0114-KDIP3-1.4011.518.2019.3.MZ - Skutki podatkowe darowizny akcji.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2019 r. (data wpływu 15 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny akcji:

* w części dotyczącej braku powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny akcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest członkiem zarządu spółki akcyjnej z siedzibą w Polsce, podlegającej obowiązkowi podatkowemu w Polsce, która pełni funkcję spółki holdingowej w ramach grupy kapitałowej prowadzącej działalność inwestycyjno-deweloperską (dalej: "Spółka").

Wnioskodawca uzyskuje od Spółki przychody ze stosunku pracy. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. W ramach realizowanej strategii biznesowej, Spółka od lat rozwija działalność w obszarze zarządzania zdywersyfikowanym i dochodowym portfelem nieruchomości biurowych, magazynowych i handlowych. Kluczowym działem w osiągnięciu powyższego celu jest obszar wynajmu i rozwoju biznesu, którym kieruje Wnioskodawca.

W związku z wysokimi wynikami finansowymi Spółki w latach ubiegłych oraz w celu zapewnienia optymalnych warunków do kontynuacji tego trendu w przyszłości, Spółka zamierza:

* umożliwić Wnioskodawcy, jako osobie kluczowej w obszarze wynajmu i rozwoju biznesu dla realizacji strategii Spółki, uczestnictwo we wzroście wartości Spółki,

* zmotywować Wnioskodawcę do dalszej pracy na rzecz Spółki.

W tym celu Spółka planuje wdrożyć system wynagradzania dla Wnioskodawcy (dalej: "Program motywacyjny"). Program motywacyjny zostanie przyjęty uchwałą Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki i będzie przewidywał możliwość nieodpłatnego objęcia przez Wnioskodawcę określonej ilości akcji Spółki (dalej: "Akcje").

Regulamin Programu motywacyjnego zostanie przyjęty uchwałą Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki bądź, alternatywnie, Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki, w drodze uchwały, upoważni Radę Nadzorczą do podjęcia uchwały o przyjęciu regulaminu Programu (dalej: "Regulamin"), określającego szczegółowe zasady i warunki realizacji Programu, przy uwzględnieniu treści Uchwały.

Akcje będą akcjami nowej emisji i zostaną zaoferowane Wnioskodawcy do objęcia pod warunkiem spełnienia wszystkich warunków określonych w Regulaminie Programu motywacyjnego, w tym:

* osiągnięcie wskazanego wymaganego stażu zatrudnienia w Spółce,

* kontynuacja kierowania obszarem wynajmu i rozwoju biznesu w grupie kapitałowej,

* zatwierdzenie sprawozdania finansowego za rok poprzedzający rok, w którym zostanie osiągnięty wymagany staż pracy i zostanie zatwierdzony program motywacyjny.

W przypadku objęcia Akcji, Wnioskodawca będzie mógł rozporządzać otrzymanymi Akcjami, w tym dokonać ich odpłatnego lub nieodpłatnego zbycia na rzecz podmiotów trzecich. Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości przekazania całości lub części majątku na rzecz członków rodziny, w tym majątku w postaci Akcji nabytych nieodpłatnie w Programie motywacyjnym.

Pismem z dnia 17 grudnia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.518.2019.2.MZ i Nr 0111-KDIP2-3.4015.12.2019.3.LM wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszego wezwania.

Wniosek należało uzupełnić poprzez:

I. Uiszczenie opłaty w wysokości 40 zł na konto bankowe Krajowej Informacji Skarbowej nr 25 1010 1212 0064 6422 3100 0000 lub wskazanie, na poczet którego z podatków należy zarachować już uiszczoną opłatę; kserokopię dowodu uiszczenia opłaty należy dołączyć jako uzupełnienie do wniosku.

Pouczono Wnioskodawcę, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje - stosownie do art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej - pozostawienie go bez rozpatrzenia w zakresie podatku od spadków i darowizn; uiszczona opłata zostanie natomiast zarachowana na poczet rozstrzygnięcia w podatku, który został wskazany w pytaniu jako pierwszy, tj. na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wezwanie doręczono - stosownie do przepisu art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej - 7 stycznia 2020 r., a zatem wyznaczony termin upłynął 14 stycznia 2020 r. Wnioskodawca w tym czasie nie dokonał uzupełnienia wniosku w żądanym zakresie.

