0114-KDIP3-1.4011.42.2017.1.KS

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości oraz sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w ramach społecznej odpowiedzialności przedsiębiorców - jest prawidłowe.

W dniu 28 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości oraz sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w ramach społecznej odpowiedzialności przedsiębiorców.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest osobą fizyczną, będącą komandytariuszem w spółce z o.o. spółce komandytowej. Spółka od niedawna prowadzi działania w ramach społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw, czyli CSR (ang. Corporate Social Responsibility). Jest to dobrowolne, wykraczające poza minimalne wymogi prawne, uwzględnianie przez firmy problematyki społecznej/środowiskowej w swojej działalności komercyjnej i relacjach z zainteresowanymi podmiotami. Głównym założeniem CSR jest odpowiedzialne i etyczne postępowanie biznesu w odniesieniu do grup społecznych, na które wpływa z możliwie największą troską względem środowiska naturalnego. Działania na rzecz środowiska naturalnego obejmują m.in. efektywne wykorzystanie posiadanych zasobów, ograniczanie ilości wytwarzanych odpadów i zanieczyszczeń oraz projektowanie produktów oraz procesów produkcji przyjaznych dla środowiska. Działania CSR Spółki polegają na wspieraniu pszczół poprzez budowę uli i opiekę nad nimi, co wiąże się z kosztami w postaci m.in. wynagrodzenia dla osoby zajmującej się pszczołami, czy zakupu preparatów i materiałów niezbędnych do hodowli.

Celem prowadzenia przez Spółkę działań CSR poza wsparciem środowiska i ekosystemu są również działania public relations, skierowane do zleceniodawców i pracowników Spółki. Część obrotów wygenerowanych przez Spółkę jest przekazywana na działania CSR. W ramach podziękowania Spółka wręcza swoim kontrahentom wyprodukowany w ten sposób miód.

Do ponoszonych przez Spółkę kosztów CSR można zaliczyć w szczególności: projekty graficzne, druk materiałów (naklejki na słoiki, torby, ekologiczne notesy), nagrywanie filmów o pasiece, przygotowywanie animacji promocyjnych dla wydawców, zakup słoików na miód, praca specjalisty ds. public relations.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy i w jaki sposób Spółka może zaliczać koszty związane z CSR do kosztów podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej ?

Zdaniem Wnioskodawcy co do zasady kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów łub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej "ustawa o PIT). Podkreślić jednak należy, te w przypadku działalności CSR nie występuje bezpośredni związek między poniesionymi wydatkami, a prowadzoną przez przedsiębiorcę działalnością gospodarczą.

Kwestia CSR nie została w żaden sposób uregulowana przez ustawodawcę. Brak jest zatem przepisów odnoszących się wprost do opodatkowania społecznej odpowiedzialności biznesu.

W związku z tym, celem wyjaśnienia możliwości rozliczenia takich wydatków, część przedsiębiorców zajmująca się działaniami CSR zwróciła się do Ministra Finansów Publicznych o wydanie interpretacji podatkowej. Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W imieniu ministra interpretacje indywidualne wydają dyrektorzy 5 izb skarbowych: w Bydgoszczy, Katowicach, Łodzi, Poznaniu oraz Warszawie.

Stanowisko organów podatkowych dot. kosztów CSR.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wydał w dniu 4 kwietnia 2016 r. interpretację indywidualną (znak: IBPB-1-3/4510-259/16/TS) stwierdzając, że wydatki ponoszone na realizację działań w ramach CSR stanowią koszty uzyskania przychodów, które powinny być rozpoznane w rachunku podatkowym w dacie ich poniesienia.

