0114-KDIP4-1.4012.25.2023.2.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania dotacji uzyskanej na realizację projektu oraz prawa do częściowego obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 24 lutego 2023 r. (wpływ 24 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Instytut (...) (dalej: Instytut) jest państwową jednostką naukową działającą w oparciu o regulacje zawarte w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2020 r. poz. 1796) oraz na podstawie Statutu zatwierdzonego przez Prezesa Polskiej Akademii Nauk w dniu 16 maja 2011 r.

Instytut prowadzi badania w obszarze: (...)

Do zadań Instytutu należy m.in. współpraca ze środowiskiem naukowym, społeczno-gospodarczym w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w celu ich wdrożenia, a także kształcenie pracowników naukowych i specjalistów z zakresu nauk rolniczych.

Instytut realizuje swoje zadania prowadząc działalność dydaktyczną (studia doktoranckie, warsztaty, szkolenia), przeprowadzając badania naukowe i publikując ich wyniki w czasopismach naukowych, opracowaniach monograficznych, wydając ekspertyzy oraz dbając o ochronę własnych oryginalnych rozwiązań naukowo-technicznych.

Instytut jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach działalności naukowo-badawczej Instytut wykonuje czynności:

- opodatkowane podatkiem od towarów i usług (usługi naukowo-badawcze, usługi wynajmu, działalność wydawnicza),

- zwolnione od podatku VAT (usługi szkoleniowe, studia doktoranckie, wynajem na cele mieszkalne),

- niezwiązane z działalnością gospodarczą (czynności statutowe).

W dniu 29 października 2020 r. Instytut zawarł z Województwem (...), jako Instytucją Zarządzającą, umowę nr (...) o dofinansowanie Projektu pn. " (...)" w ramach Osi Priorytetowej 1 - " (...)", Działania 1.1 - " (...)" Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020 Umowa o dofinansowanie określa szczegółowe zasady i warunki, na jakich dokonywane będzie przekazywanie, wykorzystanie i rozliczanie wydatków kwalifikowalnych w ramach Projektu.

Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie, w ramach Projektu powstanie " (...)" obejmujące budynek laboratoryjno-administracyjny wraz z infrastrukturą w postaci drogi wewnętrznej, chodników i parkingów. W budynku Centrum wydzielona zostanie część niegospodarcza zabezpieczająca potrzeby Instytutu oraz część gospodarcza obejmująca laboratoria usługowe tzw. core faciltes, świadczące usługi badawcze podmiotom zewnętrznym na komercyjnych warunkach. W części gospodarczej uwzględniono także wydawnictwo.

Celem Projektu jest stworzenie ponadregionalnej specjalistycznej bazy naukowo-badawczej i badawczo-wdrożeniowej, która wzmocni potencjał Instytutu. Instytut będzie zmierzał do budowania przewagi konkurencyjnej regionu poprzez specjalizację w branży rolno-spożywczej i efektywne wykorzystanie infrastruktury proinnowacyjnej. Pozwoli to na stworzenie nowoczesnych, zintegrowanych laboratoriów wyposażonych w unikatową aparaturę umożliwiających prowadzenie kompleksowych badań oraz intensyfikację transferu wiedzy do przedsiębiorstw działających w sektorach: biotechnologii, przemysłu spożywczego (produkcja zwierzęca i żywność prozdrowotna), weterynarii, nauk o żywności, biologii, chemii i medycyny, działających na rzecz gospodarki regionu i kraju.

Budowa nowej siedziby Instytutu w bezpośrednim sąsiedztwie A przyspieszy udostępnienie potencjału badawczo-rozwojowego wszystkim użytkownikom A, pozwoli na osiągnięcie efektu synergii przy jednoczesnym stworzeniu odpowiednich warunków do pracy, dalszego rozwoju oraz organizację specjalistycznych laboratoriów wyposażonych w unikalną infrastrukturę badawczą, która umożliwi realizację działań zbieżnych z inteligentnymi specjalizacjami regionu "żywność wysokiej jakości" i "ekonomią wody".

Cele szczególne Projektu:

1) Zwiększenie potencjału naukowo-badawczego A poprzez wsparcie specjalistyczną infrastrukturą badawczą i ekspertyzą kadry naukowej Instytutu.

