0114-KDIP4-3.4012.91.2019.1.EK - Zwolnienie z VAT usług finansowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2019 r. (data wpływu 31 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, świadczonej usługi polegającej na doprowadzenia do zawarcia umowy pożyczki/kredytu,

* zwolnienia od podatku na podstawie, art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, świadczonej usługi polegającej na doprowadzenia do zawarcia umowy związanej z depozytem środków pieniężnych, prowadzeniem rachunków pieniężnych oraz wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli

- jest prawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) jest czynnym podatnikiem VAT, mającym siedzibę na terytorium Polski, wykonującym czynności ubezpieczeniowe na podstawie ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 381 z późn. zm., dalej zw.: "UoDUiR"). Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług ubezpieczeniowych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 UoDUiR przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

W dniu (...) Wnioskodawca zawarł Umowę Agencyjną dla Partnera Sprzedaży o nr (...) (dalej: "Umowa"), w której zobowiązał się do świadczenia na rzecz banku (dalej: "Bank") usług pośrednictwa w sprzedaży produktów finansowych, takich jak przykładowo umowy rachunku bankowego, umowy pożyczki czy kart kredytowych na rzecz własnych klientów (dalej: "Klient").

Zgodnie z treścią Umowy, z perspektywy Banku jako usługobiorcy, jedynym i wyłącznym celem usług świadczonych przez Spółkę, za które Bank gotowy jest wypłacić wynagrodzenie, jest skuteczne pośrednictwo w sprzedaży produktów finansowych Banku.

W ramach realizacji Umowy Wnioskodawca jest zobowiązany do wykonywania następujących czynności faktycznych i prawnych mających na celu doprowadzenie do zawarcia umowy produktu finansowego pomiędzy Bankiem a Klientami:

dalej jako "Czynności Agencyjne".

Strony w formie załącznika do Umowy przewidziały poszczególne produkty Banku, w sprzedaży których uczestniczyć ma Wnioskodawca. Pośród tych produktów znajdują się przykładowo rachunek oszczędnościowo rozliczeniowy, pożyczka oraz karty kredytowe. W każdym z tych przypadków, pośrednictwo Wnioskodawcy w sprzedaży opierać się ma na tych samych, powyżej wymienionych Czynnościach Agencyjnych. W zależności od kanału komunikacji z Klientem, ww. czynności mogą być poprzedzone np. poinformowaniem Klienta o produktach Banku (podczas rozmowy telefonicznej) lub też zaprezentowaniem Klientowi oferty Banku na podstawie materiałów dostępnych w placówkach Spółki.

Z tego też względu, wskazane Czynności Agencyjne mogą być wykonywane w różnej sekwencji lub też nie zawsze wystąpi każda z ww. czynności.

Niemniej jednak, w każdym przypadku aktywność Spółki opierać się będzie na generalnym schemacie pośrednictwa, tj. poszukiwaniu Klienta, przedstawianiu oferty produktów Banku, podjęciu działań zmierzających do sprzedaży (udzielenie informacji, adresowanie wątpliwości Klienta) oraz dążeniu do zawarcia umowy poprzez uzyskanie akceptacji Klienta na zawarcie umowy i następnie zorganizowanie warunków do formalnego zawarcia umowy.

W przypadku niektórych produktów Banku, Spółka posiada stosowne pełnomocnictwo udzielone przez Bank, na podstawie którego Spółka jest w stanie zawrzeć (w imieniu i na rzecz Banku) umowę z Klientem na dany produkt Banku.

Spółka może zlecić wykonanie niektórych z Czynności Agencyjnych innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, o ile podmioty te spełnią stosowne wymagania formalne i regulacyjne. Działalność w tym zakresie (tj. zlecanie wykonania niektórych z Czynności Agencyjnych) nie jest przedmiotem zapytania Spółki.

Ewentualne zlecenie wykonania niektórych z Czynności Agencyjnych nie modyfikuje ani nie ogranicza odpowiedzialności Spółki z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych. Na podstawie Umowy tylko i wyłącznie Spółka odpowiedzialna jest za wykonanie całości Czynności Agencyjnych.

Informacja ta zawarta jest wyłącznie w celu pełnego i transparentnego przedstawienia okoliczności faktycznych.

