0114-KDIP3-2.4011.21.2017.2.KP - Zwolnienie z PIT przychodu w postaci nieodpłatnego otrzymania dodatkowej akcji.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2017 r. (data wpływu 17 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udziału w programie motywacyjnym - jest prawidłowe.

W dniu 17 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udziału w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą zatrudnioną na podstawie umowy o pracę przez C. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka polska") należącą do grupy C. (dalej: Grupa). Centrala Grupy mieści się w Helsinkach. Spółka matka - fińska spółka akcyjna C. Oyj (dalej: Spółka fińska) zdecydowała się wprowadzić dla pracowników podległych spółek córek, w tym dla pracowników Spółki polskiej, motywacyjny plan wynagradzania - Employee Share Savings Plan (dalej: "ESSP"). W ramach ESSP wszyscy pracownicy Grupy C. we wszystkich krajach na zasadach dobrowolności udziału mają możliwość zakupu akcji spółki C. Oyj.

Środki pieniężne przeznaczone na zakup akcji spółki C. Oyj są potrącane z wynagrodzenia netto pracownika za jego zgodą. Akcje nabywane przez pracownika są po cenie rynkowej.

Nabyte przez pracownika akcje objęte są okresem zatrzymania, tzw. "holding period", który co do zasady trwa trzy lata. W okresie zatrzymania pracownik może sprzedać nabyte akcje. Jeśli jednak pracownik nie dokona czynności sprzedaży w trwającym okresie zatrzymania, jest wówczas uprawniony do otrzymania dodatkowej, nieodpłatnej akcji (tzw. "matching share") za każde dwie uprzednio nabyte akcje.

Pracownicy, którzy nabyli akcje stają się akcjonariuszami Spółki fińskiej. Oznacza to, że są uprawnieni do udziału w Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy Spółki, posiadają prawo głosu, a także są uprawnieni do otrzymywania dywideny.

Do wprowadzenia planu ESSP została upoważniona Rada Dyrektorów Spółki fińskiej mocą uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki fińskiej.

Głównym celem programu jest chęć wzmocnienia więzi łączącej pracowników ze Spółką. W ten sposób ESSP przyczynia się do motywowania pracowników, by swoim zaangażowaniem oraz pracą na rzecz Grupy C. wpływali na jej długookresowy rozwój.

Spółka polska nie ma wpływu na kształtowanie postanowień motywacyjnego planu wynagradzania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym w momencie nieodpłatnego otrzymania dodatkowej akcji ("matching share") powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, lecz będzie on korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie nieodpłatnego przyznania dodatkowej akcji (tzw. "matching share") powstaje przysporzenie majątkowe po stronie Wnioskodawcy, lecz przychód taki powinien korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 24 ust. 11 ustawy PIT.

Zgodnie treścią art. 24 ust. 11 ustawy o PIT "dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podleca opodatkowaniu w momencie objęcia nabycia tych akcji. Ustęp 12a cytowanego przepisu precyzuje, że,przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego".

W świetle przytoczonego przepisu, możliwość zastosowania zwolnienia zależy od spełnienia następujących warunków:

* Spółka przekazująca akcje jest spółką akcyjną,

* Przekazane akcje mogą być nabyte lub objęte przez osoby uprawnione,

* soby uprawnione do nabycia akcji są wskazane na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy,

* Siedziba spółki przekazującej akcje mieści się na terytorium Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zdaniem Wnioskodawcy, będącego beneficjentem programu ESSP, wszystkie warunki uzależniające skorzystanie z odroczenia opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przewidzianego w art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. są spełnione, gdyż:

* podmiotem przekazującym akcje jest Spółka fińska. C. Oyj, zgodnie z jej charakterystyką określoną w prawie fińskim, należy uznać za odpowiednik polskiej spółki akcyjnej;

* podstawą do przekazania pracownikom akcji jest program ESSP, zatwierdzony uchwałą Rady Dyrektorów Spółki fińskiej, która to została uprawniona do dokonania tej czynności na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki fińskiej. Uchwała Walnego Zgromadzenia stanowi podstawę wskazania osób uprawnionych (wszystkich pracowników) do objęcia akcji. Konkretne wskazanie dokonane jest w wykonaniu zawartego również w tej uchwale Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy upoważnienia dla Rady Dyrektorów;

* wnioskodawca jest osobą uprawnioną do nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu ESSP;

* siedziba Spółki przekazującej akcje mieści się na terytorium Unii Europejskiej.