2) Zaangażowanie potencjału naukowo-badawczego A poprzez wsparcie specjalistyczną infrastrukturą badawczą i ekspertyzą kadry naukowej Instytutu.

3) Podniesienie kwalifikacji i kompetencji młodego pokolenia regionu (przyszłych liderów), poprzez udostępnienie nowoczesnej infrastruktury i kapitału ludzkiego A i Instytutu w celu podnoszenia umiejętności i kwalifikacji kadr w regionalnej gospodarce.

4) Uzyskanie wysokiego, unikalnego poziomu inteligentnej specjalizacji w naukach o życiu, a w szczególności biotechnologii, biomedycyny i nauk o żywności, które ze względu na charakter regionu, staną się jego specjalnością oraz motorem rozwoju poprzez wzrost konkurencyjności.

5) Umożliwienie współpracy z mieszkańcami regionu (...) z wykorzystaniem potencjału kadry i infrastruktury naukowej - promocja zdrowia poprzez upowszechnianie zdobyczy nauki i praktyczne ich wykorzystanie.

6) Współpraca z Uniwersytetem (...) poprzez realizację wspólnych projektów, udział w edukacji II i III stopnia kształcenia oraz stworzenie w wymiarze ponadregionalnym miejsca odbywania średnioterminowych specjalistycznych staży naukowych tzw. micro sabaticals.

Zakłada się, że integracja pracowni badawczych w obszarze (...), wzrost powierzchni laboratoriów badawczych będą kluczowymi czynnikami, które przyczynią się do tworzenia interdyscyplinarnych i międzynarodowych zespołów badawczych.

Cele projektu odzwierciedlają założone wskaźniki rezultatu:

Zgodnie z zapisami Regulaminu konkursu, w Projekcie wyodrębniona została: a) część gospodarcza (do wykorzystania gospodarczego), której udział w kosztach kwalifikowalnych wynosi 30,5%.

Projekt w części gospodarczej jest objęty pomocą publiczną udzielaną na podstawie Rozporządzenia Komisji (UE) nr (...) z dn. 17 czerwca 2014 r. uznające niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (GBER) oraz Rozporządzenia Ministra Rozwoju w sprawie udzielania pomocy inwestycyjnej na infrastrukturę badawczą w ramach regionalnych programów operacyjnych na lata 2014-2020.

W części gospodarczej uwzględnione są również działania animujące, objęte pomocą de minimis udzielaną na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie udzielania pomocy de minimis w ramach regionalnych programów operacyjnych na lata 2014-2020.

Poziom dofinansowania w części gospodarczej wynosi 50% wydatków kwalifikowalnych.

b) część niegospodarcza, zabezpieczająca potrzeby Instytutu, której udział w kosztach kwalifikowalnych wynosi 69,5%. Poziom dofinansowania w części niegospodarczej wynosi 100% wydatków kwalifikowalnych.

Zakres rzeczowy Projektu obejmuje m.in.:

Zgodnie z postanowieniami umowy o dofinansowanie Instytut zobowiązany jest do zachowania trwałości Projektu w okresie 5 lat od daty płatności końcowej. Instytut pozostanie właścicielem infrastruktury wybudowanej w ramach Projektu i będzie ponosić koszty związane z utrzymaniem wyposażenia, działalnością badawczą i personelem korzystającym z infrastruktury powstałej w wyniku realizacji Projektu.

Zgodnie z zapisami § 3 Kwalifikowalność wydatków ust. 3 ww. umowy o dofinansowanie w Projekcie założono, że podatek VAT jest kwalifikowalny częściowo, gdyż część podatku VAT może zostać odzyskana w oparciu o przepisy krajowe.

W dniu 12 sierpnia 2021 r. w ankiecie o kwalifikowalności VAT w Projekcie, Instytut wskazał m.in., że:

- projekt realizowany będzie wyłącznie przez (...),

- projekt nie będzie realizowany w ramach konsorcjum/partnerstwa,

- w projekcie nie przewiduje się komercjalizacji (sprzedaży) wyników badań,

- w projekcie nie przewiduje się patentów,

- w projekcie przewiduje się wdrożenie do przemysłu wyników badań,

- nie przewiduje się odpłatnego organizowania szkoleń z zakresu tematyki/efektów projektu,

- produkty (efekty końcowe) projektu są planowane do sprzedaży,

- produkty (efekty końcowe) projektu przeznaczone są jednocześnie planowane do sprzedaży oraz przeznaczone będą do użytku na działalność statutową.

