0114-KDIP3-2.4014.131.2017.2.LS - Skutki podatkowe zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2017 r. (data wpływu 27 października 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 listopada 2017 r. (data nadania 27 listopada 2017 r., data wpływu 29 listopada 2017 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-2.4014.131.2017.1.LS z dnia 16 listopada 2017 r. (data nadania 17 listopada 2017 r., data doręczenia 19 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności-jest prawidłowe.

W dniu 27 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga. Wnioskodawca nabył od spółki mającej siedzibę w Republice Cypryjskiej (Pożyczkodawca, Cedent), wierzytelność pieniężną na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności.

Wierzytelność będąca przedmiotem nabycia wynika z udzielonej przez Pożyczkodawcę pożyczki dla spółki kapitałowej mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dłużnik). Zgodnie z umową pożyczki (Umowa), sama Umowa, jak również prawa i obowiązki stron Umowy podlegają prawu polskiemu. Umowa nie określa wprost miejsca, w którym Dłużnik powinien spełnić wobec Pożyczkodawcy świadczenie o zwrot pożyczki lub zapłatę odsetek.

Umowa sprzedaży nie wprowadza zmian postanowień Umowy. Po dokonaniu sprzedaży spłata udzielonej pożyczki powinna nastąpić na rachunek bankowy Wnioskodawcy prowadzony w banku z siedzibą poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Pismem z dnia 16 listopada 2017 r. Nr 0114-KDIP3-2.4014.131.2017.1.LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

* Przedłożenie oryginału lub urzędowo poświadczonej kopii dokumentu/dokumentów obcojęzycznych wraz z klauzulą apostille oraz jego/ich tłumaczeń na język polski przez tłumacza przysięgłego, z których to dokumentów wynika sposób reprezentacji Wnioskodawcy w zakresie składania oświadczeń woli i podpisywania dokumentów;

* wskazanie gdzie wykonywane będą prawa majątkowe w chwili zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności pieniężnej przez Wnioskodawcę (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa)?

* Wskazanie czy z tytułu zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności pieniężnej przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności będzie objęta zakresem podatku od towarów i usług/podatkiem od wartości dodanej (opodatkowana podatkiem od towarów i usług/podatkiem od wartości dodanej) bądź zwolniona z tego podatku?

Pismem z dnia 27 listopada 2017 r. (data nadania 27 listopada 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca przedłożył Wyciąg Rejestru Handlowego i Spółek wraz z klauzulą apostille oraz jego tłumaczenie a także wskazał, że:

Drugie pytanie wskazane w Wezwaniu dotyczy uzupełnienia wniosku poprzez "wskazanie gdzie wykonywane będą prawa majątkowe w chwili zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności pieniężnej przez Wnioskodawcę (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa)". Powyższe pytanie nie precyzuje jakich "praw majątkowych" dotyczą wątpliwości Organu - jak rozumiemy wątpliwości te dotyczą praw majątkowych związanych z wierzytelnościami będącymi przedmiotem opisanej we wniosku umowy sprzedaży wierzytelności. Powyższe wierzytelności wynikają z pożyczki, która została udokumentowana umową, która w treści wniosku określana była jako "Umowa".

Zdaniem Spółki, w analizowanym stanie faktycznym za "miejsce wykonania prawa majątkowego" wynikającego z Umowy, w chwili dokonania przedmiotowej sprzedaży, należy uznać siedzibę Wnioskodawcy (wierzyciela). Pogląd ten Spółka wywodzi z treści art. 454 § 1 Kodeksu Cywilnego - stanowi on, że dla spełniania wierzytelności pieniężnych każdorazowo miejscem wykonywania praw majątkowych jest miejsce siedziby wierzyciela. Z uwagi na fakt, że w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym mowa jest właśnie o wierzytelności pieniężnej (która jest świadczeniem pieniężnym), związane z nią prawa majątkowe były, zarówno na moment zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności, jak i po jej zawarciu, wykonywane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ponieważ zarówno wierzyciel pierwotny, jak i nabywca wierzytelności mają siedzibę poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (odpowiednio - na Cyprze i w Luksemburgu).