Prawidłowe wykonanie usługi pośrednictwa, opartej o wymienione powyżej czynności faktyczne, wymaga od Spółki podjęcia działań kontrolnych, dopełniających i nakierowanych na rzeczywiste wykonanie umowy (czyli takich, które stanowią niezbędny warunek poprawnego wykonania wskazanych wyżej czynności). Do czynności tych zalicza się:

Czynności faktyczne wykonywane są przez Spółkę w realizacji Umowy tak, aby końcowym ich efektem było doprowadzenie do zawarcia umowy między Klientem a Bankiem. Wnioskodawca nie jest i nie będzie stroną umowy, dotyczącej produktu finansowego, zawieranej przez Klienta z Bankiem w efekcie podejmowania przez Spółkę czynności pośrednictwa na podstawie Umowy.

Spółka na podstawie Umowy wykonuje określone czynności faktyczne i prawne (działając w imieniu i na rzecz Banku) w celu doprowadzenia do sprzedaży produktów Banku, co skutkuje uzyskaniem przez Wnioskodawcę prawa do otrzymania prowizji. Tym samym, Spółka nie wywodzi dla siebie jakiejkolwiek korzyści ekonomicznej z samej treści potencjalnej umowy zawartej z Klientem przez Bank. Innymi słowy, treść umowy zawartej pomiędzy Bankiem a Klientem nie determinuje wynagrodzenia Wnioskodawcy. Spółka nie ma prawa do wprowadzenia ani proponowania zmian do treści umowy zawieranej pomiędzy Bankiem a Klientem. Interes ekonomiczny Wnioskodawcy ogranicza się jedynie do doprowadzenia do zawarcia rzeczonej umowy, bowiem jedynie doprowadzenie do zawarcia umowy skutkuje uzyskaniem przez Spółkę prawa do otrzymania prowizji. Innymi słowy, Spółka nie uzyskuje prawa do wynagrodzenia za wykonanie którejkolwiek z pojedynczych czynności, do których jest zobowiązana treścią Umowy, a jedynie za doprowadzenie do zawarcia umowy z Klientem (skorzystania przez Klienta z produktów oferowanych przez Bank).

Prowizja (wynagrodzenie) łącznie należne Spółce z tytułu świadczenia usług zgodnie z Umową ustalane będzie w oparciu o mechanizm obejmujący prowizję kwotową oraz dodatkowy element wynagrodzenia ustalany jako procent łącznego salda portfela depozytów oraz kredytów klientów pozyskanych przez Bank w wyniku współpracy ze Spółką, dalej: "Prowizja".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy wynikające z Umowy usługi świadczone przez Wnioskodawcę, polegające na doprowadzeniu do zawarcia między Bankiem a Klientem umowy pożyczki/ kredytu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

2. Czy wynikające z Umowy usługi świadczone przez Wnioskodawcę, polegające na doprowadzeniu do zawarcia między Bankiem a Klientem umowy związanej z depozytem środków pieniężnych, prowadzeniem rachunków pieniężnych oraz wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy przyporządkowane do pytania:

1. W ocenie Wnioskodawcy, wynikające z Umowy usługi świadczone przez Wnioskodawcę, polegające na doprowadzeniu do zawarcia między Bankiem a Klientem umowy pożyczki/ kredytu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

2. W ocenie Wnioskodawcy, wynikające z Umowy usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegające na doprowadzeniu do zawarcia między Bankiem a Klientem umowy związanej z depozytem środków pieniężnych, prowadzeniem rachunków pieniężnych oraz wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowisk Wnioskodawcy

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W ocenie Wnioskodawcy, w zakresie treści art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz pkt 40 ustawy o VAT, intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem ww. usług, wykonywanych przez fundusze inwestycyjne, banki, firmy inwestycyjne czy też inne instytucje wspólnego inwestowania, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu/ świadczeniu. Wskazane bowiem wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz pkt 40 ustawy o VAT implementują do polskiego systemu prawnego art. 135 ust. 1 lit. b oraz d dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE. seria L z 2006 r. nr 347.1 - dalej Dyrektywa 112). Zgodnie z lit. b powyższego przepisu, "państwa członkowskie zwalniają udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę". Z kolei zgodnie z lit. d powyższego przepisu, "państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności." W ocenie Wnioskodawcy, zamysłem ustawodawcy implementującego na polski grunt przepisy Dyrektywy 112, było przyznanie prawa do zwolnienia z VAT dla konkretnych transakcji (zwolnienie przedmiotowe), bez jednoczesnego ograniczenia jego zastosowania do określonego kręgu podmiotów uprawnionych do korzystania z powołanego przepisu.