Wskaźniki projektu:

Instytut prowadzi wyodrębnioną ewidencję wydatków poniesionych w ramach projektu w sposób przejrzysty, zgodnie z zasadami określonymi w Umowie o dofinansowanie, tak aby możliwa była identyfikacja poszczególnych operacji związanych z realizacją Projektu.

Okres realizacji Projektu: 22 czerwca 2020 r. - 30 września 2023 r.

Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Instytut samodzielnie, tj. we własnym imieniu i na swoją rzecz, dokonuje zakupów towarów i usług na potrzeby realizacji zadań w ramach Projektu.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z Projektem są wystawiane na Instytut.

Dofinansowanie przyznane przez Województwo (...) na podstawie umowy nr (...) (z późn. zm.) o dofinansowanie Projektu może być przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją Projektu, wskazanych szczegółowo we wniosku o dofinansowanie, który stanowi załącznik do ww. umowy.

Dofinansowanie może być przeznaczone wyłącznie na realizację Projektu, którego zakres rzeczowo-finansowy został określony we wniosku o dofinansowanie, który stanowi załącznik do ww. umowy.

Gdyby Instytut, w ramach przedmiotowego Projektu, nie otrzymał dofinansowania to nie realizowałby Projektu z własnych środków (koszt budowy określono na ponad (...) mln zł, z tego Instytut otrzyma dofinansowanie w wysokości około (...) mln zł). Instytut, jako jednostka sektora finansów publicznych nie posiadał i nie posiada środków finansowych pozwalających na finansowanie tak kosztownej inwestycji, które to środki, przy zaciągnięciu kredytu komercyjnego na całą inwestycję ((...) mln zł), pozwoliłyby na jego spłatę. Przede wszystkim Instytut nie posiada majątku, który pozwoliłoby na zabezpieczenie hipoteczne całości kredytu przy finansowaniu ze środków własnych/kredytu tak dużej inwestycji.

Instytut w trakcie realizacji Projektu ma obowiązek rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Instytucją Zarządzającą Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa (...) na lata 2014-2020, tj. z Urzędem Marszałkowskim Województwa (...). Rozliczenie dokonywane jest sukcesywnie i na bieżąco poprzez składanie wniosków o płatność obejmujących prawidłowo poniesione i udokumentowane wydatki w ramach Projektu.

Niezrealizowanie przez Instytut Projektu, skutkuje nieosiągnięciem celu i wskaźników Projektu, co stanowi naruszenie zapisów Umowy (...) zawartej z Województwem (...) w dniu 29 października 2020 r. i stanowi przesłankę do wypowiedzenia tej umowy, a co za tym idzie zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Nowa siedziba Instytutu, która powstanie w wyniku realizacji przedmiotowego Projektu będzie wykorzystywana do wykonywania zarówno czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą (statutowych), jak i czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, zarówno zwolnionych od podatku VAT, jak i opodatkowanych tym podatkiem.

Instytut prowadzi ewidencję księgową, w której przyporządkowuje wydatki dotyczące działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza (działalność statutowa). W przypadku, gdy wydatki związane są zarówno z działalnością gospodarczą, jak i z działalnością inną niż gospodarcza (cele statutowe), Instytut przyporządkowuje wydatki przy pomocy ustalonej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT.

Nowa siedziba Instytutu, która powstanie w wyniku realizacji przedmiotowego Projektu będzie wykorzystywana do wykonywania zarówno czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą (statutowych), jak i czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, zarówno zwolnionych z podatku VAT, jak i opodatkowanych tym podatkiem.