Z tytułu zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności pieniężnej żadna ze stron nie była objęta zakresem podatku od towarów i usług / podatkiem od wartości dodanej (opodatkowana podatkiem od towarów i usług/podatkiem od wartości dodanej) bądź zwolniona z tego podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zawarcie umowy sprzedaży wierzytelności pieniężnej pomiędzy Wnioskodawcą a Pożyczkodawcą na mocy której Wnioskodawca nabył przedmiotową wierzytelność wobec Dłużnika nie podlega opodatkowaniu p.c.c.?

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie umowy sprzedaży wierzytelności pieniężnej pomiędzy Wnioskodawcą a Pożyczkodawcą na mocy której Wnioskodawca nabył przedmiotową wierzytelność wobec Dłużnika nie będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o p.c.c., podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 1 ust. 4 ustawy o p.c.c., czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 4a i 5 ustawy o p.c.c. (dotyczących umów zamiany oraz umów spółki oraz ich zmian, będących poza zakresem niniejszego wniosku), jeżeli ich przedmiotem są:

* rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; lub

* rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z powyższymi przepisami, w celu określenia, czy dana czynność cywilnoprawna podlega opodatkowaniu p.c.c., w pierwszej kolejności należy określić, czy jej przedmiotem są rzeczy (prawa majątkowe) znajdujące się (wykonywane) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też poza jej granicami.

Z uwagi na to, że wierzytelność jest uprawnieniem wierzyciela do żądania spełnienia danego świadczenia przez dłużnika, a nie przedmiotem materialnym, należy ją, na potrzeby ustawy o p.c.c., kwalifikować jako prawo majątkowe, a nie rzecz. W ustawie o p.c.c. brak jest jednak przepisów, które wskazywałyby, w jaki sposób należy określić "miejsce wykonywania prawa majątkowego".

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, należy w tym celu posłużyć się normami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: w Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm., dalej: k.c.).

Wnioskodawca chciałby wskazać, że pomimo, iż k.c. nie wprowadza definicji "miejsca wykonywania prawa majątkowego", k.c. zawiera regulacje odnoszące się do miejsca spełnienia świadczenia. W opinii Wnioskodawcy należy przyjąć, że przy braku w ustawie o p.c.c. oraz k.c. definicji pojęcia "miejsca wykonywania praw majątkowych", w przypadku wierzytelności należy stosować reguły dotyczące "miejsca spełnienia świadczenia" w rozumieniu k.c. Stanowisko to zostało zaakceptowane m.in. w:

* interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPB2.4514.571.2016.3.MZ, oraz

* interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2016 r., sygn. 1462-IPPB2.4514.464.2016.2.JG1, oraz

* interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2016 r., sygn. IPPB2/4514-352/15-4/KW1, oraz

* interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 października 2016 r., sygn. 1462-IPPB2.4514.448.2016.2.JG1.

Zgodnie z art. 454 § 1 k.c., jeżeli miejsce spełnienia świadczenia nie jest oznaczone ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione w miejscu, gdzie w chwili powstania zobowiązania dłużnik miał zamieszkanie lub siedzibę. Jednakże świadczenie pieniężne powinno być spełnione w miejscu zamieszkania lub w siedzibie wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia. Art. 454 § 2 k.c. stanowi z kolei, że jeżeli zobowiązanie ma związek z przedsiębiorstwem dłużnika lub wierzyciela, o miejscu spełnienia świadczenia rozstrzyga siedziba przedsiębiorstwa.

W świetle wskazanych powyżej przepisów k.c. miejsce spełnienia świadczenia powinno być oznaczone w treści stosunku prawnego kreującego obowiązek spełnienia danego świadczenia lub powinno wynikać z właściwości zobowiązania. W przypadku, gdy miejsce świadczenia nie zostało oznaczone lub nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie pieniężne powinno być spełnione w miejscu zamieszkania lub siedzibie wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia.

