0114-KDIP4.4012.685.2019.3.MP - Wyłączenie z VAT przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2019 r. (data wpływu 9 października 2019 r.), uzupełnionym w dniu 4 grudnia 2019 r. (data wpływu 6 grudnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 26 listopada 2019 r. (doręczone 27 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wydzielenia i przeniesienia na Spółkę przejmującą Działu (...) - jest prawidłowe.

W dniu 9 października 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wydzielenia i przeniesienia na Spółkę przejmującą Działu (...).

Wniosek uzupełniono w dniu 4 grudnia 2019 r. (data wpływu 6 grudnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 26 listopada 2019 r. (doręczone 27 listopada 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Grupa A prowadzi działalność w dwóch segmentach biznesowych: przemysłowym oraz klimatyzacyjnym. (...) B (dalej również jako: Spółka dzielona) jest spółką kapitałową będącą częścią Grupy A, oferującą rozwiązania dla wielu gałęzi przemysłu. Głównymi obszarami działalności Spółki dzielonej są: dystrybucja rozwiązań klimatyzacyjnych w budynkach, domach i środkach transportu (segment klimatyzacji) oraz dystrybucja rozwiązań przemysłowych, głównie urządzeń i narzędzi dla przemysłu i budownictwa, takich jak przemysłowe i warsztatowe narzędzia pneumatyczne, urządzenia do podnoszenia, pompy, przemysłowe narzędzia akumulatorowe oraz sprężarki (segment przemysłowy).

Spółka dzielona jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka dzielona jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W dniu 30 kwietnia 2019 r. Grupa A ogłosiła zawarcie porozumienia z (...) C (podmiot trzeci prowadzący działalność gospodarczą w segmencie przemysłowym), na podstawie którego planowane jest utworzenie odrębnego podmiotu poprzez wydzielenie części działalności Grupy dotyczącej segmentu przemysłowego, a następnie połączenia go z (...) C, tworząc tym samym niezależny podmiot prowadzący działalność w segmencie przemysłowym. Część działalności Grupy pozostała po wydzieleniu segmentu przemysłowego (tj. segment klimatyzacji) stanowić będzie odrębny, samodzielny podmiot, którego działania skupione zostaną na prowadzeniu działalności w tym segmencie biznesu.

Opisane powyżej rozdzielenie dwóch segmentów biznesu, planowane w ramach Grupy, ma zostać przeprowadzone w Polsce poprzez dokonanie podziału (...) B. Dlatego w przyszłości planowany jest podział Spółki dzielonej. Podział nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.), tj. w drodze podziału przez wydzielenie części majątku Spółki dzielonej na spółkę przejmującą.

Jak wskazano wyżej, docelowo część przemysłowa będzie połączona z działalnością lokalnego, zewnętrznego podmiotu, który obecnie prowadzi działalność w segmencie przemysłowym, co pozwoli na osiągnięcie długofalowych korzyści dzięki wykorzystaniu efektu synergii. Spółka dzielona, jako członek międzynarodowej grupy, wpisuje się w globalną strategię A w tym zakresie.

Spółką przejmującą w ramach podziału będzie inna spółka kapitałowa, posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. (...) D (dalej: Wnioskodawca, Spółka przejmująca), przy czym docelowo planowana jest zmiana nazwy Spółki przejmującej. Na moment dokonania podziału, Spółka przejmująca będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Spółka dzielona oraz Spółka przejmująca mają wspólnego właściciela, posiadającego 100% udziałów w obu spółkach. Spółka przejmująca została nabyta w celu umożliwienia przeprowadzenia podziału w płynny sposób.

Majątek podlegający wydzieleniu w ramach podziału Spółki dzielonej będzie stanowił na moment wydzielenia zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań i należności (o ile będą one występować w części przypisanej do wydzielanego majątku na moment podziału, jako że Spółka dzielona może dążyć do uregulowania zobowiązań / należności w celu uproszczenia procesu podziału), związanych z działalnością jednostki organizacyjnej Spółki dzielonej zajmującej się dystrybucją urządzeń i narzędzi dla przemysłu i budownictwa (dalej: Dział (...)). Działalność Spółki dzielonej w tym zakresie opiera się na świadczeniu usługi wsparcia sprzedaży (agent sprzedaży) w odniesieniu do urządzeń przemysłowych oraz serwisowania urządzeń przemysłowych jako podwykonawca A.

