0114-KDIP4.4012.4.2018.1.EK - Opodatkowanie podatkiem VAT zawartej z bankiem transakcji zabezpieczającej ryzyko.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2017 r. (data wpływu 3 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w przypadku gdy zawiera z bankiem transakcję zabezpieczającą Ryzyko - jest prawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w przypadku gdy zawiera z bankiem transakcję zabezpieczającą Ryzyko.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zajmuje się m.in. wytwarzaniem i przetwarzaniem produktów rafinacji ropy naftowej, produkcją petrochemiczną, wytwarzaniem, przesyłaniem, dystrybucją i handlem energią elektryczną oraz sprzedażą paliw i produktów pochodnych.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka jest narażona m.in. na ryzyko związane ze zmianą cen surowców i towarów, zmianą kursów walut oraz zmianą stóp procentowych (dalej: "Ryzyko").

W związku z tym Spółka zawiera z bankami m.in. następujące transakcje:

* nierzeczywisty forward walutowy (NDF),

* swap procentowy (IRS),

* swap walutowo-procentowy (CORS),

* commodity swap.

Na podobne Ryzyko narażone są również spółki z grypy kapitałowej, zależne od Spółki (dalej: "Spółki Zależne"). W związku z tym, z uwagi na pozycję rynkową Spółki oraz jej relacje z instytucjami finansowymi, dążąc do minimalizacji Ryzyka na poziomie skonsolidowanym oraz maksymalizacji wartości rynkowej grupy kapitałowej, a także w celu zwiększenia efektywności i obniżenia kosztów zarządzania Ryzykiem, Spółka funkcjonuje jako podmiot zabezpieczający to Ryzyko w odniesieniu do Spółek Zależnych.

Fakt występowania Spółki jako podmiotu zabezpieczającego Ryzyko Spółek Zależnych wpływa na Ryzyko występujące po stronie Spółki. W związku z tym wpływa ono lub jest wkalkulowane w transakcje zabezpieczające Ryzyko, które zawiera Spółka z bankami.

Co istotne, Spółka nie zajmuje się profesjonalnym zabezpieczaniem Ryzyka dla podmiotów spoza swojej grupy kapitałowej.

Biorąc pod uwagę wielkość Spółki, profil jej działalności, oraz małe zasoby (maksymalnie może być w to w jakimś stopniu zaangażowanych (choćby pośrednio) mniej niż 0,5% ogółu pracowników Spółki i to nie w pełnym wymiarze czasowym, tj. stanowi jeden z wielu ich obowiązków) zaangażowane w zabezpieczanie Ryzyka, ma ono z perspektywy Spółki charakter pomocniczy. Celem zabezpieczania Ryzyka przez Spółkę jest jedynie ułatwienie jej prowadzenia podstawowej działalności. To ułatwienie jest realizowane poprzez zabezpieczenie Spółki przed zewnętrznym Ryzykiem, na które nie ma ona wpływu, a które może zaburzyć prowadzenie jej podstawowej działalności lub wpłynąć na jej konkurencyjność.

Ponadto udział transakcji zabezpieczających Ryzyko w ilości oraz wartości wszystkich transakcji realizowanych przez Spółkę jest i będzie marginalny. Zawieranie takich transakcji nie jest na tyle istotne, by Spółka wspominała o nich w swojej Strategii na nadchodzące lata. Transakcje te nie są wymienione we wpisie Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym. Nie stanowią one koniecznego rozszerzenia działalności Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka pełni rolę podatnika, w przypadku gdy zawiera z bankiem transakcję zabezpieczającą Ryzyko?

Stanowisko Wnioskodawcy

W ocenie Spółki nie pełni ona roli podatnika, w przypadku gdy zawiera z bankiem transakcję zabezpieczającą Ryzyko.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei przez świadczenie usług rozumie się w myśli art. 8 ust. 1 UVAT każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN przez świadczenie należy rozumieć: "obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz".

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 UVAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.) opodatkowaniu VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Transakcje zabezpieczające Ryzyko są zawierane przez Spółkę z bankami. Banki są podmiotami profesjonalnie zajmującymi się transakcjami finansowymi. Aktywność Spółki w transakcjach zabezpieczających Ryzyko sprowadza się do wystąpienia do banku o zabezpieczenie Ryzyka Spółki. W związku z tym niezależnie od wyniku takich transakcji, to bank jest podmiotem świadczącym usługę w tym zakresie, a Spółka występuje w roli usługobiorcy, czyli beneficjenta usługi. Spółka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika. To bank jako podmiot profesjonalnie zajmujący się transakcjami finansowymi działa w tym zakresie w charakterze podatnika.

