0114-KDIP3-1.4011.86.2020.3.MZ - Określenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2020 r. (data wpływu 29 stycznia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.) na wezwanie z dnia 25 marca 2020 r. Nr 0114-KDI-P3-1.4011.86.2020.2.MZ (data nadania 25 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 29 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W październiku 2016 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość (dom wraz z działką, na której posadowiony był ten dom) w drodze spadku po zmarłym ojcu (1/8 nieruchomości) oraz na podstawie umowy o dział spadku (dwaj bracia oraz mama zrzekli się swoich części na rzecz Wnioskodawcy - łącznie 7/8 nieruchomości). Ww. nieruchomość Wnioskodawca sprzedał w listopadzie 2018 r. za kwotę 480 tys. zł. Kwotę 128.900,00 zł. Wnioskodawca przeznaczył na spłatę kredytu za mieszkanie, który został zaciągnięty w 2012 r. Zarówno kredyt, jak i zakupione za niego mieszkanie należał w 1/2 do Wnioskodawcy i w 1/2 do Wnioskodawcy ówczesnej narzeczonej (nie łączyła ich wspólność majątkowa). Łączna wysokość kredytu wraz z odsetkami wynosiła na moment spłaty części kredytu (grudzień 2018 r.) 257.800 zł, czyli spłacił swoją połowę tego kredytu.

W przesłanym w terminie ustawowym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał:

* Data śmierci ojca Wnioskodawcy to 20 sierpnia 2016 r.

* Lokal mieszkalny nabyty za kredyt został zakupiony w dniu 18 marca 2015 r.

* W ww. lokalu mieszkalnym nabytym za kredyt Wnioskodawca realizował i realizuje cele mieszkaniowe (mieszka w nim).

* Kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty w Polsce, w banku.

* W umowie kredytu jest zapis o solidarnej odpowiedzialności wynikającej z umowy kredytowej.

* Lokal mieszkalny, który Wnioskodawca nabędzie w 2020 r. będzie przez niego zamieszkiwany (ze względu na charakter pracy Wnioskodawca będzie go zamieszkiwał 2, 3 razy w tygodniu).

* Pomiędzy Wnioskodawcą a małżonką istnieje wspólność majątkowa, związek małżeński został zawarty w dniu 10 sierpnia 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy od kwoty przeznaczonej na spłatę połowy kredytu mieszkaniowego (który został wzięty po 1/2 na Wnioskodawcę oraz jego narzeczoną) musi zapłacić podatek? Zarówno na moment spłaty 1/2 kredytu (257.800 zł/2 = 128.900 zł), jak i jego zaciągania nie mieli z narzeczoną wspólności majątkowej/małżeńskiej.

2. Czy ewentualnie Wnioskodawca może wykorzystać pieniądze pochodzące ze spadku na spłatę pozostałej części kredytu za mieszkanie, jeżeli w chwili obecnej Wnioskodawca jest w związku małżeńskim, ale zarówno kredyt, jak uzyskanie spadku nastąpiło przed wstąpieniem w związek małżeński? Czy w takim przypadku Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłacenia podatku?

3. Za pozostałą kwotę kredytu Wnioskodawca chce kupić do końca 2020 r. mieszkanie, którego będzie jedynym właścicielem. Mieszkanie to będzie przez Wnioskodawcę zamieszkiwane dwa, trzy razy w tygodniu. Czy od tej kwoty Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy, jeżeli jest jednocześnie współwłaścicielem mieszkania, które kupił za kredyt i część pieniędzy pochodzących ze spadku Wnioskodawca przeznaczył na spłatę tego kredytu?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1-2.

Artykuł 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, że podatnik musi być wyłącznym właścicielem kredytu oraz mieszkania, na które ten kredyt został zaciągnięty, a jedynie że został on zaciągnięty przed uzyskaniem spadku, dlatego w ocenie Wnioskodawcy pieniądze przeznaczone na spłatę tego kredytu nie powinny zostać obciążone koniecznością uiszczenia podatku.

Ad. 3

Artykuł 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umożliwia nabycie lokalu mieszkalnego za pieniądze pochodzące ze spadku, ale nie wyklucza sytuacji, w której podatnik jest właścicielem/współwłaścicielem więcej niż jednego lokalu mieszkalnego i że pieniądze pochodzące ze spadku zostaną przeznaczone na więcej niż jeden cel mieszkaniowy, więc nie powinno to wykluczyć możliwości zwolnienia z konieczności zapłacenia podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy - źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie m.in. nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment jej nabycia i zbycia.