Po dokonaniu podziału, w Spółce dzielonej pozostanie natomiast zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań i należności, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji rozwiązań klimatyzacyjnych (dalej: Dział (...)). Działalność Spółki dzielonej w tym zakresie polega na pełnieniu funkcji dystrybutora i serwisanta o ograniczonym ryzyku w odniesieniu do urządzeń klimatyzacyjnych.

Działalność Działu (...) oraz Działu (...) różni się zatem nie tylko co do rodzaju urządzeń będących przedmiotem dystrybucji, ale również co do sposobu działania w grupie A (pełnionej funkcji). Ponadto, co również warto wspomnieć, Dział (...) i Dział (...), będące obecnie częścią Spółki dzielonej, funkcjonowały uprzednio jako dwa niezależne podmioty, które zostały połączone w 2016 r. Pomimo dokonania połączenia, Działy były i nadal są zarządzane odrębnie, co pozwoli na dokonanie podziału zobowiązań i należności przypisanych do każdego z Działów bez zbędnych przeszkód.

W skład Działu Przemysłowego będą wchodziły wszystkie istotne i przenaszalne składniki wchodzące w skład majątku Spółki dzielonej na moment wydzielenia i służące wykonywaniu działalności w zakresie dystrybucji urządzeń i narzędzi dla przemysłu i budownictwa oraz ich serwisowania. Do Działu (...) przyporządkowany będzie także personel dedykowany do wykonywania zadań związanych z działalnością Działu (...), a także personel administracyjny. Rozważane jest ustalenie ograniczonego czasowo okresu przejściowego, podczas którego Spółka dzielona będzie udzielać ograniczonego wsparcia administracyjnego Spółce przejmującej, poprzez świadczenie usług w oparciu o umowę świadczenia przejściowych usług wsparcia.

Natomiast w skład Działu (...) będzie wchodził zespół składników materialnych i niematerialnych związany przede wszystkim z działalnością odrębnej i funkcjonującej na dzień wydzielenia jednostki organizacyjnej Spółki dzielonej zajmującej się zapewnianiem rozwiązań klimatyzacyjnych w budynkach, domach i środkach transportu, ze strukturą organizacyjną i zasadami funkcjonowania uregulowanymi w ramach wewnętrznych aktów Spółki dzielonej. Do Działu (...) przyporządkowany będzie także personel dedykowany do wykonywania zadań związanych z działalnością Działu (...), a także personel administracyjny.

W ramach prowadzonej przez Spółkę dzieloną ewidencji księgowej możliwe jest przypisanie zarówno do Działu (...), jak i do Działu (...) odpowiadających tym działom przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym zobowiązań, należności i środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, przy czym element majątku przypisanego do Działu (...) stanowić będą przypisane do niego zobowiązania i należności, o ile nie zostaną one spłacone / otrzymane do dnia podziału, jako że planowane jest uregulowanie zobowiązań / należności w celu uproszczenia procesu podziału).

Możliwe jest także dokonanie oceny rentowności i efektywności działalności Działu (...) oraz Działu (...), jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na Dział (...) oraz na Dział (...).

Dodatkowo zarówno Dział (...), jak również Dział (...) funkcjonują w oparciu o zaplanowany budżet przypadający na przydzielone tym działom zadania. Budżet danego Działu planowany jest na podstawie przewidywanych wydatków związanych z funkcjonowaniem Działu (...) oraz Działu (...).

Ponadto, zarówno Dział (...), jak również Dział (...) funkcjonują w oparciu o bilanse oraz rachunki zysków i strat przygotowywane odrębnie dla każdego z Działów.