Na usługobiorczą rolę Spółki w transakcjach zabezpieczających ryzyko wskazuje również interpretacja indywidualna nr ILPP4/443-276/14-2/EWW wydana w dniu 26 sierpnia 2014 r., w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, iż: "W niniejszej sprawie podatnikami świadczącymi na rzecz Zainteresowanego usługi, polegające na oferowaniu i wycenianiu poszczególnych instrumentów pochodnych oraz wykonywaniu jego zleceń, są Brokerzy m.in. posiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju. W związku z powyższym, podatnikami którzy zobowiązani są do opodatkowania i rozliczenia wykonanych na rzecz Spółki usług są ci Brokerzy.", oraz że: "w przypadku zawierania transakcji na instrumentach pochodnych z Brokerami mającymi siedzibę na terenie kraju jest/będzie on (Wnioskodawca - przyp. Spółki) usługobiorcą, zatem nie występuje/nie wystąpi w charakterze podatnika VAT i nie jest/nie będzie zobowiązany do rozliczenia VAT z tytułu tych transakcji".

Nawet w sytuacji, w której Spółka otrzymuje od banku środki pieniężne, w wyniku realizacji transakcji zabezpieczającej Ryzyko, Spółka nie występuje w roli świadczącego usługę. Bowiem w takiej sytuacji Spółka nie zabezpiecza ryzyka występującego po stronie banku, ale sama szuka podmiotu, który wyświadczy jej usługę polegającą na zabezpieczeniu jej Ryzyka. Z całą pewnością płatność ze strony banku na rzecz Spółki nie stanowi wynagrodzenia za czynności podejmowane przez Spółkę na rzecz banku. Ponadto należy domniemywać, że w takiej sytuacji bank, jako profesjonalny pomiot na rynku transakcji zabezpieczających, zawrze z innym podmiotem transakcję przeciwstawną do tej zawartej ze Spółką i że łącznie na obu tych transakcjach wygeneruje zysk.

Spółka w takim przypadku ani nie wykonuje żadnych czynności na rzecz banku, ani nie przekazuje nic na rzecz banku. To bank wykonuje czynności na rzecz Spółki, poprzez zabezpieczenie jej Ryzyka. Środki pieniężne otrzymane od banku nie wynikają z działań podejmowanych przez Spółkę, ale są one wynikiem zmian rynkowych (kursów, notowań). Ponadto to bank, jako podmiot profesjonalnie zajmujący się transakcjami finansowymi, ma wpływ na kształtowanie tego rynku, a Spółka jest wyłącznie biernym jego uczestnikiem.

Podobnie w interpretacji nr ILPP4/4512-1-44/15-2/ISN wydanej w dniu 6 maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: "Ponadto kierunek przepływów pieniężnych wynikających z rozliczenia transakcji nie powinien mieć wpływu na zmianę ról stron (tj. z tytułu przedmiotowych transakcji Bank zawsze występuje w roli usługodawcy, a Spółka usługobiorcy), co potwierdzają następujące argumenty:

* kryterium zaspokojenia potrzeby zabezpieczenia przed ryzykiem rynkowym Spółki, która to potrzeba zaspokajana jest poprzez nabycie struktury złożonej,

* wyraźny podział stron transakcji na podmiot profesjonalny świadczący usługi w zakresie obrotu instrumentami finansowymi oraz podmiot korzystający z tych usług,

* występowanie w praktyce obrotu gospodarczego sytuacji świadczenia usług, w ramach których usługobiorca - aby otrzymać usługę i zaspokoić swoją potrzebę-musi wykonać określoną czynność (w przypadku Spółki wystawić opcje w celu uzyskania możliwości zakupu struktury złożonej), np. faktoring właściwy (bez regresu) czy tooling".

Wskazuje na to również wyrok NSA z dnia 21 października 2014 r., sygn. I FSK 1609/13, w którym sąd wskazał, że: "W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy zauważyć należy, że podmiot, który przystępuje z bankiem do transakcji forward nie działa jako podatnik. Celem tych transakcji jest bowiem zabezpieczenie pozycji bilansowych: należności i zobowiązań w walutach obcych. To bank jako aktywny uczestnik rynku instrumentów pochodnych bierze udział w stałym oferowaniu zainteresowanym podmiotom kontraktów na instrumentach pochodnych i jest niejako kreatorem rynku instrumentów pochodnych".