Nowa siedziba Instytutu, która powstanie w wyniku realizacji przedmiotowego Projektu będzie wykorzystywana do wykonywania zarówno czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą (statutowych), jak i czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, zarówno zwolnionych z podatku VAT, jak i opodatkowanych tym podatkiem. W przypadku, gdy wydatki ponoszone w ramach działalności gospodarczej związane są zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT Instytut, zgodnie z art. 91 ust. 1 i następne ustawy o VAT, stosuje proporcję do podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług. W przypadku, gdy wydatki są wyłącznie związane z czynnościami zwolnionymi albo z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, Instytut takie wydatki przyporządkowuje do odpowiednich czynności bez stosowania ww. proporcji.

Pytania

1) Czy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT otrzymana dotacja na pokrycie kosztów Projektu stanowi wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2) Czy Instytutowi będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizacją Projektu według zasad określonych w art. 90 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit.

2a ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko w sprawie pyt. 1

Zdaniem Instytutu, otrzymana dotacja na pokrycie kosztów Projektu nie będzie stanowić wynagrodzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W interpretacji ogólnej z dnia 15 czerwca 2012 r. znak PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT-298, Minister Finansów wyjaśnił, iż w sytuacji, gdy podatnik, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję czy też inną dopłatę o podobnym charakterze) wpływające bezpośrednio na cenę towaru lub usługi, "uzupełnia" ona podstawę opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Minister Finansów wskazał, że "dotacje czy subwencje (np. dotacja ze środków unijnych) niemające bezpośredniego wpływu na cenę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem VAT".

Zgodnie z powyższym dotacja, subwencja czy inna dopłata o podobnym charakterze nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie można wykazać bezpośredniego jej wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Takie rozumienie bezpośredniego wpływu dotacji na cenę potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 12 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 321/20. Odwołując się do orzeczeń TSUE, Sąd w uzasadnieniu wyroku wskazał, że " (...) dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania tym podatkiem. Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) - nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Również z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług, czy dostawą towaru jako "bezpośredniego" ma istotne znaczenie dla opodatkowania.

W uzasadnieniu wyroku z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des Produits Wallons ASBL v. Belgian State TSUE podkreślił, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Do uznania dotacji (subwencji, itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). TSUE opowiedział się więc za tym, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą. Dotacje podmiotowe, czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności - chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów - nie są zatem uwzględniane w podstawie opodatkowania. Zauważyć także wypada, że dotacje zawsze w jakiś sposób wpływają na cenę świadczonych usług czy towarów dostarczanych przez podatnika. Do podstawy opodatkowania wlicza się jednakże tylko te dotacje (dofinansowania), które są w bezpośredni sposób związane z podstawą opodatkowania. Okoliczność, że dotacja - np. pokrywająca część ogólnych kosztów podatnika - pozwoliła na zmniejszenie ceny świadczonych usług, nie jest powodem, aby włączać takie dotacje do podstawy opodatkowania, jeśli nie dotyczą one konkretnych czynności opodatkowanych.

Kwestię bezpośredniego związku dofinansowania z ceną danej transakcji TSUE analizował także w wyroku C-462/02 Komisja przeciw Szwecji. TSUE wskazał, że aby subwencja stanowiła element wynagrodzenia powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu. TSUE stwierdził, że prawo do otrzymywania subwencji jest przyznawane beneficjentowi, skoro tylko ten ostatni dokona transakcji podlegającej opodatkowaniu. Ponadto należy zbadać, czy nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z subwencji przyznanej jej beneficjentowi. Niezbędne jest bowiem, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący ceny, jakiej ten ostatni żąda. Należy zatem zbadać, czy okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji. Powinno być w każdym razie możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego, które stanowi subwencja. Nie ma konieczności, by kwota subwencji odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczonego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a wspomnianą wyżej subwencją, która może mieć charakter ryczałtowy, była istotna".

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, otrzymane dofinansowanie będzie przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją Projektu mających na celu wybudowanie siedziby Instytutu. W tym przypadku, otrzymana dotacja nie będzie związana z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą i nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy tą dotacją a świadczeniem usług. W związku z tym, otrzymana dotacja nie będzie stanowić wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko w sprawie pyt. 2

Zdaniem Instytutu, w związku z realizacją Projektu, będzie przysługiwało mu prawo do częściowego odliczenia kwot podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług służących do wybudowania nowej siedziby, która będzie wykorzystywana do wykonywania zarówno czynności statutowych (niezwiązanych z działalnością gospodarczą), jak i czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej zarówno zwolnionych od podatku VAT, jak i opodatkowanych tym podatkiem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast z art. 8 ust. 1 tej ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że przyszła siedziba Instytutu będzie służyła do wykonywaniu zarówno czynności związanych z działalnością statutową (tj. czynności świadczonych poza działalnością gospodarczą), jak i czynności opodatkowanych związanych z działalnością gospodarczą i zwolnionych od podatku.