Z opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca w październiku 2016 r. nabył 1/8 cz. nieruchomości w drodze spadku po ojcu zmarłym w dniu 20 sierpnia 2016 r. oraz na podstawie umowy o dział spadku bracia oraz mama zrzekli się na rzecz Wnioskodawcy swoich części w wysokości 7/8 cz. nieruchomości. Wnioskodawca ww. nieruchomość sprzedał w listopadzie 2018 r. za kwotę 480 tys. zł. Kwotę 128.900,00 zł. Wnioskodawca przeznaczył na spłatę kredytu za mieszkanie, który został zaciągnięty w PKO BP w 2012 r. Kredyt jak i zakupione za niego mieszkanie należało w 1/2 do Wnioskodawcy i w 1/2 do Wnioskodawcy ówczesnej narzeczonej (nie łączyła ich wspólność majątkowa). Łączna wysokość kredytu wraz z odsetkami wynosiła na moment spłaty części kredytu (grudzień 2018 r.) 257.800,00 zł, czyli Wnioskodawca spłacił swoją połowę kredytu. W umowie kredytowej jest zapis o solidarnej odpowiedzialności wynikającej z umowy kredytowej. Lokal mieszkalny nabyty za kredyt został zakupiony w dniu 18 marca 2015 r. W lokalu tym Wnioskodawca realizował i realizuje cele mieszkaniowe (mieszka w nim).Wnioskodawca zastanawia się, czy może wykorzystać pieniądze ze spadku na spłatę pozostałej części kredytu za mieszkanie. Za pozostała kwotę Wnioskodawca zamierza w 2020 r. nabyć mieszkanie, którego będzie jedynym właścicielem. Mieszkanie będzie przez niego zamieszkiwane 2, 3 razy w tygodniu.

Aby zatem dokonać oceny czy sprzedaż (odpłatne zbycie) ww. nieruchomości stanowić będzie dla Wnioskodawcy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu źródło przychodu, niezbędne jest ustalenie momentu ich nabycia. Pod pojęciem "nabycie" należy rozumieć każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w efekcie której dochodzi do przeniesienia prawa własności.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.) - spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego - spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego - jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego - dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Sądowy dział spadku-zgodnie z art. 1038 § 1 Kodeksu cywilnego powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku.

Natomiast stosownie do art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego - każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie zaś do art. 211 i art. 212 ww. Kodeksu - zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał spadkobiercom w rzeczy wspólnej. Jeżeli jednak w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział w majątku ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O tym zaś czy udział uległ powiększeniu nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po dokonaniu działu spadku. Aby ustalić czy udział spadkowy uległ powiększeniu należy porównać wartość udziału w masie spadkowej nabytego w spadku z wartością majątku jaki przypadł spadkobiercy w wyniku działu spadku.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 1966/11 czy też wyrok Wojewódzkiego Administracyjnego w Białymstoku z 22 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 433/10, w którym Sąd stwierdził, że " (...) momentem nabycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części obejmującej udział spadkowy będzie moment nabycia spadku, w pozostałym zaś zakresie - moment działu spadku". Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest również stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2836/12 " (...) ponieważ w wyniku działu spadku nie doszło do przyrostu mienia spadkobiercy, w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka nie może być utożsamiana z nabyciem nieruchomości (udziału w nieruchomości) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". A contrario jeśli w opisanej sprawie doszłoby do przyrostu mienia spadkobiercy w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka byłaby utożsamiana z nabyciem udziału w nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli:

Jeżeli więc na skutek dokonanego działu spadku przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku działu spadku jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. W tym również momencie należy upatrywać daty nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu działu spadku.

Tak więc co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tych instytucji prawnych podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z taką sytuacją mamy właśnie do czynienia w przedmiotowej sprawie. Jak bowiem wynika z informacji zawartych we wniosku i uzupełnieniu, wartość aktualnego udziału w sprawie własności nieruchomości opisanej powyżej - dokonana w ramach podziału spadku jest większa niż wartość udziału uzyskana przez Wnioskodawcę w ramach spadku.

Zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami, udziały w przedmiotowej nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę jak niżej:

* 1/8 cz. nieruchomości w 2016 r. w wyniku spadku po ojcu,

* 7/8 cz. nieruchomości w 2016 r. w drodze działu spadku.

Tym samym biorąc pod uwagę sprzedaż nieruchomości w listopadzie 2018 r. wskazać należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży tej nieruchomości będzie stanowić źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

I tak, w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, o ile wydatki te zostaną poniesione przez zbywcę). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c - koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy - za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca otrzymane środki ze sprzedaży nieruchomości w 2018 r., w części przeznaczył na spłatę 1/2 cz. kredytu. Zastanawia się, czy może także spłacić pozostałą część kredytu. Ponadto za pozostała kwotę zamierza w 2020 r. nabyć lokal mieszkalny, w którym będzie mieszkał 2- 3 razy w tygodniu.