Tym samym w opinii Wnioskodawcy spełnione są ustawowe kryteria warunkujące zastosowanie określonego w art. 24 ust. 11 ustawy PIT zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy jedynym momentem, w którym powinien on rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnego otrzymania dodatkowej akcji (tzw. "matching sftare") będzie moment sprzedaży akcji.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w literaturze przedmiotu. Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w Komentarzu praktycznym do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod red. Katarzyny Serwińskiej oraz Joanny Narkiewicz-Tarłowskiej "w przypadku preferencyjnego nabycia akcji poprzez realizację opcji na akcje, można argumentować, że otrzymany przychód jest przychodem z kapitałów pieniężnych. Tak zaklasyfikowany dochód podlega opodatkowaniu według stawki liniowej 19% i nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. "

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 27 lutego 2014 r. (sygn. IPTPB2/415-739/13-3/KKu) potwierdził brak opodatkowania nabycia (objęcia) akcji w ramach analogicznego programu. W przytoczonej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że: nieodpłatne objęcie akcji przez Wnioskodawcę w ramach programu motywacyjnego, należy uznać za przychód z kapitałów pieniężnych, niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Tak więc, dochód powstały w momencie realizacji prawa do nieodpłatnego nabycia akcji, w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową objętych (nabytych) akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), nie podlega opodatkowaniu w dacie objęcia (nabycia) akcji. Na mocy art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, następuje odroczenie opodatkowania do momentu odpłatnego zbycia akcji. Dopiero w momencie zbycia akcji przez osobę uprawnioną powstanie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z kapitałów pieniężnych, z którego Wnioskodawca będący uczestnikiem programu powinien rozliczyć się osobiście."

Co więcej, uwzględniając charakter interpretacji i postanowień, tj. fakt wydawania ich w konkretnych stanach faktycznych, warto wskazać, że podobne stanowisko - kwalifikacja przysporzenia majątkowego w formie przyznanych beneficjentom analogicznych programów akcji jako przychodu opodatkowanego jedynie w momencie odpłatnego zbycia akcji przez beneficjentów zostało zaprezentowane również w innych interpretacjach prawa podatkowego, m.in.:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2016 r. (sygn. IPPB2/4511-1042/15-2/MG),

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 października 2015 r. (sygn. IPPB2/4511 -708/15-4/MG),

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPB2/415-829/14-4/MK),

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 marca 2015 r. (sygn. IPPB2/4511-2/15-2/MG).

Analogiczną wykładnię cytowanych przepisów znaleźć można w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 13 lutego 2014 r. (sygn. II FSK 601/12) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: "Wobec treści art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 24 ust. 11 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) należy wnioskować, że objęcie akcji (nieodpłatnie, częściowo nieodpłatnie) jest neutralne podatkowo w dacie tego zdarzenia, ale podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia udziałów (akcji), stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. A tej ustawy. Dopiero w tym momencie ujawnia się bowiem rzeczywisty przychód z objęcia akcji."

Stanowisko to NSA podtrzymał także w wyroku z dnia 21 maja 2014 r. (sygn. akt II FSK 1428/12). "Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Gdańsku, że przysporzenie uzyskane przez skarżącą z tytułu uzyskania akcji G G, na warunkach określonych w programie motywacyjnym, nie powoduje powstania przychodu ze stosunku pracy oraz, że przychód podatkowy powstaje dopiero w momencie sprzedaży przez wnioskodawczynię wymienionych akcji"

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy przysporzenie majątkowe z tytułu nieodpłatnego przyznania Wnioskodawcy dodatkowej akcji (tzw. "matching share") powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych, podlegający opodatkowaniu w momencie zbycia otrzymanych nieodpłatnie akcji spółki fińskiej, z uwagi na odroczenie momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz przywołanych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.