0114-KDIP4-3.4012.192.2020.1.DS - Brak prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu - uruchomienia e-usługi.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2020 r. (data wpływu 24 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. " (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 24 kwietnia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. " (...)".

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła łączne (scentralizowane) rozliczenia VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, jednocześnie dokonała wstecznej centralizacji rozliczeń podatku VAT, począwszy od 1 stycznia 2011 r. Oznacza to, że jedynym czynnym podatnikiem VAT jest Gmina, a jej rozliczenia VAT obejmować będą wszystkie transakcje sprzedaży i zakupu realizowane przez wszystkie jednostki organizacyjne Gminy. Jednostki te nie przestały jednak istnieć - zmienił się natomiast ich status na gruncie podatku VAT, gdyż przestały one być traktowane jako odrębni od Gminy podatnicy VAT, lecz z punktu widzenia VAT stały się częścią jednego podatnika - tj. Gminy.

W odpowiedzi na konkurs w ramach osi priorytetowej 7 Infrastruktura społeczeństwa informacyjnego, 7.2. Promocja i ułatwienie dostępu do usług teleinformatycznych, ogłoszony przez Instytucję Zarządzającą Regionalnym Programem Operacyjnym (...) na lata 2007-2013, Gmina jako Beneficjent złożyła wniosek o dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego projektu pn.: "(...)". W dniu 31 grudnia 2012 r. podpisana została umowa o dofinansowanie pomiędzy Gminą a Zarządem Województwa (...).

Celem głównym Projektu, była intensyfikacja wykorzystania ICT dla budowy i uruchomienia nowych jakościowo usług publicznych (e-usług), upowszechnienia wykorzystania ICT oraz wdrożenie rozwiązań organizacyjno-technologicznych "back-office" w zakresie procedur administracyjnych opartych o zmodernizowane systemy informatyczne i zharmonizowane bazy danych Miasta, w szczególności w obszarze dziedzinowym związanym z procesem inwestycyjnym, stymulującym rozwój gospodarczy miasta i regionu, służąca usprawnieniu do 2014 r. funkcjonowania administracji samorządowej.

Projekt " (...)" zakładał rozbudowę obecnej infrastruktury teleinformatycznej Miejskiego Systemu Zarządzania (MSZ) Gminy o rozwiązania aplikacyjne i sprzętowe umożliwiające uruchomienie i wdrożenie nowych elektronicznych usług publicznych, dostarczenie systemów i narzędzi informatycznych typu "back-office" wspomagających realizację zadań ustawowych i zadań zleconych będących w kompetencji Gminy.

Projekt był realizowany w dwóch obszarach dziedzinowych i dwóch lokalizacjach:

W zakresie gospodarki przestrzennej Gminy wdrożono aplikacje:

1. Portal (...)- rozbudowa systemu (...) funkcjonującego w (...) dostarczającego trzy usługi dla procesu inwestycyjnego:

* jedna usługa w zakresie uzgadniania dokumentacji projektowej w ramach Zespołu Uzgadniania Dokumentacji Projektowej ZUDP - poziom 3

* dwie usługi dla procedur współdziałania z jednostkami prowadzącymi ewidencję branżową sieci uzbrojenia terenu w ramach zadania prowadzenia bazy danych (...) - poziom 4.

2. Nowe serwisy informacyjne (...) - trzy usługi (gospodarka odpadami, elementy informacyjne systemu transportowej sieci komunikacyjnej, zarządcy nieruchomości) - poziom 1.

3. Wewnętrzny serwis tematyczny (...) do przeglądu aktów notarialnych, zapewniający dostęp do udostępnionej po cyfryzacji bazy aktów notarialnych.

4. Usługi obsługujące:

* wniosek o zarejestrowanie łodzi - poziom 3;

* wniosek o nadanie numeru porządkowego nieruchomości - poziom 4;

5. Rozbudowany system (...), służący do prowadzenia baz danych państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego (...), rozszerzony o niezbędne funkcje do integracji i współpracy z portalem (...), w tym rozszerzony o narzędzia do przyszłej integracji z systemem (...) w zakresie rozliczeń finansowo-księgowych.