W relacji z bankiem, to Spółka jest podmiotem zgłaszającym potrzebę zabezpieczenia jej Ryzyka, a bank jako podmiot profesjonalnie zajmujący się transakcjami finansowymi, tę potrzebę zaspokaja. W przypadku takich transakcji to Spółka zawsze jest podmiotem, który jest wystawiony na Ryzyko, a bank zawsze jest podmiotem, który posiadając fachową wiedzę i niezbędną infrastrukturę, ma za zadanie to Ryzyko dla Spółki eliminować. Jest tak niezależnie od wyniku (kierunku) rozliczenia takich transakcji.

Z perspektywy Spółki transakcje zabezpieczające Ryzyko są porównywalne do usług ubezpieczeniowych, na podstawie których podmioty profesjonalnie zajmujące się świadczeniem takich usług, zobowiązują się do realizacji świadczenia określonego w takiej umowie, w razie zajścia zdarzenia w niej wskazanego. W takich przypadkach wypłata środków pieniężnych na rzecz Spółki nie czyni z niej podatnika w tym zakresie. Analogicznie powinno być w przypadku zabezpieczenia Spółki przed Ryzykiem.

Podsumowując należy wskazać, iż biorąc pod uwagę, że:

a. bank jest podmiotem profesjonalnie zajmującym się transakcjami finansowymi,

b. Spółka występuje do banku z potrzebą zabezpieczenia jej Ryzyka,

c. bank zaspokaja potrzebę Spółki poprzez zabezpieczenie jej Ryzyka,

d. Spółka zawierając z bankiem transakcje zabezpieczające jej Ryzyka nie wykonuje żadnych czynności na rzecz banku,

g. Spółka jest biernym uczestnikiem rynku,

zasadnym wydaje się uznanie, że to bank, niezależnie od kierunku rozliczenia transakcji zabezpieczającej, jest w zakresie tych transakcji zawsze usługodawcą, a Spółka zawsze jest usługobiorcą. Jako beneficjent usługi Spółka nie powinna być uznawana za podatnika w tym zakresie.

Zatem w ocenie Spółki nie pełni ona roli podatnika, w przypadku gdy zawiera z bankiem transakcję zabezpieczającą Ryzyko.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Analiza treści art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje na bardzo szerokie pojęcie świadczenia usług obejmujące różnego rodzaju świadczenia niebędące dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Czynności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy wykonywane są przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającego w takim charakterze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka zajmuje się m.in. wytwarzaniem i przetwarzaniem produktów rafinacji ropy naftowej, produkcją petrochemiczną, wytwarzaniem, przesyłaniem, dystrybucją i handlem energią elektryczną oraz sprzedażą paliw i produktów pochodnych.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka jest narażona m.in. na ryzyko związane ze zmianą cen surowców i towarów, zmianą kursów walut oraz zmianą stóp procentowych (dalej: "Ryzyko"). W związku z tym Spółka zawiera z bankami m.in. następujące transakcje: nierzeczywisty forward walutowy (NDF), swap procentowy (IRS), swap walutowo-procentowy (CIRS), commodity swap. Na podobne Ryzyko narażone są również spółki z grypy kapitałowej, zależne od Spółki (dalej: "Spółki Zależne"). W związku z tym, z uwagi na pozycję rynkową Spółki oraz jej relacje z instytucjami finansowymi, dążąc do minimalizacji Ryzyka na poziomie skonsolidowanym oraz maksymalizacji wartości rynkowej grupy kapitałowej, a także w celu zwiększenia efektywności i obniżenia kosztów zarządzania Ryzykiem, Spółka funkcjonuje jako podmiot zabezpieczający to Ryzyko w odniesieniu do Spółek Zależnych.

Fakt występowania Spółki jako podmiotu zabezpieczającego Ryzyko Spółek Zależnych wpływa na Ryzyko występujące po stronie Spółki. W związku z tym wpływa ono lub jest wkalkulowane w transakcje zabezpieczające Ryzyko, które zawiera Spółka z bankami. Co istotne, Spółka nie zajmuje się profesjonalnym zabezpieczaniem Ryzyka dla podmiotów spoza swojej grupy kapitałowej.