Zgodnie z zasadą neutralności, czynnemu podatnikowi podatku VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług. Prawo to doznaje jednak ograniczenia, gdyż związane jest wyłącznie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, przy czym kwotę podatku stanowi m.in suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

- odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług,

- towary i usługi, na nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jednocześnie ust. 2a art. 86 ustawy VAT stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2. oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy podatnik oprócz czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wykonuje również czynności pozostające poza zakresem tej definicji i nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania nabywanych towarów i usług w całości do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej - to ma obowiązek ustalić proporcję pozwalającą na przypisanie podatku naliczonego na ww. nabyciu towarów i usług do czynności wykonywanych wyłącznie w ramach działalności gospodarczej.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 29 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Bk 1051/16 stwierdził, "Sytuacja, w której ma miejsce nabywanie towarów i usług zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej jak i do innych celów niż działalność gospodarcza może spowodować konieczność dokonywania odliczeń częściowych podatku z zastosowaniem tzw. prestruktury (prewspółczynnika).

Kwestię tę uregulowano w przepisach art. 86 ust. 2a-2 h u.p.t.u. Przepisy te określają, jaka część podatku wynikającego z faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług jest podatkiem naliczonym w rozumieniu art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Przepisy o prestrukturze mają więc zastosowanie, jeśli towary i usługi są wykorzystywane zarówno (jednocześnie) do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem wykorzystania do celów osobistych, które pozostaje opodatkowane (zgodnie z art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), zaś przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe".

Powyższą proporcję stosuje się równocześnie z proporcją wynikającą z art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT, który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jednakże w przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W przypadku Instytutu, nie jest możliwym odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi, w stosunku do których będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W związku z tym zastosowanie znajdzie reguła wyrażona w art. 90 ust. 2 ww. ustawy.

Prawo do określenia części podatku podlegającej odliczeniu z zastosowaniem proporcji opartej na strukturze sprzedaży występuje jedynie w przypadkach jednoczesnego spełnienia dwóch przesłanek:

- zaistnienia zakupów związanych zarówno ze sprzedażą opodatkowaną, jak i nieopodatkowaną (tj. zwolnioną z podatku);

- niemożności wyodrębnienia kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów sprzedaży.

W sytuacji, gdy spełniona jest tylko pierwsza z tych przesłanek, lecz w konkretnym przypadku możliwe jest wyodrębnienie kwot podatku (tj. określenie, jaka część podatku naliczonego związana jest ze sprzedażą opodatkowaną, a jaka część - ze sprzedażą nieopodatkowaną). podatnikowi nie przysługuje prawo do oznaczenia części podatku podlegającego odliczeniu za pomocą proporcji opartej na strukturze sprzedaży. Powyższe znajduje potwierdzenie np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2000 r. sygn. akt I SA/Ka 1850/98, gdzie Sąd stwierdził, że: "Niemożność wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną z podatku musi przy tym mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy. Zatem o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej czy też celowościowej" (podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1149/06).

Powyższe potwierdza stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 605/13, gdzie Sąd stwierdził, iż "w świetle art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 i 2 u.p.t.u., odliczenie podatku naliczonego wyliczonego z zastosowaniem proporcji możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie wykazane, że nabyty towar lub usługa jest wykorzystywany do wykonywania zarówno czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych z podatku, a przy tym nie jest możliwe ustalenie kwoty podatku, jaką można przypisać do czynności opodatkowanych".

