0114-KDIP4.4012.516.2017.1.BS - Wyłączenie z VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2017 r. (data wpływu 2 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 2 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową, pozarolniczą działalność gospodarczą w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Dla celów rozliczania podatku dochodowego Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż hurtowa artykułów biurowych, papierniczych i chemicznych (PKD 46.90.Z). Hurtownia działa w jednym miejscu, na terenie nieruchomości gruntowej zabudowanej, której Wnioskodawca jestem właścicielem (wraz z małżonką, z którą łączy Wnioskodawcę wspólność małżeńska majątkowa).

Wnioskodawca planuje dokonać transakcji sprzedaży prowadzonego przedsiębiorstwa.

Przedmiotem umowy sprzedaży będzie zbycie przedsiębiorstwa prowadzonego, na które składa się opisany poniżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych, z wykorzystaniem których możliwe jest samodzielne i natychmiastowe kontynuowanie działalności przedsiębiorstwa przez Kupującego. Zbywane przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1. Zgodę na używanie przez nabywcę części nazwy, oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo. Na podstawie art. 43 indeks górny (9) Kodeksu cywilnego firma nie może być zbyta, więc Wnioskodawca upoważni kupującego do korzystania ze swojej firmy w zakresie, który nie wprowadza w błąd co do osoby przedsiębiorcy tj. w zakresie części dotychczasowej nazwy. Nie jest to jednak konieczne, gdyż nazwa dotychczasowa nie była zastrzeżona;

2. Prawo własności lokalu niemieszkalnego (z udziałem we współwłasności gruntów), w którym funkcjonuje przedsiębiorstwo;

3. Samochód ciężarowy marki;

4. Urządzenia i wyposażenie;

5. Towary handlowe;

6. Wierzytelności;

7. Środki pieniężne w kasie;

8. Zobowiązania;

9. Umowy z kontrahentami, bazę klientów hurtowni;

10. Księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto nastąpi przejęcie pracowników na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy.

Kupujący przejmie umowy z klientami pod warunkiem uzyskania ich zgody.

Z większością nabywców nie obowiązują żadne formalne umowy. Z sześcioma podmiotami obowiązują umowy pisemne na dostawy towarów. Do dnia złożenia wniosku kilku z nich wyraziło zgodę na cesje umów, pozostali nie odnieśli się do prośby, nie wyrazili też sprzeciwu. W razie zgody Nabywca przedsiębiorstwa będzie realizował umowy o dostawy towarów na dotychczasowych warunkach.

Kilka umów przedsiębiorstwa zostanie przeniesiona na Kupującego po podpisaniu aktu i zbyciu przedsiębiorstwa (np. umowa z PUP, czy umowy na energię).

Z powodów niezależnych od Wnioskodawcy nie mogą zostać przeniesione na Nabywcę:

* rachunek bankowy "firmowy" - nie można przenieść numeru konta bankowego osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą na inną osobę fizyczną oraz

* zobowiązania Wnioskodawcy wobec Urzędu Skarbowego z tytułu zaliczki na PIT-5 oraz VAT za ostatni miesiąc prowadzenia działalności gospodarczej.

Jako osoba fizyczna Wnioskodawca nie może "osobistych" zobowiązań wobec Urzędu Skarbowego (podatek dochodowy PIT >1000 zł) przenieść na inną osobę, szczególnie, że ich wielkość na dzień zbycia jest niemożliwa do ustalenia.

W odniesieniu do zobowiązań wobec kontrahentów to jako osoba fizyczna zbywająca przedsiębiorstwo Wnioskodawca nie może ich bezwarunkowo przekazać na osobę trzecią. Dlatego Wnioskodawca uzyskał zgody podmiotów, których jest dłużnikiem na cesję swoich zobowiązań na Kupującego przedsiębiorstwo.