W obowiązujących przepisach nie znajdujemy definicji usług pośrednictwa. Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy kluczową cechą definiującą usługę pośrednictwa (w tym finansowego) jest jej cel, którym jest podejmowanie wszelkich działań prowadzących do zawarcia umowy pomiędzy dwiema stronami. W przypadku Wnioskodawcy czynności te wykonywane są w oparciu o art. 4 ust. 11 pkt 1 UoDUiR, zgodnie z którym "Zakład ubezpieczeń może bezpośrednio lub przez pośredników ubezpieczeniowych pośredniczyć w imieniu lub na rzecz podmiotów wykonujących czynności bankowe określone w art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe przy zawieraniu umów w ramach wykonywania tych czynności, na zasadach określonych w tej ustawie."

Za przyjęciem takiej interpretacji przemawia również wykładnia literalna analizowanego przepisu. Zgodnie bowiem z definicją przedstawioną w Słowniku Języka Polskiego PWN, pośrednictwo powinno być rozumiane jako "działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron" albo jako "kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy".

Przyjęte przez Wnioskodawcę rozumienie pojęcia usługi pośrednictwa znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczącym wprost szeroko pojętego pośrednictwa finansowego. Przykładowo, w wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2007 r. (sygn. akt C-453/05) w sprawie Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde stwierdzono: "(...) pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (...)".

Podobnie, w orzeczeniu TSUE zapadłym w sprawie Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Sevices Ltd. (sygn. akt C-235/00) stwierdzono, że "Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu kontaktu z drugą stroną lub negocjowaniu, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora w zakresie warunków umowy".

Biorąc pod uwagę powołaną słownikową definicję pośrednictwa oraz przywołane orzecznictwa, zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe do zakwalifikowania danej czynności do katalogu usług pośrednictwa finansowego jest zbadanie, czy wykonywane czynności stanowią:

Na tym tle, zdaniem Wnioskodawcy, czynności podejmowane przez Spółkę w ramach realizacji Umowy należy jednoznacznie traktować jako świadczenie usług na rzecz Banku - podmiotu zlecającego Spółce pośrednictwo w sprzedaży produktów Banku. Jednocześnie, ten właśnie podmiot zobowiązany jest do wypłacenia na rzecz Wnioskodawcy Prowizji, która kalkulowana jest w oparciu o ilość zawartych umów oraz procent łącznego salda portfela depozytów oraz kredytów klientów pozyskanych przez Bank w wyniku współpracy ze Spółką (tym samym, Wnioskodawca wynagradzany jest za skuteczne doprowadzenie do zawarcia Umowy między Bankiem a Klientem).

Ponadto, Spółka w praktyce nie ma żadnego interesu w treści umowy zawieranej przez Klienta (tj. umowy dotyczącej produktów oferowanych przez Bank), ani nie jest jej stroną. Spółka, jako strona Umowy, podejmuje jedynie działania w celu doprowadzenia do zawarcia umowy dotyczącej produktu oferowanego przez Bank, co skutkuje uzyskaniem przez Wnioskodawcę wynagrodzenia. Tym samym funkcję Wnioskodawcy prawidłowo opisuje zarówno definicja słownikowa ("kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych"), jak i tezy pochodzące z orzecznictwa TSUE ("celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę").

Zdaniem Wnioskodawcy wartym podkreślenia jest, że zwolnienie z VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz 40 ustawy o VAT ma charakter przedmiotowy, gdzie istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj (charakter) świadczonej usługi. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów. Co za tym idzie, fakt że usługa świadczona jest przez Spółkę (a nie przykładowo bank) pozostaje bez wpływu na kwalifikację wykonywanych czynności na gruncie VAT.

Biorąc pod uwagę, że przepisy art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz 40 ustawy o VAT stanowią implementację przepisów Dyrektywy 112, interpretacja przepisów dokonywana przez TSUE powinna być każdorazowo w takich przypadkach uwzględniana w analizie celu funkcjonowania danej regulacji. Tym samym, warto podkreślić, że przedmiotowy charakter powołanej regulacji został również uwypuklony przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), w którym Trybunał stwierdził, że: "zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem".