Po dokonaniu podziału Spółka przejmująca będzie kontynuowała aktualnie prowadzoną przez Spółkę dzieloną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Dział (...), natomiast Spółka dzielona będzie kontynuowała prowadzoną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Dział (...). W szczególności, w ramach planowanego podziału, na Spółkę przejmującą zostaną przeniesione:

* prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z Działem (...),

* środki trwałe i wartości niematerialne i prawne związane z Działem (...),

* aktywa obrotowe, w tym zapasy (towary), należności krótkoterminowe (zarówno od podmiotów powiązanych, jak i od pozostałych kontrahentów Działu, o ile będą występować w części przypisanej do Działu (...) na moment podziału) oraz środki pieniężne alokowane do Działu (...),

* zakład pracy w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 z późn. zm.) - dla pracowników związanych z Działem (...),

* tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, kontakty z dostawcami (media) i inne kontakty związane z Działem (...),

* prawa i obowiązki z umów zapewniających odpowiednie zaplecze personalne w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej związanej z Działem (...),

* należności i zobowiązania (o ile będą występować w części przypisanej do Działu (...) na moment podziału, jako że planowane jest uregulowanie zobowiązań / należności w celu uproszczenia procesu podziału),

* rozliczenia międzyokresowe bierne i czynne, o ile będą występować w części przypisanej do Działu (...) na moment podziału.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiotem wydzielenia do Spółki przejmującej będą wszystkie zidentyfikowane przez Spółkę dzieloną składniki majątku związane z Działem (...) przenoszonym w ramach podziału.

Jednocześnie, w ramach planowanego podziału w Spółce dzielonej pozostaną:

* prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów niezwiązane z Działem (...),

* środki trwałe i wartości niematerialne i prawne niezwiązane z Działem (...),

* aktywa obrotowe, w tym zapasy (towary), należności krótkoterminowe (zarówno od podmiotów powiązanych, jak i od pozostałych kontrahentów Działu) oraz środki pieniężne niezwiązane z Działem (...),

* zakład pracy w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 z późn. zm.) - dla pracowników niezwiązanych z Działem (...),

* tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, kontakty z dostawcami (media) i inne kontakty niezwiązane z Działem (...),

* prawa i obowiązki z umów zapewniających odpowiednie zaplecze personalne w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej niezwiązane z Działem (...)),

* należności,

* zobowiązania,

* rozliczenia międzyokresowe bierne i czynne.

Opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszonych do Spółki przejmującej, jak również pozostających w Spółce dzielonej, będą stanowić na dzień dokonania podziału przez wydzielenie zorganizowane zespoły praw, obowiązków, umów i rzeczy, ukierunkowane na realizację prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę przejmującą w zakresie Działu (...) oraz przez Spółkę dzieloną w zakresie Działu (...).

Jednocześnie, przedmiotowy zespół (Dział (...)) będzie służył - po dokonaniu rozważanej transakcji podziału - do kontynuowania ww. działalności gospodarczej przez Spółkę przejmującą, tj. Spółka przejmująca w oparciu o otrzymane składniki majątkowe, przejęte umowy oraz przejęty zakład pracy będzie prowadzić działalność gospodarczą tożsamą z działalnością prowadzoną przed podziałem przez Spółkę dzieloną w zakresie działalności Działu (...).

Podobnie Dział (...), pozostający w Spółce dzielonej, będzie służył - po dokonaniu rozważanej transakcji podziału - do kontynuowania prowadzonej przez nią dotychczasowej działalności gospodarczej w zakresie zapewniania rozwiązań klimatyzacyjnych w budynkach, domach i środkach transportu.

Jako element stanu faktycznego Wnioskodawca wskazuje, że podejmowane działania restrukturyzacyjne podyktowane są decyzją dotyczącą strategii biznesowej na poziomie Grupy i w żadnej mierze nie są one podyktowane chęcią osiągnięcia korzyści podatkowej, zwłaszcza takiej, która byłaby sprzeczna z przedmiotem lub celem regulacji podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 2 grudnia 2019 r.):

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym do przeniesienia na Spółkę przejmującą Działu (...) na skutek Podziału nie stosuje się przepisów ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W opisanym zdarzeniu przyszłym do przeniesienia na Spółkę przejmującą Działu (...) na skutek Podziału nie stosuje się przepisów ustawy o VAT, bowiem podlegający wydzieleniu i przeniesieniu na Spółkę przejmującą Dział (...) stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa ("ZCP") jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analogiczna definicja zawarta została przez ustawodawcę w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, z ZCP mamy do czynienia, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Dla określenia danego zbioru składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wystarczy, że stanowią one zebraną masę majątkową, ale masa ta musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół umożliwiający kontynuację dotychczasowych zadań oraz samodzielne funkcjonowanie na rynku.

