawcą a spółka z grupy (...). Jak wynika z zawartej Umowy Przedwstępnej, Wnioskodawca wyraża zgodę na przeniesienie wszelkich praw i obowiązków wynikających z tej umowy na rzecz spółki mającej siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, w szczególności spółki inwestora pod firmą X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie (dalej "Spółka") i na przejęcie przez Spółkę obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej. Zgodnie z ustaleniami, opisana powyżej opcja cesji zostanie zrealizowana i ostatecznym nabywcą Nieruchomości będzie spółka X. (tj. Spółka). Jak wynika z zawartej Umowy Przedwstępnej, strony zobowiązały się do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomości po spełnieniu szeregu warunków.

Jak wynika z umowy przedwstępnej, wszystkie warunki zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży są zastrzeżone na rzecz Wnioskodawcę co oznacza, że nabywca ma prawo żądać zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z nich pod warunkiem złożenia Wnioskodawcę przez spółkę, najpóźniej w dacie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości, odpowiedniego oświadczenia w tym zakresie.

Dodatkowo, jak wynika z umowy przedwstępnej, Wnioskodawca wyraża zgodę i zezwala do dnia upływu ostatecznego terminu wyznaczonego na zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości, na dysponowanie przez nabywcę nieruchomością dla celów budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, to jest na składanie oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składanie i cofanie wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych przyłączy, a także na prowadzenie na niej - na koszt spółki - badań i odwiertów, niezbędnych do potwierdzenia, że nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej planowanej inwestycji.

W związku z planowaną transakcją sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań związanych z jej uatrakcyjnieniem. W szczególności, nie dokonał jej uzbrojenia, nie doprowadził do nieruchomości energii elektrycznej, nie uzyskiwał decyzji o warunkach zabudowy i nie występował o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla zbywanej nieruchomości. Wnioskodawca nie był inicjatorem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości i nie podejmował również działań marketingowych w celu sprzedaży nieruchomości. Do zawarcia umowy przedwstępnej doszło dzięki działaniom podjętym przez urząd miasta oraz przedstawicieli władz lokalnych, którzy wykonali wszelkie działania w celu znalezienia inwestorów chętnych do zainwestowania na terenie gminy i skontaktowali Wnioskodawcę z nabywcą. Wnioskodawca i nabywca nieruchomości nie są i nie będą na dzień transakcji podmiotami powiązanymi na gruncie przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca prowadzi od czerwca 2018 r. jednoosobową działalność gospodarczą (w zakresie doradztwa gospodarczego). Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Nieruchomość nie była przez niego wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie prowadzi również działalności rolniczej. Wnioskodawca nie udostępnia i nie udostępniał nieruchomości osobom trzecim. W przeszłości dokonywał incydentalnych sprzedaży nieruchomości (sprzedaż gruntu pod drogi publiczne).

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działań planowanych przez Wnioskodawcę, do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz ze sprzedażą nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że przedmiotowa nieruchomość nie została nabyta przez Wnioskodawcę dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawcy wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Biorąc pod uwagę powyższe, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości lub jej części nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, skutki podatkowe odpłatnego zbycia ww. nieruchomości lub jej części należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów tej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 ustawy - Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ustawy - Kodeks cywilny).

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów stosowania art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, momentem nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, który tę nieruchomość nabył również w drodze spadku, jest moment nabycia tej nieruchomości zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego. Zatem, za moment nabycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się nabycie nieruchomości lub praw przez spadkodawcę, nie zaś przez jego spadkodawców.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę nabycia przez Wnioskodawcę udziału 1/8 w przedmiotowej nieruchomości należy przyjąć dzień nabycia nieruchomości przez ojca Wnioskodawcy, tj. 12 czerwca 1987 r.

Zatem planowane ostateczne przeniesienie własności udziału w przedmiotowej nieruchomości na podstawie umowy przedwstępnej zawartej w dniu 17 października 2019 r. nie spowoduje zatem powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ pięcioletni termin, o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie niewątpliwie upłynął wraz z końcem 1992 r.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.