W przedmiotowej sprawie wnioskodawca wskazywał, że działania podejmowane w ramach CSR stanowią element współczesnej, efektywnej strategii zarządzania firmą o charakterze marketingowym, przekładają się na poprawę wizerunku firmy, wzrost jej konkurencyjności i pośrednio wpływają na wielkość uzyskiwanych przez wnioskodawcę przychodów. Zdaniem wnioskodawcy wymienione czynniki przemawiają za tym, że wydatki ponoszone na realizację CSR powiększają podatkowe koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc się natomiast do momentu ujęcia wydatków CSR w kosztach, wnioskodawca wskazał, że wydatki te wiążą się z ogólnym funkcjonowaniem spółki i powinny zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodem, które potrącalne są w dacie ujęcia ich w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 5c ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Natomiast w myśl art. 22 ust. 5d ustawy o PIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e,6ba,6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał ww. stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe i odstąpił od sporządzenia uzasadnienia prawnego. Podobną interpretację podatkową, korzystną dla przedsiębiorców ponoszących koszty w ramach CSR, wydał również Dyrektor izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 31 lipca 2014 r. (znak: ILPB3/423-200/14-2/PR), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 25 sierpnia 2016 r. (znak: IBPB-1-1/4510-270/16-1/SG)3, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 lipca 2016 r. (znak: IPPB5/4510-589/16-2/BC).

Zdaniem Wnioskodawcy z powołanych wyżej interpretacji podatkowych wynika, że:

* wydatki ponoszone w ramach CSR można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu;

* koszty te uznaje się za poniesione w dacie ich zaksięgowania w oparciu o otrzymaną fakturę lub rachunek, albowiem wydatki w ramach CSR nie są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i uzyskiwanym przychodem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 z późn. zm.) spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Opisaną powyżej zasadę proporcjonalnego udziału stosuje się na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W świetle powyższego na podstawie art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie tylko przychody ale również koszty uzyskania przychodów wspólnicy spółki komandytowej powinien dokonany jednolicie, w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w zyskach spółki komandytowej.

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 22 i 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Należy również wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje dwie kategorie kosztów:

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać w przedmiotowej sprawie należy, że na definicję CSR (Corporate Social Responsibility - Społeczna odpowiedzialność biznesu). Społeczną odpowiedzialność biznesu określa się jako koncepcję, dzięki której przedsiębiorstwa na etapie budowania strategii dobrowolnie uwzględniają interesy społeczne i ochronę środowiska, a także relacje z różnymi grupami interesariuszy. Bycie odpowiedzialnym nie oznacza tylko spełnienia wszystkich wymogów formalnych i prawnych, ale oprócz tego zwiększone inwestycje w zasoby ludzkie, w ochronę środowiska i relacje z otoczeniem firmy, czyli dobrowolne zaangażowanie. Społeczne odpowiedzialność jest procesem, w ramach którego przedsiębiorstwa zarządzają swoimi relacjami z różnorodnymi interesariuszami, którzy mogą mieć faktyczny wpływ na sukces w działalności gospodarczej, należy je zatem traktować jako inwestycję a nie koszt.

Innymi słowy, odpowiedzialność biznesu to efektywna strategia zarządzania, która poprzez prowadzenie dialogu społecznego na poziomie lokalnym przyczynia się do wzrostu konkurencyjności przedsiębiorstw na poziomie globalnym i jednocześnie kształtowania warunków dla zrównoważonego rozwoju społecznego i ekonomicznego.

Biorąc pod uwagę powyższe - stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez spółkę komandytową, która prowadzi działania w zakresie społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw, mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowe wydatki należy zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związane z przychodami, ponieważ nie można ich przypisać do określonych przychodów. Oznacza to, że wydatki te stanowią tzw. koszty pośrednie, co determinuje moment zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów.

Kwestię potrącalności tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 22 ust. 5c i ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem datą poniesienia wskazanych we wniosku wydatków, będzie dzień na który ujęto te wydatek jako koszt w księgach rachunkowych prowadzonych przez spółkę komandytową.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez spółkę komandytową, która prowadzi działania w zakresie społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw, mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie z uwagi na fakt, że poniesione wydatki należy zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, datą ich poniesienia, będzie dzień na który ujęto ten wydatek jako koszt w księgach rachunkowych prowadzonych przez spółkę komandytową. Przy czym Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej będzie mógł zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki komandytowej zgodnie z zasada wyrażoną w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.