Mając na względzie to, że Instytut:

- świadczy czynności zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i poza tą działalnością,

- w ramach działalności gospodarczej świadczy czynności zarówno zwolnione od opodatkowania podatkiem VAT, jak i czynności opodatkowane,

- nie ma możliwości wyodrębnienia kwot podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych, jak i czynności zwolnionych od podatku, to w zaistniałym stanie faktycznym i prawnym należy uznać, że Instytut z tytułu nabywania towarów i usług koniecznych do wybudowania nowej siedziby, będzie mógł odliczyć taką część podatku naliczonego na nabyciu tych towarów i usług, jaka pozostanie do odliczenia po zastosowaniu proporcji określonych w art. 86 ust. 2a i art. 90 ust. 2 ustawy VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą" lub "ustawą o VAT":

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Pojęcie "dostawa towarów" w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że:

" (...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz.s. I 10605, pkt 43. W tym świetle świadczenie usługi następuje "odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "świadczenie usług dokonywane odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz.s. 1 7505 pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)" (pkt 17-19).

W wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d'Or SARL przeciwko Ministre de I'Économie et des Finances Trybunał wskazał, że:

" (...) aby świadczenie usług mogło być uznane za "odpłatne" w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)" (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

Z powołanego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko to, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną nie tylko od nabywcy, usługobiorcy, ale również od osoby trzeciej z tytułu dostawy towaru lub wykonania usługi. Ponadto regulacja ta wskazuje, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, to tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dofinansowanie ma, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlega opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie wsparcia.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości, zgodnie z którym:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły, prowadzący do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia "subwencja bezpośrednio związana z ceną".

W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des Produits Wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd.v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego.

Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku z dnia 13 czerwca 2022 r. w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał.

Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia/danej dostawy (tj. świadczenie/dostawa dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Należy zwrócić uwagę, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub konkretną dostawę.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług otrzymane dofinansowanie na pokrycie kosztów projektu stanowi wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazali Państwo, że zawarli z Województwem (...), jako Instytucją Zarządzającą, umowę o dofinansowanie projektu pn. " (...)". Celem projektu jest stworzenie ponadregionalnej specjalistycznej bazy naukowo-badawczej i badawczo-wdrożeniowej, która wzmocni Państwa potencjał. Będą Państwo zmierzali do budowania przewagi konkurencyjnej regionu poprzez specjalizację w branży rolno-spożywczej i efektywne wykorzystanie infrastruktury proinnowacyjnej. Pozwoli to na stworzenie nowoczesnych, zintegrowanych laboratoriów wyposażonych w unikatową aparaturę umożliwiających prowadzenie kompleksowych badań oraz intensyfikację transferu wiedzy do przedsiębiorstw działających w sektorach: biotechnologii, przemysłu spożywczego (produkcja zwierzęca i żywność prozdrowotna), weterynarii, nauk o żywności, biologii, chemii i medycyny, działających na rzecz gospodarki regionu i kraju. Otrzymana dotacja stanowi dofinansowanie wyłącznie wskazanego we wniosku projektu. Gdyby Państwo nie otrzymali dofinansowania, to nie realizowaliby Państwo projektu z własnych środków. Dofinansowanie przyznane przez Województwo (...) może być przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. W projekcie nie przewiduje się komercjalizacji (sprzedaży) wyników badań oraz nie przewiduje się patentów. Nie przewidują Państwo odpłatnego organizowania szkoleń z zakresu tematyki/efektów projektu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, w kontekście przywołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do otrzymanej przez Państwa dotacji nie zachodzi sytuacja, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, bowiem otrzymana dotacja stanowi dofinansowanie wyłącznie wskazanego we wniosku projektu. Udzielona Państwu dotacja jest więc dotacją kosztową - do kosztu realizacji inwestycji polegającej na budowie nowej siedziby Instytutu. Otrzymane przez Państwa dofinansowanie zostanie przekazane na pokrycie wydatków projektu i nie stanowi dla Państwa wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wskazali Państwo, że pozostaną Państwo właścicielem infrastruktury wybudowanej w ramach projektu i będą ponosić koszty związane z utrzymaniem wyposażenia, działalnością badawczą i personelem korzystającym z infrastruktury powstałej w wyniku realizacji Projektu. Otrzymana dotacja nie będzie więc związana z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą i nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy tą dotacją a świadczeniem usług. W związku z tym, otrzymana dotacja nie będzie stanowić wynagrodzenia z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, w związku z tym, że dotacja będąca przedmiotem wniosku stanowi wyłącznie dofinansowanie do realizacji przedmiotowego projektu oraz dofinansowanie to nie ma związku z dostawą towarów bądź ze świadczeniem przez Państwa usług, to nie stanowi ona podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku od towarów i usług nabytych w związku z realizacją projektu.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