Wnioskodawca wskazał, że biorąc pod uwagę wielkość Spółki, profil jej działalności, oraz małe zasoby (maksymalnie może być w to w jakimś stopniu zaangażowanych (choćby pośrednio) mniej niż 0,5% ogółu pracowników Spółki i to nie w pełnym wymiarze czasowym, tj. stanowi jeden z wielu ich obowiązków) zaangażowane w zabezpieczanie Ryzyka, ma ono z perspektywy Spółki charakter pomocniczy. Celem zabezpieczania Ryzyka przez Spółkę jest jedynie ułatwienie jej prowadzenia podstawowej działalności. To ułatwienie jest realizowane poprzez zabezpieczenie Spółki przed zewnętrznym Ryzykiem, na które nie ma ona wpływu, a które może zaburzyć prowadzenie jej podstawowej działalności lub wpłynąć na jej konkurencyjność.

Ponadto udział transakcji zabezpieczających Ryzyko w ilości oraz wartości wszystkich transakcji realizowanych przez Spółkę jest i będzie marginalny. Zawieranie takich transakcji nie jest na tyle istotne, by Spółka wspominała o nich w swojej Strategii na nadchodzące lata. Transakcje te nie są wymienione we wpisie Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym. Nie stanowią one koniecznego rozszerzenia działalności Spółki.

Wątpliwości zainteresowanego dotyczą określenia podmiotu występującego w charakterze podatnika w związku z zawieranymi z bankiem transakcjami zabezpieczającymi Ryzyko.

W analizowanej sprawie należy wziąć pod uwagę specyfikę transakcji finansowych, w których kierunek przepływów pieniężnych nie musi odzwierciedlać faktycznej roli stron i jest odmienny od większości standardowych transakcji podlegających opodatkowaniu VAT. W transakcjach finansowych, w tym w transakcjach na kontraktach terminowych, kierunek strumienia pieniężnego przepływającego w wyniku realizacji transakcji nie powinien być podstawą do stwierdzenia, która ze stron jest usługobiorcą, a która usługodawcą. Takie podejście nie odzwierciedlałoby bowiem ekonomicznego, a co za tym idzie, faktycznego charakteru funkcji stron transakcji. W transakcjach terminowych podmiot organizujący obrót z reguły nie otrzymuje od drugiej strony bezpośredniego wynagrodzenia, a wysokość i kierunek rozliczenia transakcji jest wynikiem autonomicznych zmian rynkowych (i może być różny).

W świetle powyższych rozważań samo otrzymanie płatności nie może być zatem utożsamiane z faktem wykonania usługi, a kierunek płatności nie może determinować, kto jest nabywcą, a kto świadczącym usługę.

W celu identyfikacji usługobiorcy i usługodawcy w danej transakcji kluczowe jest zatem posłużenie się kryterium zaspokajania potrzeb. W praktyce bowiem usługobiorcą jest podmiot, który chce zaspokoić pewną potrzebę, natomiast usługodawca jest podmiotem, który taką potrzebę może zaspokoić poprzez świadczenia wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W ocenie Organu, w przedstawionych okolicznościach sprawy, to Bank powinien być uznany za podatnika VAT, ponieważ to on świadczy na rzecz Spółki usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ramach realizacji wskazanych transakcji to Bank zaspokaja potrzeby Spółki poprzez zabezpieczenie przed ryzykiem gospodarczym, wynikającym z prowadzonej działalności Spółki. Wnioskodawca jest wyłącznie beneficjentem (odbiorcą) świadczenia dokonywanego przez Bank na jego rzecz. Bez znaczenia pozostaje tutaj fakt, że kierunek przepływów pieniężnych w ramach omawianych transakcji może przebiegać w różne strony.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, nawet w sytuacji, w której Spółka otrzymuje od banku środki pieniężne, w wyniku rozliczenia transakcji zabezpieczającej Ryzyko, Spółka nie występuje w roli świadczącego usługę, gdyż w takiej sytuacji Spółka nie zabezpiecza ryzyka występującego po stronie Banku. Zatem płatność jaką otrzymuje Wnioskodawca nie jest wynagrodzeniem za czynności podejmowane przez Spółkę na rzecz Banku. Czynności wykonywane w ramach ww. rozliczenia transakcji mają jedynie charakter techniczny wobec podstawowego celu opisanej transakcji, jakim jest zabezpieczenie ryzyka finansowego Spółki.

Zatem Wnioskodawca nie pełni roli podatnika, w przypadku gdy zawiera z bankiem transakcję zabezpieczającą Ryzyko.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.