Jednocześnie Wnioskodawca przeniesie na Nabywcę przedsiębiorstwa należności, które powstały przed sprzedażą przedsiębiorstwa, ale z uwagi na odroczone terminy płatności dłużnicy zapłacą je już po zbyciu przedsiębiorstwa.

Ponadto Wnioskodawca informuje, iż prowadząc przedsiębiorstwo:

* nie posiadał umów najmu czy dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikających z innych stosunków prawnych,

* nie posiadał praw z papierów wartościowych,

* nie korzystał z koncesji, licencji i nie były wymagane szczególne zezwolenia,

* nie posiadał patentów, wzorów użytkowych i zdobniczych oraz innych praw własności przemysłowej,

* nie posiadał majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych.

Kupujący - osoba fizyczna - zadeklarował, iż po nabyciu przedsiębiorstwa będzie kontynuował działalność gospodarczą za pośrednictwem nabytego przedsiębiorstwa w dotychczasowej branży tj. sprzedaży hurtowej tym samym asortymentem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy opisana transakcja zbycia przedsiębiorstwa jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wchodzące w skład zbywanego przedsiębiorstwa składniki materialne i niematerialne pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można o nich mówić jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów.

W zbywanym przedsiębiorstwie, pomiędzy poszczególnymi składnikami, zachowane zostaną istniejące funkcjonalne związki tak, że przekazana masa będzie mogła posłużyć do natychmiastowego kontynuowania działalności gospodarczej przez Kupującego.

Z orzecznictwa Sądu Najwyższego wynika, iż strony mają swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, jednak zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Wynika z tego, że o transakcji zbycia przedsiębiorstwa można mówić wtedy, gdy zespół składników wchodzących w jego skład musi stanowić niezbędne minimum, bez którego dane przedsiębiorstwo nie mogłoby realizować swoich zadań gospodarczych, co oznacza, że nie wszystkie elementy wskazane w art. 55 indeks 1 kodeksu cywilnego muszą wystąpić łącznie, aby uznać je za przedsiębiorstwo.

Dokonując analizy stanu prawnego i oceny planowanej transakcji Wnioskodawca uważa, iż zbywany zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo.

Zbywany zespół składników majątkowych jest samowystarczalny i w 100% wystarczający do kontynuowania przez nabywcę działalności gospodarczej w dotychczasowej organizacji, formie, zakresie.

Zatem zbycie przedsiębiorstwa w takiej postaci nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy art. 6 ustawy wskazują, że istnieją wyłączenia określonych czynności z ww. ustawy. Powyższy przepis wskazuje czynności, które, co do zasady, znajdują się w grupie czynności podlegających opodatkowaniu i mieszczą się w zakresie odpłatnego świadczenia usług lub odpłatnej dostawy towarów. Jednak z uwagi na stosowne wyłączenie, czynności te, pomimo, że można je zakwalifikować jako odpłatne świadczenie usług lub odpłatną dostawę towarów, nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji, jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm).

W myśl art. 55 <sup.1< up> Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

</sup.1<>

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego - czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy również zauważyć, że użyte w powyższym artykule określenie "w szczególności", wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej - brak któregoś z tych elementów nie musi pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Z kolei o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wszystkie wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano powyżej, art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Należy zauważyć, że prawodawca unijny, stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112, nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego "całości lub części majątku".

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes S.à.r.l.przeciwko Administration de I'enregistrement et des domaines, Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń - innych niż te, o których mowa w Dyrektywie, podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową, pozarolniczą działalność gospodarczą w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Dla celów rozliczania podatku dochodowego Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż hurtowa artykułów biurowych, papierniczych i chemicznych. Hurtownia działa w jednym miejscu, na terenie nieruchomości gruntowej zabudowanej, której Wnioskodawca jestem właścicielem (wraz z małżonką, z którą łączy Wnioskodawcę wspólność małżeńska majątkowa).

Wnioskodawca planuje dokonać transakcji sprzedaży prowadzonego przedsiębiorstwa.