Przepis art. 454 k.c. jest przepisem dyspozytywnym, czyli takim, który znajduje zastosowania wyłącznie w wypadku, gdy ze stosunku zobowiązaniowego nie wynika nic innego lub strony tego stosunku nie postanowią inaczej. Biorąc pod uwagę, że Umowa nie określa wprost miejsca, w którym Dłużnik powinien spełnić wobec wierzyciela świadczenie o zwrot pożyczki lub zapłatę odsetek, miejsce spełnienia świadczenia wynikającego z Umowy powinno być generalnie ustalone na podstawie art. 454 k.c. W takiej sytuacji, za miejsce spełnienia świadczenia wynikającego z Umowy w rozumieniu art. 454 k.c., i w konsekwencji również "miejsce wykonania prawa majątkowego" wynikającego z Umowy, po dokonaniu przedmiotowej sprzedaży, należałoby uznać siedzibę Wnioskodawcy (wierzyciela). W związku z faktem, Ze Wnioskodawca posiada siedzibę w Luksemburgu, "miejsce wykonania prawa majątkowego" znajdować się będzie poza terytorium Polski.

W związku z powyższym zawarcie umowy sprzedaży wierzytelności pieniężnej pomiędzy Wnioskodawcą a Pożyczkodawcą na mocy której Wnioskodawca nabył przedmiotową wierzytelność wobec Dłużnika nie będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459). Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przyjęłaby postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to spowoduje obowiązek zapłaty tego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 cyt. ustawy czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, np. prawo majątkowe podlega wykonywaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostaje zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Umowa sprzedaży będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli prawo majątkowe będące przedmiotem sprzedaży w chwili jej zawarcia podlega wykonywaniu za granicą oraz nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga. Wnioskodawca nabył od spółki mającej siedzibę w Republice Cypryjskiej (Pożyczkodawca, Cedent), wierzytelność pieniężną na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności. Wierzytelność będąca przedmiotem nabycia wynika z udzielonej przez Pożyczkodawcę pożyczki dla spółki kapitałowej mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dłużnik). Zgodnie z umową pożyczki (Umowa), sama Umowa, jak również prawa i obowiązki stron Umowy podlegają prawu polskiemu. Umowa nie określa wprost miejsca, w którym Dłużnik powinien spełnić wobec Pożyczkodawcy świadczenie o zwrot pożyczki lub zapłatę odsetek. Umowa sprzedaży nie wprowadza zmian postanowień Umowy. Po dokonaniu sprzedaży spłata udzielonej pożyczki powinna nastąpić na rachunek bankowy Wnioskodawcy prowadzony w banku z siedzibą poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W analizowanym stanie faktycznym za "miejsce wykonania prawa majątkowego" wynikającego z Umowy, w chwili dokonania przedmiotowej sprzedaży, należy uznać siedzibę Wnioskodawcy (wierzyciela). Pogląd ten Spółka wywodzi z treści art. 454 § 1 Kodeksu Cywilnego - stanowi on, że dla spełniania wierzytelności pieniężnych każdorazowo miejscem wykonywania praw majątkowych jest miejsce siedziby wierzyciela. Z uwagi na fakt, że w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym mowa jest właśnie o wierzytelności pieniężnej (która jest świadczeniem pieniężnym), związane z nią prawa majątkowe były, zarówno na moment zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności, jak i po jej zawarciu, wykonywane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ponieważ zarówno wierzyciel pierwotny, jak i nabywca wierzytelności mają siedzibę poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (odpowiednio - na Cyprze i w Luksemburgu). Z tytułu zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności pieniężnej żadna ze stron nie była objęta zakresem podatku od towarów i usług / podatkiem od wartości dodanej (opodatkowana podatkiem od towarów i usług/podatkiem od wartości dodanej) bądź zwolniona z tego podatku.

Zatem, przyjmując za Wnioskodawcą, że prawa majątkowe będące przedmiotem umowy sprzedaży wierzytelności, będą wykonywane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, należy stwierdzić, że powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.