Należy wskazać, że ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, po spełnieniu określonych warunków, o których mowa w ustawie. Zgodnie z treścią tego przepisu w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. - wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy - za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

wydatki poniesione na:

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

wydatki poniesione na:

29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy - przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zatem nabycie lokalu mieszkalnego w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych mieści się w katalogu wydatków określonych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku, gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) - c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) -c).

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 21 ust. 30 przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Reasumując, regulacja prawna zawarta w ww. przepisie zapobiega sytuacji dwukrotnego odliczenia tego samego wydatku, tj. raz jako poniesiony na zakup lokalu mieszkalnego, drugi raz jako wydatek poniesiony na spłatę kredytu, którym został sfinansowany zakup konkretnego lokalu.

Podkreślić należy, że ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy "własne cele mieszkaniowe" podatnika. Katalog wydatków stanowiących "własne cele mieszkaniowe" podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne.

Wyjaśnić należy, że samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest więc, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości może przeznaczyć go na spłatę zaciągniętego kredytu, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże spłata ta może dotyczyć jedynie kredytu zaciągniętego przez tego podatnika na zaspokojenie jego własnych potrzeb mieszkaniowych. Poprzedzenie wyrażenia "cele mieszkaniowe" przymiotnikiem "własne" świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie "własnych" potrzeb mieszkaniowych. Tak więc, uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Jednym z tych celów jest wskazana w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo - kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przy czym, z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa musi być nie tylko kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ust. 1 ww. ustawy, ale również kredytem zaciągniętym przez podatnika, a więc przez osobę, która uzyskuje przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i u której powstaje zobowiązanie podatkowe z tego tytułu.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że za wydatki na własne cele mieszkaniowe należy uznać wydatki poniesione na spłatę kredytu, zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego.

Tym samym, jeżeli Wnioskodawca przystępując do kredytu ponosi solidarną odpowiedzialność za zobowiązania wynikające z umowy kredytowej, nie ma przeszkód, aby całość wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę tytułem spłaty tego kredytu zaliczyć na poczet wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe celem zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Jak wskazano powyżej, w przypadku spłaty kredytu istotne jest, aby był zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży oraz, aby był zaciągnięty przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży. Ważne jest również, by zaciągnięty został na cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć również należy, że jeżeli kredytobiorcy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania wynikające z umowy kredytowej, czyli zgodnie z umową kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za kredyt, to podatnik jako kredytobiorca solidarny za zadłużenie wynikające z tej umowy również odpowiada solidarnie, a więc do pełnej wysokości. W takiej sytuacji bez znaczenia pozostaje fakt, iż podatnik jest współwłaścicielem nieruchomości i posiada określony procent udziału we współwłasności. Przy obliczaniu dochodu zwolnionego można uwzględnić całą kwotę jaka została wydatkowana na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości.

W tej sytuacji wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, na częściową, czy też całkowitą spłatę kredytu na nabycie lokalu mieszkalnego, uprawnia do zwolnienia z opodatkowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie budzi również kwestia, czy wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na zakup lokalu mieszkalnego - który Wnioskodawca będzie zamieszkiwać 2-3 w tygodniu ze względu na charakter pracy - z myślą o zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. Z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydująca o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na "własne cele mieszkaniowe". Przy tym, "własne cele mieszkaniowe" należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu "własne cele mieszkaniowe". U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową". Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy - zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych potrzeb mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu w celu późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci czy innych członków rodziny.

Ponadto, wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że lokal mieszkalny, który nabędzie w 2020 r. będzie przez niego zamieszkiwany 2-3 razy w tygodniu ze względu na charakter pracy.

W takim stanie sprawy należy stwierdzić, że cel nabycia lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawcę pozwala uznać, że zostanie on nabyty przez Niego na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że zakup lokalu mieszkalnego w 2020 r. za środki uzyskane ze sprzedaży w listopadzie 2018 r. nieruchomości stanowi wydatek na własny cel mieszkaniowy Wnioskodawcy w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniający do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w ww. przepisie, przy jednoczesnym dotychczasowym posiadaniu lokalu mieszkalnego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest/będzie zgodny/zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w wyniku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego organy podatkowe ustalą, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe różni się od rzeczywistego wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn. zm.). Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.