0114-KDIP4-2.4012.255.2020.1.AS - Prawo do zastosowania zwolnienia do podatku VAT dla usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia do podatku VAT dla usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi - jest prawidłowe.

W dniu 1 czerwca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia do podatku VAT dla usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka" lub "Zarządca"), będącą zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT").

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności, sklasyfikowane pod symbolem (...) Wnioskodawca wykonuje powyższe usługi na pokaźną skalę w większości dużych i średnich miast na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z treści umów zawartych z Właścicielami lokali (dalej: "Właściciele" lub "Klienci") wynika, że Klienci powierzają swoje lokale Wnioskodawcy do zarządzania najmem na zasadzie wyłączności, zaś Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności zobowiązuje się świadczyć na rzecz Właścicieli usługi w zakresie zarządzania najmem przedmiotowych lokali.

Właściciele, reprezentowani przez Zarządcę na mocy udzielonego pełnomocnictwa, świadczą na rzecz osób trzecich (Najemców) usługi wynajmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z brzmieniem umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a Klientami, Zarządca wypełnia swoje obowiązki polegające m.in. na:

Wartym podkreślenia jest fakt, że w zakres usług świadczonych przez Zarządcę nie wchodzą czynności związane z wyceną nieruchomości.

Wynagrodzenie za świadczone przez Spółkę usługi składa się z poniższych elementów.

1. Określonej procentowo wartości, której podstawą do wyliczenia jest wysokość miesięcznego czynszu z tytułu najmu lokalu z wyłączeniem opłat eksploatacyjnych i innych dodatkowych opłat związanych z używaniem lokalu;

2. Kwoty ustalonej w stałej wysokości, która jest należna tylko w przypadku, kiedy lokal jest wynajęty przez pełny miesiąc;

3. Kwoty wyliczonej procentowo w przypadku przejęcia lokalu do obsługi i jego pierwszym wynajęciem oraz w przypadku pozyskania nowego najemcy lub przedłużenia z dotychczasowym najemcą umowy najmu.

W celu zatrzymania oraz pozyskania jak największej liczby Klientów, Spółka rozważa zapewnić swoim dotychczasowym, jak i nowym Klientom, nieustanne wynajęcie ich lokali, bez ryzyka pustostanów.

W związku z powyższym Wnioskodawca będzie dążył do jeszcze wyraźniejszego skrócenia okresów, w których lokale nie będą wynajęte osobom trzecim. Natomiast, w razie nie zawarcia w imieniu Właściciela umowy najmu z Najemcą będącym osobą trzecią, Wnioskodawca zobowiąże się samemu do wynajęcia lokalu od Właściciela w celu ewentualnego zaspokojenia w nim potrzeb mieszkaniowych Najemców innych lokali zarządzanych przez Wnioskodawcę, na wypadek wystąpienia w tych lokalach okoliczności sprawiających uniemożliwienie lub utrudnienie korzystania z nich (np. pożar, zalanie, wybuch gazu, pojawienie się insektów, itp.).

Nadmienić należy, że w okresie, w którym Spółka wynajmie od Właściciela lokal, nadal będzie nim zarządzać, za co będzie pobierała należność.

Wnioskodawca ma zamiar porozumieć się z Klientami w taki sposób, że w zamian za zapewnienie ciągłości wynajmu ich lokali uwzględni w swoim wynagrodzeniu z tytułu świadczonych usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi kolejną składową. Będzie to kwota zależna od współczynnika opartego o proporcję uwzględniającą stosunek lokali niewynajętych osobom trzecim do ogółu zarządzanych przez Spółkę lokali. Im współczynnik będzie wyższy, tym wysokość dodatkowej składowej wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu usługi zarządzania najmem będzie opiewać na wyższą kwotę.

Jak zostało wcześniej wspomniane, Wnioskodawca będzie dążył do jeszcze wyraźniejszego skrócenia okresów, w których lokale nie będą wynajęte osobom trzecim, co będzie wymagało od Spółki dodatkowych nakładów finansowych i dodatkowej pracy. Powyższe stanowi argument uzasadniający uwzględnienie przez Spółkę w swoim wynagrodzeniu kolejnej składowej. Nadmienić należy, że zakres obowiązków z tytułu świadczonych usług zarządzania lokalami mieszkalnymi nie ulegnie zmianie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w razie uwzględnienia w wynagrodzeniu Wnioskodawcy, z tytułu świadczenia usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, dodatkowej składowej, zależnej od współczynnika opartego o proporcję uwzględniającą stosunek lokali niewynajętych osobom trzecim do ogółu zarządzanych przez Spółkę lokali, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, zastosowanie znajdzie zwolnienie z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 701 z późn. zm.; dalej "rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień")?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W myśl art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.; dalej "k.c."), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Stosownie do art. 184a ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 65 z późn. zm.; dalej "ustawa o gospodarce nieruchomościami"), zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności:

Zgodnie z treścią art. 185 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zakres zarządzania nieruchomością określa umowa o zarządzanie nieruchomością, zawarta z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej. Umowa wymaga formy pisemnej lub elektronicznej pod rygorem nieważności.

