0114-KDIP3-2.4011.563.2018.1.JG1 - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2018 r. (data wpływu 6 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 6 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pod koniec roku 2015 wraz ze swoją dziewczyną Wnioskodawca zakupił mieszkanie, w którym Wnioskodawca zamierzał zamieszkać. Wnioskodawca wraz ze swoją dziewczyną nabył 1/2 udziału w mieszkaniu. Wnioskodawca wraz ze swoją dziewczyną wykonali pobieżny remont, aby mieszkanie nadawało się do zamieszkania. Niestety sytuacja życiowa zmusiła Ich do szybkiej sprzedaży przedmiotowego mieszkania przez co po wykonaniu remontu Wnioskodawca wystawił je na sprzedaż, a w połowie roku udało się Im znaleźć kupca. Mieszkanie zostało przez Wnioskodawcę sprzedane. Po sprzedaży, analizując przepisy prawa podatkowego, Wnioskodawca dowiedział się o uldze z art. 21 ust. 1 pkt 131 Ordynacji podatkowej (powinno być ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), na gruncie którego przysługuje podatnikowi zwolnienie podatkowe, jeżeli przeznaczy dochód ze sprzedanej nieruchomości na cele mieszkaniowe w ciągu dwóch lat od końca roku podatkowego. Z racji, iż mieszkanie sprzedane zostało w połowie 2016 r., termin ten mija z końcem bieżącego roku. Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi i przeznaczyć uzyskaną kwotę na cele mieszkaniowe. Ze sprzedaży mieszkania Wnioskodawca uzyskał kwotę około 185 tysięcy złotych. Kwota ta nie jest wystarczająca aby kupić mieszkanie w mieście, w którym Wnioskodawca mieszka. Dlatego też, Wnioskodawca chciałby ponownie zakupić nieruchomość z osobą mu bliską, w ten sposób Wnioskodawca nabyłby udział w nieruchomości. W nabytej nieruchomości Wnioskodawca ma zamiar realizować własne cele mieszkaniowe, tzn. zamieszkać w niej osobiście wraz z osobą mu bliską. W przyszłości Wnioskodawca rozważa ewentualność by nieruchomość tę wynajmować. W nieruchomości Wnioskodawca ma zamiar zamieszkać możliwie jak najszybciej, jednak uzależnione jest to od kondycji mieszkania, które Wnioskodawca kupi. Budżet bowiem nie pozwala mu na kupno nowego mieszkania w wybranej przez Wnioskodawcę okolicy, tym samym Wnioskodawca zmuszony będzie do kupna mieszkania nadającego się do remontu. W związku z tym, jeżeli zasób majątkowy pozwoli, Wnioskodawca chciałby wyremontować mieszkanie od razu po zakupie, a następnie w nim zamieszkać. Jeżeli sytuacja majątkowa na to nie pozwoli, Wnioskodawca rozważa wynajem nieruchomości przez jakiś czas by w ten sposób zdobyć środki na remont a następnie po nim zamieszkać w nieruchomości. Forma własności jaką Wnioskodawca rozważa przy kupnie nieruchomości to: odrębna własność lokalu mieszkalnego albo spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu mieszkalnego. W przypadku niepowodzenia w zakupie mieszkania w mieście, którym Wnioskodawca mieszka, rozważa On również zakup udziału w budynku mieszkalnym w jego rodzinnym mieście. Jest to jedynie opcja "rezerwowa", jednak atrakcyjna jakość cen sprawia, iż Wnioskodawca bierze to pod uwagę. W takim przypadku cel mieszkaniowy na chwilę obecną Wnioskodawca nie realizowałby sam, bowiem nieruchomość tę Wnioskodawca wynająłby na kilka lat. Wnioskodawca zamieszkałby w niej osobiście dopiero po powrocie do rodzinnego miasta, który planuje w ciągu najbliższych 5 lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości na zakup kolejnego udziału w nieruchomości, w której Wnioskodawca zamierza zamieszkać, będzie uznane na gruncie przepisów podatkowych jako przeznaczenie przychodu na własne cele mieszkaniowe, przez co będzie zasługiwać na zwolnienie z art. 21 Ordynacji Podatkowej (powinno być ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