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegające na doprowadzeniu do zawarcia umowy przez Klienta w ramach realizowanej przez Wnioskodawcę Umowy, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz pkt 40 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie jest zgodne z interpretacjami indywidualnymi przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2018 r. o nr 0114-KDIP4.4012.544.2018.1.MPE Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że " (...) świadczenie polegające na wykonywaniu czynności zmierzających do zawarcia umowy między podmiotem oferującym pożyczkę a klientem korzysta ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy jako usługa pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych, o których mowa w tym przepisie."

Podobnie stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2018 r. o nr 0115-KDIT1-1.4012.781.2017.1.BS: "(...) czynności, które Wnioskodawca zamierza świadczyć stanowią usługi pośrednictwa finansowego. Usługi Wnioskodawcy będą polegały na pozyskiwaniu klientów w celu zawarcia przez nich z bankiem, za pośrednictwem Odbiorcy, umów kredytowych lub umów mających za przedmiot inne produkty finansowe. Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią element usługi finansowej, celem której jest doprowadzenie do zawarcia umowy kredytu przez klienta z bankiem."

Zbliżone stanowisko zajął także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2017 r. o nr 0112-KDIL2-1.4012.224.2017.1.AS wskazując, że " (...) czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią usługi pośrednictwa finansowego. Zainteresowany będzie negocjował w imieniu i na rzecz klienta warunki finansowania. Wszystkie czynności dokonywane przez Wnioskodawcę będą miały na celu zawarcie umowy pożyczki pomiędzy pożyczkodawcą a pożyczkobiorcą. Usługi świadczone przez Pośrednika nie będą obejmowały czynności ściągania długów, w tym factoringu, usług doradztwa, czy usług w zakresie leasingu. Wnioskodawca z tytułu świadczonych usług będzie otrzymywał wynagrodzenie od stron umowy pożyczki (pożyczkodawców lub pożyczkobiorców). Wynagrodzenie będzie przysługiwało Wnioskodawcy wyłącznie w sytuacji, gdy dojdzie do zawarcia umowy pożyczki. Z uwagi na powołane przepisy prawa, wykazane orzecznictwo oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że wskazany w stanie sprawy ogół podejmowanych czynności stanowi usługi pośrednictwa finansowego przy udzielaniu pożyczek, które korzystają ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy."

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie poprawności swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn zm., Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku albo zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W myśl art. 43 ust. 15 ustawy - zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek odzwierciedlenia odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE - państwa członkowskie zwalniają, transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę (lit. b), transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności (lit. d).

Należy wskazać, że ww. zwolnienia mają charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi - cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianych zwolnień wyłącznie do określonej grupy podmiotów. Zatem podkreślić należy, że wystarczającą przesłanką pozwalającą objąć zwolnieniem daną czynność jest wykazanie jej związku ze wskazanymi w ww. przepisach czynnościami, przy czym związek ten musi być wyraźny i nie odbiegać od świadczenia usług finansowych, wypaczając przez to istotę przewidzianego zwolnienia.

Powyższy pogląd potwierdza orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), w którym Trybunał stwierdził, że: "zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem".

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług ubezpieczeniowych. Wnioskodawca zawarł Umowę Agencyjną dla Partnera Sprzedaży, w której zobowiązał się do świadczenia na rzecz Banku usług pośrednictwa w sprzedaży produktów finansowych, takich jak przykładowo umowy rachunku bankowego, umowy pożyczki czy kart kredytowych na rzecz własnych Klientów.

Zgodnie z treścią Umowy, z perspektywy Banku jako usługobiorcy, jedynym i wyłącznym celem usług świadczonych przez Wnioskodawcę, za które Bank gotowy jest wypłacić wynagrodzenie, jest skuteczne pośrednictwo w sprzedaży produktów finansowych Banku.

W ramach realizacji Umowy Wnioskodawca jest zobowiązany do wykonywania następujących czynności faktycznych i prawnych mających na celu doprowadzenie do zawarcia umowy produktu finansowego pomiędzy Bankiem a Klientami (Czynności Agencyjne):

Strony w formie załącznika do Umowy przewidziały poszczególne produkty Banku, w sprzedaży których uczestniczyć ma Wnioskodawca. Pośród tych produktów znajdują się przykładowo rachunek oszczędnościowo rozliczeniowy, pożyczka oraz karty kredytowe. W każdym z tych przypadków, pośrednictwo Wnioskodawcy w sprzedaży opierać się ma na tych samych, powyżej wymienionych Czynnościach Agencyjnych. W zależności od kanału komunikacji z Klientem, ww. czynności mogą być poprzedzone np. poinformowaniem Klienta o produktach Banku (podczas rozmowy telefonicznej) lub też zaprezentowaniem Klientowi oferty Banku na podstawie materiałów dostępnych w placówkach Spółki.