Przedmiotem umowy sprzedaży będzie zbycie przedsiębiorstwa prowadzonego, na które składa się opisany poniżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych, z wykorzystaniem których możliwe jest samodzielne i natychmiastowe kontynuowanie działalności przedsiębiorstwa przez Kupującego. Zbywane przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1. Zgodę na używanie przez nabywcę części nazwy, oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo. Na podstawie art. 43 indeks górny (9) Kodeksu cywilnego firma nie może być zbyta, więc Wnioskodawca upoważni kupującego do korzystania ze swojej firmy w zakresie, który nie wprowadza w błąd co do osoby przedsiębiorcy tj. w zakresie części dotychczasowej nazwy. Nie jest to jednak konieczne, gdyż nazwa dotychczasowa nie była zastrzeżona;

2. Prawo własności lokalu niemieszkalnego (z udziałem we współwłasności gruntów), w którym funkcjonuje przedsiębiorstwo;

3. Samochód ciężarowy marki;

4. Urządzenia i wyposażenie;

5. Towary handlowe;

6. Wierzytelności;

7. Środki pieniężne w kasie;

8. Zobowiązania;

9. Umowy z kontrahentami, bazę klientów hurtowni;

10. Księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto nastąpi przejęcie pracowników na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy.

Kupujący przejmie umowy z klientami pod warunkiem uzyskania ich zgody.

Kilka umów przedsiębiorstwa zostanie przeniesiona na Kupującego po podpisaniu aktu i zbyciu przedsiębiorstwa (np. umowa z PUP, czy umowy na energię).

Z powodów niezależnych od Wnioskodawcy nie mogą zostać przeniesione na Nabywcę:

* rachunek bankowy "firmowy" - nie można przenieść numeru konta bankowego osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą na inną osobę fizyczną oraz

* zobowiązania Wnioskodawcy wobec Urzędu Skarbowego z tytułu zaliczki na PIT-5 oraz VAT za ostatni miesiąc prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca przeniesie na Nabywcę przedsiębiorstwa należności, które powstały przed sprzedażą przedsiębiorstwa, ale z uwagi na odroczone terminy płatności dłużnicy zapłacą je już po zbyciu przedsiębiorstwa.

Kupujący - osoba fizyczna - zadeklarował, iż po nabyciu przedsiębiorstwa będzie kontynuował działalność gospodarczą za pośrednictwem nabytego przedsiębiorstwa w dotychczasowej branży tj. sprzedaży hurtowej tym samym asortymentem.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy opisana transakcja zbycia przedsiębiorstwa jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto, jak wskazano powyżej, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Analiza przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych wyżej regulacji prawych prowadzi do wniosku, że przedmiotem sprzedaży będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych funkcjonujący jako niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto, z opisu sprawy wynika, że powyższa transakcja pozwoli uzyskać nabywcy możliwość prowadzenia działalności przedsiębiorstwa w zakresie tożsamym z tym, który funkcjonuje dotychczas - jak wskazał Wnioskodawca - Kupujący zadeklarował, że po nabyciu przedsiębiorstwa będzie kontynuował działalność gospodarczą za pośrednictwem nabytego przedsiębiorstwa w dotychczasowej branży tj. sprzedaży hurtowej tym samym asortymentem. Wszystkie związki funkcjonalne pomiędzy poszczególnymi składnikami przedsiębiorstwa zostaną zachowane bez żadnych zmian w sposób umożliwiający realizację zadań gospodarczych oraz kontynuowanie dotychczasowej działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa. Tym samym, zbyte przedsiębiorstwo pozwala na samodzielne funkcjonowanie nabywcy przedsiębiorstwa w obrocie gospodarczym w takim zakresie jak obecnie.

Oznacza to, że przedmiotem planowanej transakcji będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Zatem zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że planowana transakcja zbycia przedsiębiorstwa jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.