Na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (...).

Odnosząc zacytowane przepisy na grunt przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, zauważyć należy, że uwzględnienie przez Spółkę w jej wynagrodzeniu z tytułu świadczenia usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, dodatkowej składowej, zależnej od współczynnika opartego o proporcję uwzględniającą stosunek lokali niewynajętych osobom trzecim do ogółu zarządzanych przez Spółkę lokali jest zasadne.

Ponadto, jak już wskazał Wnioskodawca, wkalkulowanie przez Spółkę do swojego wynagrodzenia kolejnej składowej nie wynika ze zmiany zakresu obowiązków z tytułu świadczonych usług zarządzania lokalami mieszkalnymi a jedynie ze zwiększenia intensywności przedmiotowej usługi. Wzmożona intensywność przełoży się na wzrost nakładów finansowych i dodatkowej pracy ze strony Zarządcy.

Innymi słowy, czynności wykonywane w ramach umowy o zarządzanie lokalami mieszkalnymi nie będą wykraczać poza zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomościami.

Wobec przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego i powołanych przepisów prawa, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczone przez Spółkę usługi zarządzania lokalami mieszkalnymi będą korzystały ze zwolnienia z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie organ interpretacyjny zauważa, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie według symbolu PKWiU. Tym samym wydając niniejszą interpretację organ oparł się na opisie sprawy wynikającym z treści wniosku i uzupełnienia, tj. przede wszystkim na klasyfikacji statystycznej podanej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676, z późn. zm.) - zaliczenie określonego produktu do właściwego grupowania PKWiU 2015 należy do obowiązków producenta (usługodawcy) tego produktu. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU 2015, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi. Klasyfikacja dokonana przez producenta (usługodawcę) nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania, do którego należy zaliczyć produkt, producent lub usługodawca może zwrócić się o pomoc do właściwej jednostki GUS wskazanej w komunikacie Prezesa GUS z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie udzielania informacji dotyczącej standardów klasyfikacyjnych, publikowanym w Dzienniku Urzędowym GUS.

Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do formalnego przyporządkowywania towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się bowiem w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania PKWiU wskazanego przez Wnioskodawcę w uzupełnieniu do wniosku.

Wobec tego w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU czynności wymienionych we wniosku) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż - w myśl art. 2 pkt 22 ustawy - należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z powołanych przepisów wynika, że przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do "grona" usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei zgodnie z art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. Dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła częstokroć do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku, zwolnień od podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Wskazać należy, że w myśl § 1 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), zwaną dalej "PKWiU 2015", stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r. poz. 701 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce - nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie, bądź wyłączenie, dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania - konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Z powyższego § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia jednoznacznie wynika, że elementem warunkującym prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla czynności zarządzania nieruchomościami, jest charakter oraz przeznaczenie nieruchomości, w odniesieniu do której usługa ta jest świadczona.

Wobec tego należy wskazać, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w przywołanym wyżej przepisie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, a więc dotyczą nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych.

W związku z tym, zastosowanie zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, uzależnione jest od mieszkalnego charakteru całej zarządzanej nieruchomości, nie zaś od przeznaczenia poszczególnych, znajdujących się w niej lokali. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy zarządzanie odnosi się nie do nieruchomości jako całości, ale do pojedynczego lokalu znajdującego się w tej nieruchomości. W tej sytuacji bowiem, taki pojedynczy lokal należy traktować jak odrębną nieruchomość.

Powołane przepisy wskazują, że dla określenia stawki podatku lub zwolnienia od podatku dla usług zarządzania nieruchomością na zlecenie ważne jest nie tylko zakwalifikowanie tych usług według PKWiU czy też budynku według PKOB, ale również zakres tych usług i charakter przeznaczenia przedmiotu (tj. nieruchomości czy jej części), którego one dotyczą.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia "nieruchomość mieszkalna", w tym zakresie należy zatem powołać się na definicję zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

W świetle Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne według PKOB, to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych, natomiast w przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 68.32.11.0. Z treści umów zawartych z Właścicielami lokali wynika, że Klienci powierzają swoje lokale Wnioskodawcy do zarządzania najmem na zasadzie wyłączności, zaś Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności zobowiązuje się świadczyć na rzecz Właścicieli usługi w zakresie zarządzania najmem przedmiotowych lokali. Właściciele, reprezentowani przez Zarządcę na mocy udzielonego pełnomocnictwa, świadczą na rzecz osób trzecich (Najemców) usługi wynajmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z brzmieniem umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a Klientami, Zarządca wypełnia swoje obowiązki polegające m.in. na:

W zakres usług świadczonych przez Zarządcę nie wchodzą czynności związane z wyceną nieruchomości.