W zakresie informatyzacji urzędu, projekt przewiduje działania związane z rozbudową e-usług i wdrożeniem rozwiązań aplikacyjnych, wspierających procedury administracyjne Urzędu Miasta, wchodzących w skład Miejskiego Systemu Zarządzania (MSZ):

1. Rozbudowa systemu (...) i (...) o system baz danych ewidencji ludności i wyszukiwarkę rejonów wyborczych - poziom 1. Umożliwia to integrację i udostępnienie danych z tego rejestru na rzecz pozostałych systemów informatycznych Urzędu takich jak (...), hurtownia danych czy (...).

2. Rozbudowa systemu (...) i (...) o system rezerwacji kolejki - poziom 3.

3. Rozbudowa systemu (...) o moduł (...) - poziom 3.

4. Usługi wirtualnego urzędnika, ułatwiającego komunikację i dostęp do informacji w serwisie Urzędu, w tym dla osób niepełnosprawnych - poziom 1.

Projekt obejmował modernizację infrastruktury sprzętowo - systemowej na potrzeby rozbudowy systemu i wdrożenia nowych usług oraz procesu cyfryzacji, modernizacji i harmonizacji baz danych.

Zrealizowano:

* dostawę oprogramowania systemowego tj. systemów operacyjnych dla maszyn wirtualnych (co najmniej 6 licencji lub wersja nielimitowana) i oprogramowania do wirtualizacji zasobów na minimum 6 serwerów (hostów) - (...);

* doposażenie macierzy dyskowej o 6 dysków 600GB;

* zakup 2 wydajnych serwerów, do wirtualizacji i stworzenia klastra maszyn wirtualnych dla środowiska aplikacyjnego, bazodanowego systemu (...);

* dostawę oprogramowania narzędziowego (...) - licencji pakietu (...) typu (...);

* zakup 10 stacji roboczych, w tym 5 specjalizowanych stacji graficznych do obsługi i wprowadzania operatów, geodezyjnych w zakresie baz danych (...) oraz 5 wydajnych stacji przenośnych - notebooków;

* rozbudowę zasobów dyskowych i systemowych Urzędu, dostawa macierzy, 2 serwery, przełączniki sieciowe.

W ramach Projektu zrealizowano działania wspomagające związane z realizacją niezbędnych usług wdrożeniowych związanych z opracowaniem szczegółowego Projektu Organizacyjno-Technicznego (POT), opisującego funkcjonowanie, konfiguracje systemu (...) i wspierane systemem procedur administracyjnych, instalacji, konfiguracji sprzętu i oprogramowania;

* asystę wdrożeniową w okresie tzw. wdrożenia nadzorowanego, co polega na zdalnym i w siedzibie Wnioskodawcy, nadzorze systemu, z bieżącym usuwaniem pojawiających się błędów i problemów wdrożeniowych, dostarczeniem niezbędnej dokumentacji użytkownika systemu;

* szkolenia dla pracowników (...) z zakresu nowych rozwiązań - koszt niekwalifikowany;

* usługi szkolenia dla administratorów (...) z zakresu konfiguracji oraz administrowania: zastosowana baza danych, systemem wirtualizacji oraz oprogramowaniem systemowym - koszt niekwalifikowany.

Wszystkie zastosowane rozwiązania spełniają wymagane przepisami prawa standardy technologiczne, w tym uzasadnione standardy ISO, OGC i zalecenia Dyrektywy INSPIRE.

Liczba uruchomionych usług on-line na poziomie 1 - informacja - 5 szt.

Liczba uruchomionych usług on-line na poziomie 3 - dwustronna interakcja - 4 szt.

Liczba uruchomionych usług on-line na poziomie 4 - transakcja - 3 szt.

Liczba zakupionych serwerów - 4 szt.

Po zakończeniu realizacji projektu, właścicielem powstałej infrastruktury jest Gmina. Zrealizowana inwestycja nie była i nie jest wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Środki na utrzymanie infrastruktury po okresie realizacji pochodzą z budżetu Miasta.

