0114-KDIP4.4012.97.2019.1.AS - VAT w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji zadania publicznego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2019 r. (data wpływu 13 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji zadania publicznego - jest prawidłowe.

W dniu 13 lutego 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji zadania publicznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Powiat zrealizował zadanie. Pełny zakres przedsięwzięcia obejmuje zagospodarowanie terenu po lądowisku dla helikopterów wraz z niezbędną infrastrukturą (komora techniczna, tunel techniczny itp.), w tym przyłączy: elektromagnetycznego, wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, telekomunikacyjnego.

W ramach projektu wykonano 18 miejsc parkingowych. W zakresie prac sanitarnych wykonano podłączenie pod ściany wodne oraz nawadnianie zieleni. W ramach prac dotyczących branży elektrycznej wykonano instalację oświetleniową oraz monitoring. Teren wyposażono w niezbędny sprzęt do ćwiczeń rehabilitacyjnych. Zagospodarowanie terenu obejmuje także jego wyposażenie w niezbędne obiekty małej architektury oraz nasadzenia. Projekt bezpośrednio odnosi się do dążenia przez Powiat do podniesienia jakości życia jego mieszkańców, w szczególności osób, które zamieszkują obszary zdegradowane.

W wyniku realizacji projektu zrewitalizowano 0,4660 ha obszaru.

Zakres działań obejmował prace przygotowawcze (dokumentacja projektowa); studium wykonalności, roboty budowlane, nadzór robót budowlanych oraz promocja projektu.

Projekt wpisuje się w cele RPO WiM 2014-2020, w oś priorytetową 8. Obszary wymagające rewitalizacji, działanie 8.1. Rewitalizacja obszarów miejskich i otrzymał dofinansowanie ww. programu.

Powiat jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towaru i usług i był płatnikiem faktur dotyczących projektu z zakresu kosztów kwalifikowanych i części niekwalifikowanych. Jednak Powiat nie posiada żadnej możliwości odzyskania poniesionego kosztu podatku naliczonego związanego z realizacją projektu. Wydatki związane z realizacją projektu dokonywane były w celu realizacji zadania publicznego. Powiat wykonuje zadania publiczne i stanowi organ założycielski wobec Powiatowego Szpitala. Obowiązek ten nakłada ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 995, z późn. zm. art. 4 ust. 1 pkt 2 "Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie: 2) promocji i ochrony zdrowia".

Wydatki związane z projektem nie są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W Polsce obowiązuje bezpłatność usług w zakresie ochrony zdrowia, bo zapewnia to ustawa o świadczeniu opieki zdrowotnej ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. art. 2). Powiatowy Szpital Publiczny oferuje swe usługi bezpłatnie. Powstała infrastruktura będzie służyć celom publicznym (pacjentom szpitala ich rodzinom i ludności miasta) bez pobierania żadnych opłat. Powiat nie posiada żadnej możliwości odzyskania poniesionego kosztu podatku naliczonego związanego z realizacją projektu. Powiat wykonał ww. inwestycję w celu wykonywania zadań własnych wynikających z ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym. Ponadto po zakończeniu realizacji projektu powstałe środki trwałe zostały przekazane w bezpłatne użytkowanie Powiatowemu Szpitalowi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Powiat realizując zadanie publiczne może odliczyć podatek naliczony od zakupów i usług związanych z realizacją projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Powiatowi realizującemu zadanie publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie promocji i ochrony zdrowia nie przysługuje prawo do odzyskania podatku VAT naliczonego od inwestycji, gdyż nie dokonuje zakupów związanych z czynnościami opodatkowanymi Korzystanie z efektów realizacji projektu będzie nieodpłatne. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, a tu taki nie zachodzi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 995, z późn. zm.), Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. promocji i ochrony zdrowia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca (Powiat) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Powiat zrealizował zadanie, na terenie będącym w bezpośrednim sąsiedztwie Powiatowego Szpitala. Projekt bezpośrednio odnosi się do dążenia przez Powiat do podniesienia jakości życia jego mieszkańców, tym miasta, w szczególności osób, które zamieszkują obszary zdegradowane. W wyniku realizacji projektu zrewitalizowano 0,4660 ha obszaru. Zakres działań obejmował prace przygotowawcze (dokumentacja projektowa); studium wykonalności, roboty budowlane, nadzór robót budowlanych oraz promocja projektu. Projekt wpisuje się w cele RPO WiM 2014-2020, w oś priorytetową 8. Obszary wymagające rewitalizacji, działanie 8.1. Rewitalizacja obszarów miejskich i otrzymał dofinansowanie ww. programu. Wydatki związane z realizacją projektu dokonywane były w celu realizacji zadania publicznego. Powiat wykonuje zadania publiczne i stanowi organ założycielski wobec Powiatowego Szpitala. Obowiązek ten nakłada ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 995, z późn. zm. art. 4 ust. 1 pkt 2 "Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie: 2) promocji i ochrony zdrowia".

Wydatki związane z projektem nie są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Powiatowy Szpital Publiczny oferuje swe usługi bezpłatnie. Powstała infrastruktura będzie służyć celom publicznym (pacjentom szpitala ich rodzinom i ludności miasta) bez pobierania żadnych opłat. Powiat nie posiada żadnej możliwości odzyskania poniesionego kosztu podatku naliczonego związanego z realizacją projektu. Powiat wykonał ww. inwestycję w celu wykonywania zadań własnych wynikających z ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym. Ponadto po zakończeniu realizacji projektu powstałe środki trwałe zostały przekazane w bezpłatne użytkowanie Powiatowemu Szpitalowi.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku związanego z nabyciem towarów i usług w zakresie planowanej inwestycji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z opisu sprawy wynika bowiem, że Wnioskodawca będzie realizował opisaną inwestycję w ramach zadań publicznych, w zakresie promocji i ochrony zdrowia, nałożonych na niego przepisami ustawy o samorządzie powiatowym. Inwestycja dotyczy zagospodarowania terenu po lądowisku dla helikopterów wraz z niezbędną infrastrukturą na potrzeby rehabilitacji na terenie będącym w bezpośrednim sąsiedztwie Szpitala. Jak wskazał Wnioskodawca, Powiat stanowi organ założycielski wobec Szpitala. Opisane zadanie nie będzie wykorzystywane do czynności opodatkowanych, powstała infrastruktura będzie służyć celom publicznym, pacjentom szpitala, ich rodzinom i ludności miasta, bez pobierania żadnych opłat.

Tym samym w ramach realizacji opisanego zadania, Powiat nie będzie nabywać towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a zatem dokonując zakupów nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT.

Wobec tego w rozpatrywanej sprawie warunki określone, w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie są spełnione. Wnioskodawca realizując przedmiotowy projekt nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji projektu.

Podsumowując należy stwierdzić, że w związku z realizacją zadania Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie są spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Powiat nie działa jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją inwestycji nie służą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 11-041 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.