Wynagrodzenie za świadczone przez Spółkę usługi składa się z poniższych elementów.

1. Określonej procentowo wartości, której podstawą do wyliczenia jest wysokość miesięcznego czynszu z tytułu najmu lokalu z wyłączeniem opłat eksploatacyjnych i innych dodatkowych opłat związanych z używaniem lokalu;

2. Kwoty ustalonej w stałej wysokości, która jest należna tylko w przypadku, kiedy lokal jest wynajęty przez pełny miesiąc;

3. Kwoty wyliczonej procentowo w przypadku przejęcia lokalu do obsługi i jego pierwszym wynajęciem oraz w przypadku pozyskania nowego najemcy lub przedłużenia z dotychczasowym najemcą umowy najmu.

Wnioskodawca ma zamiar porozumieć się z Klientami w taki sposób, że w zamian za zapewnienie ciągłości wynajmu ich lokali uwzględni w swoim wynagrodzeniu z tytułu świadczonych usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi kolejną składową. Będzie to kwota zależna od współczynnika opartego o proporcję uwzględniającą stosunek lokali niewynajętych osobom trzecim do ogółu zarządzanych przez Spółkę lokali. Im współczynnik będzie wyższy, tym wysokość dodatkowej składowej wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu usługi zarządzania najmem będzie opiewać na wyższą kwotę. Zakres obowiązków z tytułu świadczonych usług zarządzania lokalami mieszkalnymi nie ulegnie zmianie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w razie uwzględnienia w wynagrodzeniu Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi dodatkowej składowej zależnej od współczynnika opartego o proporcję uwzględniającą stosunek lokali niewynajętych osobom trzecim do ogółu zarządzanych przez Spółkę lokali znajdzie zastosowanie zwolnienie na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem tego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. Tym samym, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenia główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Należy mieć na względzie, aby zastosowanie koncepcji świadczenia złożonego nie prowadziło do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania. Jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać - w szczególności w celu rozszerzenia zwolnienia podatkowego - że stanowią jedno świadczenie kompleksowe, opodatkowane wedle zasad dotyczących świadczenia głównego.

Z uwagi na powyższe, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze więc, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L nr 347, str. 1, z późn. zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W wyroku TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C 572/07 (...), Trybunał wskazał, że " (...) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy" oraz " (...) jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny".

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, (...); z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 (...); z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, (...). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Kwestie zarządzania nieruchomościami zostały uregulowane w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 65 z późn. zm.).

Stosownie do art. 185 ust. 2 ustawy, zakres zarządzania nieruchomością określa umowa

o zarządzanie nieruchomością, zawarta z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej. Umowa wymaga formy pisemnej lub elektronicznej pod rygorem nieważności.

Na podstawie art. 184b ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności:

Z opisu sprawy wynika, że usługi, które świadczy Wnioskodawca mieszczą się w grupowaniu PKWiU 2008 - 68.32.11.0, tj. zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności, a nieruchomości będące przedmiotem tych usług stanowią lokale mieszkalne. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że nie dokonuje wyceny nieruchomości.

W rozpatrywanej sprawie zatem należy uznać, że czynności świadczone w ramach zarządzania najmem nieruchomości mieszkalnych wskazane przez Wnioskodawcę jako:

9. regulowanie zobowiązań właścicieli wobec dostawców mediów, jak i wspólnot/spółdzielni mieszkaniowych - składają się na kompleksową usługę zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczoną przez Wnioskodawcę, dzieląc los prawny świadczenia głównego, którym jest - zgodnie z treścią wniosku - zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie.

W odniesieniu do uwzględnienia w wynagrodzeniu Wnioskodawcy dodatkowej składowej, zależnej od współczynnika opartego o proporcję uwzględniającą stosunek lokali niewynajętych osobom trzecim do ogółu zarządzanych przez Spółkę lokali wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy, w związku z ww. składową wynagrodzenia zakres obowiązków Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług zarządzania lokalami mieszkalnymi nie ulegnie zmianie, jedynie zostanie zwiększona intensywność przedmiotowej usługi. Będzie to wymagało od Spółki dodatkowych nakładów finansowych i dodatkowej pracy.

Należy stwierdzić, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji sposób kształtowania wynagrodzenia za świadczone usługi. Bowiem w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.). Na podstawie art. 353¹ ustawy - Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 178), cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. Na podstawie art. 3 ust. 2 ww. ustawy, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Zatem należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, co może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ postępowania podatkowego.

W związku z powyższym należy przyjąć, że czynności świadczone przez Wnioskodawcę, składające się na usługę zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 68.32.11.0, będą korzystały ze zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Podkreślić należy, że wydając niniejszą interpretację, tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W szczególności, przedmiotową interpretację indywidualną wydano przy założeniu, że Wnioskodawca świadczy usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU (...), tj. usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy - wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.