Projekt został zrealizowany w ramach zadań własnych gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506) tj. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, które w szczególności obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, ochrony środowiska i przyrody oraz gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Gmina realizując projekt nie realizowała innych działań niż zadania własne.

Faktury za towary i usługi związane z realizacją projektu wystawiane były na Gminę.

W projekcie podatek od towarów i usług został uznany za wydatek kwalifikowalny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, w związku z realizacją projektu pn. " (...)" nr (...)?

Zdaniem Gminy, nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego, związanego z zakupem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 6 tego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Wskazany do realizacji projekt pn. " (...)" należał do zadań własnych gminy, którego efektem było zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, które w szczególności obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, ochrony środowiska i przyrody oraz gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 o samorządzie gminnym.

Przedmiotowy projekt nie generował oraz nie generuje dochodów dla Gminy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Gmina nie miała możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Możliwość skorzystania z odliczenia podatku naliczonego reguluje art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z treści powołanych przepisów wynika, że z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, może skorzystać zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, pod warunkiem, że towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl tej zasady, nie ma możliwości dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, związanego z usługami i towarami, które są wykorzystywane do czynności nieopodatkowanych lub zwolnionych z podatku VAT.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia z podatku, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, określonych w wspomnianym art. 86 oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Istotne jest zatem, aby podmiot, który chce skorzystać z obniżenia podatku, spełniał przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności, za podatnika VAT, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej według art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy zauważyć, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to np. czynności sprzedaży, wynajmu, dzierżawy itp. oraz umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zadania gminy określa art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713), w myśl którego gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, jak również art. 6 ust. 1 tej ustawy, według którego do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, które w szczególności obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, a także gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy).

W omawianej sprawie, zgodnie z opisem stanu faktycznego, Gmina jest czynnym podatnikiem VAT.

W odpowiedzi na konkurs ogłoszony przez Instytucję Zarządzającą Regionalnym Programem Operacyjnym (...) na lata 2007-2013, Gmina jako Beneficjent złożyła wniosek o dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego projektu pn.: "(...)". W dniu 31 grudnia 2012 r. podpisana została umowa o dofinansowanie pomiędzy Gminą a Zarządem Województwa (...).

Celem głównym Projektu była intensyfikacja wykorzystania ICT dla budowy i uruchomienia nowych jakościowo usług publicznych (e-usług), upowszechnienia wykorzystania ICT oraz wdrożenie rozwiązań organizacyjno-technologicznych "back-office" w zakresie procedur administracyjnych, opartych o zmodernizowane systemy informatyczne i zharmonizowane bazy danych Miasta, w szczególności w obszarze dziedzinowym związanym z procesem inwestycyjnym, stymulującym rozwój gospodarczy miasta i regionu, służącym usprawnieniu do 2014 r. funkcjonowania administracji samorządowej.

Projekt " (...)" zakładał rozbudowę obecnej infrastruktury teleinformatycznej Miejskiego Systemu Zarządzania (MSZ) Gminy o rozwiązania aplikacyjne i sprzętowe umożliwiające uruchomienie i wdrożenie nowych elektronicznych usług publicznych, dostarczenie systemów i narzędzi informatycznych typu "back-office" wspomagających realizację zadań ustawowych i zadań zleconych będących w kompetencji Gminy.

Po zakończeniu realizacji projektu właścicielem powstałej infrastruktury jest Gmina. Zrealizowana inwestycja nie była i nie jest wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Środki na utrzymanie infrastruktury, po okresie realizacji, pochodzą z budżetu Miasta. Gmina realizując projekt, nie realizowała innych działań niż zadania własne. Faktury za towary i usługi związane z realizacją projektu wystawiane były na Gminę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu.

W myśl obowiązujących przepisów, które zostały wskazane wyżej, należy stwierdzić, że w omawianym przypadku nie są spełnione przesłanki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż jak wynika z opisu sprawy, efekty zrealizowanego projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Równocześnie należy wskazać, że pojęcie "kosztu kwalifikowalnego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.