1. Dział (...) zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych

Aby uznać zbywany zespół składników za ZCP w rozumieniu regulacji ustawy o VAT, wymaganym jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Zarówno w orzecznictwie, jak i w interpretacjach podatkowych podkreśla się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych / przypadkowych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić działalność. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi bowiem stanowić zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Stanowisko takie zaprezentowane zostało przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

* z 27 grudnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.825.2018.2.AD, w której organ wskazał, m.in., że: "(...) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość"),

* z dnia 20 lutego 2017 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.656.2016.3.MJ, w której organ uznał, że: "Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy - muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy",

* z dnia 19 grudnia 2018 r., w której organ wskazał, m.in., że: "(...) zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego".

W kontekście powyższego uznać należy, że podstawą do wyodrębnienia składników majątku (składników materialnych i niematerialnych), a także należności i zobowiązań w ramach każdego z Działów jest cel, jakim jest prowadzenie działalności polegającej odpowiednio na:

* dystrybucji rozwiązań klimatyzacyjnych w budynkach, domach i środkach transportu - w odniesieniu do Działu (...);

* dystrybucji rozwiązań przemysłowych, w tym głównie urządzeń i narzędzi dla przemysłu i budownictwa, takich jak przemysłowe i warsztatowe narzędzia pneumatyczne, urządzenia do podnoszenia, pompy, przemysłowe narzędzia akumulatorowe oraz sprężarki - w odniesieniu do Działu (...).

Zarówno do Działu (...) jak i do Działu (...) przypisane są (i będą na moment dokonania podziału), niezbędne do prowadzenia działalności realizowanej przez każdy z Działów, składniki materialne oraz niematerialne, w tym również należności i zobowiązania, tworzące na moment dokonania podziału zespół majątkowy, w ramach którego wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności w dalszym ciągu umożliwiać będą wykonywanie zadań, do których zostały przeznaczone.

W rezultacie, Spółka przejmująca otrzyma majątek niezbędny do dalszego, samodzielnego funkcjonowania Działu (...), na który składać się będą zarówno składniki materialne w postaci m.in. środków trwałych oraz aktywów obrotowych, a także zobowiązań i należności, wykorzystywanych obecnie i alokowanych do Działu (...), w oparciu o które faktycznie prowadzona jest działalność w zakresie dystrybucji rozwiązań przemysłowych, a także składniki niematerialne, umożliwiające kontynuację prowadzonej działalności we wspomnianym zakresie, na które składają się m.in. prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów, tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych czy też zakład pracy (w odniesieniu do pracowników przypisanych do wykonywania zadań związanych z funkcjonowaniem Działu (...)).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przejmowany Dział (...) stanowić będzie na moment podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu regulacji ustawy o VAT.

2. Wyodrębnienie organizacyjne Działu (...)

Regulacje podatkowe nie wymieniają warunków, które muszą być spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można było uznać za wyodrębniony organizacyjnie. Zgodnie jednak z praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej funkcjonującego przedsiębiorstwa, najczęściej jako dział, wydział, oddział, itd., przy czym wyodrębnienie takie powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.746.2018.2.MK oraz z dnia 27 grudnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.825.2018.2.AD).

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza także, że składniki majątkowe tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę odpowiedniego zorganizowania (czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym jest np. funkcjonalność składników majątkowych przypisanych do realizacji danej działalności), a także odpowiednie miejsce w strukturze firmy.

W ocenie Wnioskodawcy wydzielany Dział (...) spełnia przesłanki do uznania go za wyodrębnioną część majątku w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę dzieloną. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, majątek powiązany z dystrybucją rozwiązań przemysłowych jest odpowiednio wyodrębniony w ramach prowadzonej przez Spółkę dzieloną działalności gospodarczej, co jest odzwierciedlone m.in. w funkcjonującym w Spółce dzielonej podziale wewnętrznym, przejawiającym się podziałem pracowników pomiędzy Działy funkcjonujące w Spółce dzielonej, czy też wyodrębnionych bazach kontaktów handlowych oraz odpowiednim podziale pozostałych składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do niezależnego funkcjonowania każdego z Działów, które Spółka dzielona jest w stanie odpowiednio wyodrębnić i przypisać do każdego z Działów na podstawie odrębnie sporządzanych bilansów. Powyższe świadczy o fakcie, że działalność prowadzona poprzez funkcjonujący w Spółce dzielonej Dział (...) jest działalnością odrębną od tej prowadzonej poprzez funkcjonujący w Spółce dzielonej Dział (...).