Z tego też względu, wskazane Czynności Agencyjne mogą być wykonywane w różnej sekwencji lub też nie zawsze wystąpi każda z ww. czynności.

Niemniej jednak, w każdym przypadku aktywność Wnioskodawcy opierać się będzie na generalnym schemacie pośrednictwa, tj. poszukiwaniu Klienta, przedstawianiu oferty produktów Banku, podjęciu działań zmierzających do sprzedaży (udzielenie informacji, adresowanie wątpliwości Klienta) oraz dążeniu do zawarcia umowy poprzez uzyskanie akceptacji Klienta na zawarcie umowy i następnie zorganizowanie warunków do formalnego zawarcia umowy.

W przypadku niektórych produktów Banku, Spółka posiada stosowne pełnomocnictwo udzielone przez Bank, na podstawie którego Spółka jest w stanie zawrzeć (w imieniu i na rzecz Banku) umowę z Klientem na dany produkt Banku.

Spółka może zlecić wykonanie niektórych z Czynności Agencyjnych innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, o ile podmioty te spełnią stosowne wymagania formalne i regulacyjne. Działalność w tym zakresie (tj. zlecanie wykonania niektórych z Czynności Agencyjnych) nie jest przedmiotem zapytania Spółki. Ewentualne zlecenie wykonania niektórych z Czynności Agencyjnych nie modyfikuje ani nie ogranicza odpowiedzialności Spółki z tytułu wykonywania Czynności Agencyjnych. Na podstawie Umowy tylko i wyłącznie Spółka odpowiedzialna jest za wykonanie całości Czynności Agencyjnych.

Prawidłowe wykonanie usługi pośrednictwa, opartej o wymienione powyżej czynności faktyczne, wymaga od Spółki podjęcia działań kontrolnych, dopełniających i nakierowanych na rzeczywiste wykonanie umowy (czyli takich, które stanowią niezbędny warunek poprawnego wykonania wskazanych wyżej czynności). Do czynności tych zalicza się: potwierdzanie tożsamości Klientów w celu wykonywania czynności, do których Spółka jest zobowiązana na podstawie Umowy, przekazywanie Klientom wzorów oświadczeń dotyczących zgody na przetwarzanie danych osobowych, archiwizację i udostępnianie ich na żądanie Banku, odbieranie od Klientów za pośrednictwem telefonu i automatycznych systemów wywołujących, oświadczeń woli dotyczących zgody na przetwarzanie danych, zgodnie ze wzorem przedstawionym przez Bank, oraz rejestrowanie i udostępnianie na żądanie Banku takich zgód w formie elektronicznej (tj. nagranie lub zapis elektroniczny rozmowy z klientem), informowanie Klientów, że Bank jest administratorem ich danych osobowych, potwierdzanie odebrania od Klienta informacji administratora danych, archiwizowanie jej oraz udostępnianie na żądanie Banku, rejestrowanie oświadczeń lub innych dokumentów w dedykowanym systemie informatycznym Banku, wprowadzanie do systemu informatycznego udostępnionego przez Bank, danych pozyskanych za pośrednictwem telefonu i automatycznych systemów wywołujących, a także podczas wizyty Klienta w oddziale Wnioskodawcy.

Czynności faktyczne wykonywane są przez Wnioskodawcę w realizacji Umowy tak, aby końcowym ich efektem było doprowadzenie do zawarcia umowy między Klientem a Bankiem. Wnioskodawca nie jest i nie będzie stroną umowy, dotyczącej produktu finansowego, zawieranej przez Klienta z Bankiem w efekcie podejmowania przez Spółkę czynności pośrednictwa na podstawie Umowy.