2. Czy ewentualny zakup udziału w budynku mieszkalnym w rodzinnym mieście Wnioskodawcy, w przypadku gdy Wnioskodawca nie będzie tam zamieszkiwać przez pierwsze lata, również będzie zasługiwać na zwolnienie podatkowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości na zakup kolejnego udziału w nieruchomości, w której zamierza zamieszkać lub ewentualnie wynajmować przez krótki okres, powinno być bezsprzecznie uznane jako przeznaczenie przychodu na własne cele mieszkaniowe, w związku z czym zasługuje na zwolnienie podatkowe z art. 21 Ordynacji Podatkowej (powinno być ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ponadto zakup udziału w budynku mieszkalnym w rodzinnym mieście, z zamiarem zamieszkania w nim po powrocie do rodzinnego miasta, również powinno być potraktowane na gruncie Ordynacji Podatkowej (powinno być ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jako przeznaczenie przychodu na własne cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i forma ich nabycia.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z drugą osobą pod koniec roku 2015 kupił mieszkanie. Z uwagi na sytuację życiową mieszkanie zostało przez Wnioskodawcę sprzedane w połowie 2016 r. Wnioskodawca rozważa zakup nieruchomości w mieście, w którym mieszka z osobą mu bliską, w ten sposób Wnioskodawca nabyłby udział w nieruchomości. W nabytej nieruchomości Wnioskodawca ma zamiar realizować własne cele mieszkaniowe, tzn. zamieszkać w niej osobiście wraz z osobą mu bliską. W przyszłości Wnioskodawca rozważa ewentualność by nieruchomość tę wynajmować. W nieruchomości Wnioskodawca ma zamiar zamieszkać możliwie jak najszybciej, jednak uzależnione jest to od kondycji mieszkania, które Wnioskodawca kupi. W związku z tym, jeżeli zasób majątkowy pozwoli, Wnioskodawca chciałby wyremontować mieszkanie od razu po zakupie, a następnie w nim zamieszkać. Jeżeli sytuacja majątkowa na to nie pozwoli, Wnioskodawca rozważa wynajem nieruchomości przez jakiś czas by w ten sposób zdobyć środki na remont, a następnie po nim zamieszkać w nieruchomości. Forma własności jaką Wnioskodawca rozważa przy kupnie nieruchomości to: odrębna własność lokalu mieszkalnego albo spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu mieszkalnego. W przypadku niepowodzenia w zakupie mieszkania w mieście, którym Wnioskodawca mieszka, rozważa On również zakup udziału w budynku mieszkalnym w jego rodzinnym mieście. Jest to jedynie opcja "rezerwowa", jednak atrakcyjna jakość cen sprawia, iż Wnioskodawca bierze to pod uwagę. W takim przypadku cel mieszkaniowy na chwilę obecną Wnioskodawca nie realizowałby sam, bowiem nieruchomość tę Wnioskodawca wynająłby na kilka lat. Wnioskodawca zamieszkałby w niej osobiście dopiero po powrocie do rodzinnego miasta, który planuje w ciągu najbliższych 5 lat.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że przedmiotowa sprzedaż stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

W myśl bowiem art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8. Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

W terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić, należny podatek wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 3. (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Przy tym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że - co do zasady - dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę z ww. sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, na zasadach wynikających z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże od powyższej zasady, w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy ustawodawca ustanowił pod pewnymi warunkami wyjątek. Zgodnie bowiem z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia opisanych nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

e. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący). Poprzedzenie wyrażenia "cele mieszkaniowe" przymiotnikiem "własne" świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie "własnych" potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na "własne cele mieszkaniowe". Przy tym, "własne cele mieszkaniowe" należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową". Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy - zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu w celu późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci czy innych członków rodziny.

Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym - z różnych powodów - zamieszka po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy lub w lokalu tym po nabyciu będzie mieszkał tylko przez pewien czas. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez kilka miesięcy lokal będzie wynajmowany. Prawa do zwolnienia nie traci również podatnik, który nabył lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe, mieszkał w nabytym lokalu mieszkalnym, np. przez kilka miesięcy, a następnie przedmiotowy lokal zbył w drodze darowizny lub sprzedaży. Co istotne, nie jest przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie nieruchomości mieszkalnej innemu podmiotowi - i to zarówno przed realizacja własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Innymi słowy, nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego - czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, aby podatnik mógł skorzystać z ulgi mieszkaniowej, nabycie budynku lub lokalu mieszkalnego musi wiązać się z zamiarem podatnika zamieszkania w tym budynku lub lokalu, tj. z zamiarem realizowania celu mieszkaniowego.

Analiza wniosku wykazała, że planowane kupno udziału w nieruchomości w mieście, w którym Wnioskodawca aktualnie mieszka ewentualnie w jego rodzinnym mieście będzie stanowiło nabycie w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy, tj. że w przyszłości będzie w nim mieszkał, mimo tego że w "tymczasowym" okresie przedmiotowe mieszkanie będzie wynajmowane. Cel i okoliczności dotyczące nabycia udziału w nieruchomości ewentualnie udziału w budynku mieszkalnym w rodzinnym mieście przez Wnioskodawcę pozwala uznać, że mimo okresowego wynajęcia przedmiotowego mieszkania, zostanie ono jednak nabyte przez Wnioskodawcę na jego własne cele mieszkaniowe, które będzie realizował w przyszłości.

Reasumując: na gruncie rozpatrywanej sprawy, wydatkowanie kwoty przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania na zakup udziału w nieruchomości w mieście, w którym Wnioskodawca mieszka bądź w jego rodzinnym mieście uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania zwolnienia, wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.