Co istotne, Dział (...) i Dział (...0 funkcjonuje w ramach jednego podmiotu ze względu na połączeniu dwóch spółek w roku 2016. Ze względu na niedawne połączenie struktury organizacyjne Spółki dzielonej do tej pory uwzględniają wyodrębnienie Działu (...) i Działu (...).

Reasumując, funkcjonujące w Spółce dzielonej Działy są, zdaniem Wnioskodawcy, w wystarczający sposób wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury Spółki dzielonej, aby przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego można było uznać za spełnioną w odniesieniu do każdego z nich.

3. Wyodrębnienie finansowe Działu (...)

Wyodrębnienie finansowe oznacza stan, w którym poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie zarówno aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), jak i przychodów i kosztów do danego obszaru działalności i zespołu majątku stanowiącego ZCP. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów ZCP od pozostałej części prowadzonego przedsiębiorstwa. ZCP powinna być w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. W kontekście powyższego ważne jest również, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego majątku (w taki sposób, aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Jednocześnie, zgodnie z obecną praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacjach indywidualnych:

* z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.634.2018.l.JF;

* z dnia 2 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.90.2017.l.k.c.;

* z dnia 13 kwietnia 2018 r., 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW.

W nawiązaniu do powyższego Wnioskodawca pragnie wskazać, że prowadzona w Spółce dzielonej ewidencja rachunkowa zdarzeń gospodarczych umożliwia dokonanie podziału aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), jak i przychodów i kosztów oraz odpowiedniego przyporządkowania ich do każdego z Działów. W ramach prowadzonych rozliczeń wewnętrznych, dla każdego z działów Spółka dzielona sporządza bowiem odrębny bilans oraz rachunek zysków i strat, w konsekwencji czego odpowiednie przyporządkowanie poszczególnych pozycji bilansowych do poszczególnych Działów jest znacznie ułatwione. Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w toku prowadzonej działalności, dla każdego z Działów sporządzane były odrębne plany budżetowe, uzależnione od zadań przypisanych do każdego z Działów i związanych z nimi wydatków, co dodatkowo świadczy o fakcie niezależności finansowej każdego z nich.

Na dzień dzisiejszy, dla celów prowadzonej działalności Spółka dzielona wykorzystuje rachunki bankowe wspólne dla obu Działów. Jednakże, przed dokonaniem podziału, Spółka dzielona będzie miała założony odrębny rachunek bankowy dla Działu (...). Docelowo, Spółka dzielona planuje również dokonać podziału środków pieniężnych zgromadzonych na istniejącym rachunku bankowym pomiędzy Dział (...) i Dział (...).

Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać na wyrok NSA z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 327/16, zgodnie z którym dla celów uznania przesłanki wyodrębnienia finansowego za spełnioną, "nie ma obowiązku posiadania odrębnych rachunków bankowych i własnych środków finansowych."

Mając na uwadze powyższe, Działy funkcjonujące w Spółce dzielonej będą, na moment podziału, spełniać również przesłankę wyodrębnienia pod względem finansowym w rozumieniu regulacji ustawy o VAT.

4. Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do prowadzenia (kontynuowania) działalności gospodarczej przez Dział (...)

Wyodrębnienie funkcjonalne, powinno być rozumiane jako przeznaczenie zespołu majątku (oraz zobowiązań) mającego stanowić ZCP do realizacji określonych zadań / funkcji gospodarczych. Dlatego też, w ramach planowanego podziału, składniki majątkowe mające tworzyć ZCP powinny umożliwiać realizację określonych zadań gospodarczych zarówno przez Spółkę przejmującą (w zakresie zadań realizowanych przez wyodrębniany Dział (...)) jak i przez Spółkę dzieloną (w zakresie zadań realizowanych przez pozostający w Spółce dzielonej Dział (...)).