Spółka na podstawie Umowy wykonuje określone czynności faktyczne i prawne (działając w imieniu i na rzecz Banku) w celu doprowadzenia do sprzedaży produktów Banku, co skutkuje uzyskaniem przez Wnioskodawcę prawa do otrzymania prowizji. Tym samym, Spółka nie wywodzi dla siebie jakiejkolwiek korzyści ekonomicznej z samej treści potencjalnej umowy zawartej z Klientem przez Bank. Innymi słowy, treść umowy zawartej pomiędzy Bankiem a Klientem nie determinuje wynagrodzenia Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie ma prawa do wprowadzenia ani proponowania zmian do treści umowy zawieranej pomiędzy Bankiem a Klientem. Interes ekonomiczny Wnioskodawcy ogranicza się jedynie do doprowadzenia do zawarcia rzeczonej umowy, bowiem jedynie doprowadzenie do zawarcia umowy skutkuje uzyskaniem przez Spółkę prawa do otrzymania prowizji. Innymi słowy, Spółka nie uzyskuje prawa do wynagrodzenia za wykonanie którejkolwiek z pojedynczych czynności, do których jest zobowiązana treścią Umowy, a jedynie za doprowadzenie do zawarcia umowy z Klientem (skorzystania przez Klienta z produktów oferowanych przez Bank). Prowizja (wynagrodzenie) łącznie należne Spółce z tytułu świadczenia usług zgodnie z Umową ustalane będzie w oparciu o mechanizm obejmujący prowizję kwotową oraz dodatkowy element wynagrodzenia ustalany jako procent łącznego salda portfela depozytów oraz kredytów klientów pozyskanych przez Bank w wyniku współpracy ze Spółką.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania czy czynności, wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Banku korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy, jako usługi pośrednictwa.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Mając na uwadze wykładnię zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy oraz w art. 135 ust. 1 lit. b i d) Dyrektywy 2006/112/WE, konieczne jest zdefiniowanie pojęcia "usług pośrednictwa". W związku z tym, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani Dyrektywa 2006/112WE nie definiują tego pojęcia, w celu określenia, jakie czynności należy rozumieć pod pojęciem usług pośrednictwa, należy oprzeć się na wykładni językowej oraz na wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, wersja internetowa: http://sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron.

Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych, a więc załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, uczestniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie należy stwierdzić, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo.

Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest fakt, że bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem "pośrednictwa" warto odnieść się do wyroku z dnia 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w którym TSUE stwierdził, że " (...) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową".

Natomiast w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. Trybunał orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie słowa "negocjacje", w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się "do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu kontaktu z drugą stroną lub negocjowaniu, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Zatem, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

* usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie;

* z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej;

* celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy);

* usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

W konsekwencji, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:

* wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy;

* uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę;

* prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji;

* nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Nie oznacza to, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest, aby wywoływały skutek lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest, aby skutek tych czynności znalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

W rozpatrywanej sprawie treść opisu stanu faktycznego/zdarzenia wskazuje, że Wnioskodawca w związku z realizacją opisanych działań na rzecz Banku w procesie zawierania umów dotyczących pożyczki/kredytu oraz umów związanych z depozytem środków pieniężnych, prowadzeniem rachunków pieniężnych oraz wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli będzie uprawniony do otrzymania wynagrodzenia prowizyjnego od Banku. W związku z powyższym, w tej sytuacji wykonywane czynności będą stanowiły odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

W ocenie Organu, działalność którą zamierza prowadzić Wnioskodawca spełnia powyższe warunki dot. wykonywania czynności pośrednictwa, tym samym usługa wykonywana przez Wnioskodawcę może być uznana za pośrednictwo w świadczeniu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy. Jak wynika z okoliczności sprawy, istotą świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest pośredniczenie w zawarciu umowy pomiędzy Bankiem a klientem. Wnioskodawca na podstawie umowy wykonuje określone czynności faktyczne i prawne, które każdorazowo mają doprowadzić do zawarcia umowy na dany produkt finansowy pomiędzy Bankiem a Klientem. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za doprowadzenie do zawarcia umowy z Klientem (skorzystania przez klienta z produktów oferowanych przez Bank) Wnioskodawca nie ma żadnego interesu w treści umowy zawieranej przez klienta, ani nie jest jej stroną. Efektem działań podejmowanych przez Zainteresowanego jest doprowadzenie do skojarzenia Klienta z Bankiem w celu zawarcia umowy oraz uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę. Opisane usługi nie mają wyłącznie charakteru wykonywania czynności administracyjnych związanych z umową.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że przedstawione w opisie sprawy wynikające z Umowy usługi świadczone przez Wnioskodawcę, polegające na doprowadzeniu do zawarcia między Bankiem a Klientem:

* umowy pożyczki/ kredytu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów/pożyczek

* umowy związanej z depozytem środków pieniężnych, prowadzeniem rachunków pieniężnych oraz wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, jako usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.