Przepis art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji ustawowej określonej ww. przepisem wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 1 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle § 7 rozporządzenia:

W przypadku instytutu badawczego, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X = Ax100/A+B

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej instytutu badawczego,

B - sumę wykorzystanych przez instytut badawczy środków obejmującą:

1) subwencje, dotacje i inne środki o podobnym charakterze przeznaczone w danym roku przez ten instytut na zadania związane z działalnością naukową lub kształceniem w szkole doktorskiej, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, których realizacja nie mieści się w działalności gospodarczej,

2) dotacje i inne środki o podobnym charakterze przeznaczone na realizację przez ten instytut w danym roku badań naukowych, prac rozwojowych lub innych zleconych zadań, których realizacja nie mieści się w działalności gospodarczej - z wyłączeniem środków finansowych przeznaczonych na stypendia dla doktorantów.

Według § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

Pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji powinno być interpretowane tak jak w przypadku art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie - dla celów określenia proporcji - powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

Stosownie do § 8 ww. rozporządzenia:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ma zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ww. przepis wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o VAT. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to - podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcje, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy o VAT, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT - przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatna działalność statutowa. W celach działalności gospodarczej mieścić się będą również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej ("towarzyszące" tej działalności), niezależnie od tego czy ostatecznie bezpośrednio generują opodatkowanie VAT.

Wskazali Państwo, że nowa siedziba Instytutu, która powstanie w wyniku realizacji przedmiotowego Projektu będzie wykorzystywana do wykonywania zarówno czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą (statutowych), jak i czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, zarówno zwolnionych od podatku VAT, jak i opodatkowanych tym podatkiem. Prowadzą Państwo ewidencję księgową, w której przyporządkowują Państwo wydatki dotyczące działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza (działalność statutowa). W przypadku, gdy wydatki związane są zarówno z działalnością gospodarczą, jak i z działalnością inną niż gospodarcza (cele statutowe), przyporządkowują Państwo wydatki przy pomocy ustalonej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT. W przypadku natomiast, gdy wydatki ponoszone w ramach działalności gospodarczej związane są zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT, zgodnie z art. 91 ust. 1 i następne ustawy o VAT, stosują Państwo proporcję do podatku naliczonego na nabyciu towarów i usług. W przypadku, gdy wydatki są wyłącznie związane z czynnościami zwolnionymi albo z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, takie wydatki przyporządkowują Państwo do odpowiednich czynności bez stosowania ww. proporcji.

W rozpatrywanej sprawie w związku z wykorzystywaniem nabywanych w ramach realizacji projektu towarów i usług do czynności opodatkowanych i zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi służą do wykonywania przez Państwa czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W celu odliczenia podatku naliczonego, podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów czynności - opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

W okolicznościach niniejszej sprawy - jak wynika z treści wniosku - w przypadku, gdy wydatki związane są zarówno z działalnością gospodarczą, jak i z działalnością inną niż gospodarcza (cele statutowe), przyporządkowują Państwo wydatki przy pomocy ustalonej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT. Zatem w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w pierwszej kolejności są Państwo zobowiązani do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT, z uwzględnieniem przepisu § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

W dalszym etapie - w związku z faktem, że nabywane towary i usługi związane z działalnością gospodarczą wykorzystywane są zarówno do czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od podatku - powinni Państwo dokonać kolejnego podziału podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT.

W związku z powyższym, skoro wydatki ponoszone w związku z realizacją projektu pn. " (...)" są wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza, a Państwo nie mają możliwości przypisania poniesionych wydatków w całości do działalności gospodarczej, to przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT oraz przepisów ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. Następnie, skoro nabywane towary i usługi wykorzystywane są w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku od towarów i usług, powinni Państwo zastosować przepisy art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pojęcie "kosztu kwalifikowalnego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne dla Państwa przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.).