Zasadniczo, ZCP powinno zatem obejmować elementy niezbędne do dalszego, samodzielnego wykonywania działań gospodarczych, które realizuje w obecnej strukturze przedsiębiorstwa (tak m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.618.2018.2.JG, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW oraz powoływana już interpretacja DKIS z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.634.2018.l.JF).

O wyodrębnieniu funkcjonalnym każdego z Działów świadczy, zdaniem Wnioskodawcy, fakt przypisania do każdego z nich odpowiednich zasobów (w tym m.in. składników majątku trwałego oraz majątku obrotowego, czy zasobów ludzkich), a także przyjęte w Spółce dzielonej rozwiązania organizacyjne (m.in. funkcjonowanie odrębnych baz kontaktów handlowych) i finansowe (m.in. sporządzanie odrębnych dla każdego z Działów planów budżetowych), które umożliwiają realizację przez każdy z Działów określonej, niezależnej od siebie nawzajem działalności gospodarczej, bez konieczności ponoszenia dodatkowych nakładów na wyposażenie lub wprowadzanie istotnych zmian organizacyjnych w celu umożliwienia samodzielnego wykonywania funkcji gospodarczych po dokonaniu podziału.

Jak wynika z opisanego powyżej stanu faktycznego, zarówno Dział (...) jak i Dział (...) realizują, w ramach działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę dzieloną, określone, przyporządkowane do każdego z Działów i niezależne od siebie funkcje. Na skutek planowanego podziału, dzięki istniejącemu w Spółce dzielonej wyodrębnieniu organizacyjnemu, finansowemu i funkcjonalnemu każdego z Działów, po stronie Spółki przejmującej zapewniona zostanie możliwość realizacji zadań przypisanych do Działu (...) i prowadzenia w tym zakresie działalności zarobkowej z wykorzystaniem składników przypisanych do tego Działu. Analogiczna możliwość zostanie zapewniona również po stronie Spółki dzielonej, w odniesieniu do części działalności gospodarczej realizowanej poprzez pozostający w Spółce dzielonej Dział (...).

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego bez znaczenia pozostaje fakt, że po dokonaniu podziału i przejęcia Działu (...) przez Spółkę przejmującą, Spółka dzielona przewidziała możliwość świadczenia na rzecz Spółki przejmującej usług wsparcia administracyjnego w początkowym okresie prowadzenia działalności z wykorzystaniem przejętego Działu.

Brak wpływu ustaleń w zakresie organizacji zadań administracyjnych, mających charakter poboczny w stosunku do podstawowych zadań gospodarczych realizowanych przez ZCP, potwierdził bowiem NSA, przykładowo w wyroku z dnia 4 października 2011 r., sygn. I FSK 1589/10, wskazując, że: "(...) dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych."

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, funkcjonujące w Spółce dzielonej Działy będą, na moment podziału, spełniać również przesłankę wyodrębnienia pod względem funkcjonalnym, pozwalającym na prowadzenie (kontynuowanie) działalności gospodarczej przez każdy z Działów niezależnie, w zakresie funkcji i zadań dotychczas im przypisanych.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że, w opisanym zdarzeniu przyszłym:

* podlegający wydzieleniu i przeniesieniu na Spółkę przejmującą Dział (...) stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT;

- jako że po dokonaniu wyodrębnienia Dział (...) będzie spełniać przytoczone powyżej przesłanki pozwalające na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle przytoczonej regulacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają "odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju".

Doprecyzowaniem tego przepisu jest art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, który wskazuje, iż "przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...)". Przez dostawę towarów rozumie się również - zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT - "przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części."

Natomiast na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się "do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Czynność podziału przez wydzielenie jest "transakcją zbycia" w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, ponieważ w ramach podziału przez wydzielenie przeniesione zostaje prawo do rozporządzani składnikami podziału jak właściciel. Jak wskazuje m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2014 r. (sygn. IPPP2/443-483/14-2/KOM): "Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030)."

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że podział Spółki dzielonej wraz z wydaniem Spółce przejmującej składników majątkowych i niemajątkowych może podlegać opodatkowaniu VAT tylko wtedy, jeżeli zespół tych składników nie stanowi przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, iż w myśl argumentów przytoczonych wcześniej wydzielany Dział (...) stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, do czynności tej nie będzie się stosowało ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.