W związku z powyższym, na poczet rozstrzygnięcia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wykorzystana opłata w wysokości 40 zł uiszczona przez Wnioskodawcę w dniu 8 listopada 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z nieodpłatnym nabyciem Akcji przez Wnioskodawcę w ramach Programu motywacyjnego, w przypadku dokonania przez Wnioskodawcę darowizny Akcji na rzecz członków najbliższej rodziny, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w rozumieniu u.p.d.o.f., a w konsekwencji darowizna Akcji nie będzie prowadziła do powstania obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy na gruncie u.p.d.o.f. lub UPSD?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie podatku od spadków i darowizn zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z nieodpłatnym nabyciem Akcji przez Wnioskodawcę w ramach Programu motywacyjnego, w przypadku dokonania przez Wnioskodawcę darowizny Akcji na rzecz członków najbliższej rodziny, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w rozumieniu u.p.d.o.f., a w konsekwencji darowizna Akcji nie będzie prowadziła do powstania obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy na gruncie u.p.d.o.f.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Podatkowi od spadków i darowizn podlega z kolei, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Tym samym, darowizna Akcji, jako czynność podlegająca opodatkowaniu na zasadach regulowanych przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, jest zdarzeniem neutralnym podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku zatem dokonania w przyszłości przez Wnioskodawcę darowizny Akcji na rzecz członków rodziny, Wnioskodawca nie uzyska z tego tytułu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Zatem, w przedmiotowej sprawie ewentualne obowiązki podatkowe powstaną po stronie osób obdarowanych w związku z uzyskaną darowizną.

Powyższe oznacza, że darowizna Akcji nie będzie prowadziła do powstania obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej braku powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jest prawidłowe, natomiast w części dotyczącej zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy jest nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ogólna definicja przychodu została zawarta w art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy - za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy - dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Z treści powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika, iż do powstania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodzi jedynie wskutek zbycia o charakterze odpłatnym.

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia "darowizna". Dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 888 § 1 ww. Kodeksu, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione (art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego).

Z kolei w myśl art. 889 ww. Kodeksu: nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

* gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;

* gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nienabyte.

Zatem daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego wyżej art. 889 Kodeksu cywilnego.

Z powyższego wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna należy bowiem do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny - jako czynności nieodpłatnej - jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Prowadzi ona do zmniejszenia majątku darczyńcy, a zarazem do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów po stronie majątku obdarowanego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w niniejszej umowie darowizny będzie osobą przekazującą nieodpłatnie należące do niego Akcje (darczyńcą), wobec czego należy stwierdzić, że dojdzie do zmniejszenia jego majątku. Skoro zatem, w związku z tym przekazaniem, Wnioskodawca (darczyńca) nie otrzyma żadnych wartości pieniężnych ani innego przysporzenia majątkowego, to przekazanie to nie mieści się w zakresie powołanych powyżej definicji dochodów/przychodów podatkowych po stronie Wnioskodawcy (darczyńcy). Po stronie Wnioskodawcy nie powstanie więc w związku z tą czynnością przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, przekazanie Akcji w drodze darowizny, nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Nie można jednak zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy odnośnie braku powstania przychodu z tytułu darowizny Akcji z uwagi na zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że powołany przez Wnioskodawcę ww. art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn - nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Zawarte w tym przepisie wyłączenie dotyczy bowiem czynności, które podlegają przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1813, z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny. Zgodnie zaś z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Dla Wnioskodawcy (darczyńcy) darowizna Akcji nie jest zatem czynnością do której mają zastosowanie przepisy o podatku od spadków i darowizn, a brak opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych - po stronie Wnioskodawcy - wynika, jak wskazano, z tego że darowizna jest czynnością nieodpłatną i nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.