0114-KDIP3-1.4011.327.2017.2.ES

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2017 r. (data wpływu 28 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik począwszy od 15 maja 1996 r. prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi poligraficzne związane z przygotowaniem do druku. Jest to działalność przeważająca. Zajmuje się m.in. projektowaniem materiałów reklamowych, wszechstronnym drukiem cyfrowym różnego rodzaju dokumentów oraz dostarczaniem specjalistycznego oprogramowania do automatyzacji procesów przygotowania plików pdf do druku.

Dodatkową formą wykonywanej działalności jest świadczenie usług z zakresu szerokopojętej agroturystyki, w wybudowanym przez siebie gospodarstwie.

Gospodarstwo agroturystyczne otwarte dla gości w lipcu 2012 r., powstało dzięki zebranym doświadczeniom związanym z aktywnym wypoczynkiem rodzinnym oraz wielkiej sympatii do Pojezierza. Gospodarstwo to odzwierciedla doświadczenia rodziny wielodzietnej podróżującej w kraju i zagranicą.

Pomysł na stworzenie takiego miejsca powstał w wyniku poszukiwań nowych, wygodnych i ciekawych miejsc wakacyjnych. Podróżując z dziećmi w różnym wieku bardzo trudno jest znaleźć miejsca oferujące pobyt dla rodziny o modelu 2+3 lub 2+4 Z tych powodów Pan A. S. wraz z małżonką postanowili zapełnić powstałą niszę swoim własnym ośrodkiem turystycznym.

Gospodarstwo jest ośrodkiem, którego głównymi odbiorcami są rodziny z dziećmi (lub z dużą ilością dzieci). Państwo S. dołożyli wszelkich starań, aby zapewnić w trakcie pobytu w ich gospodarstwie atrakcje dla dzieci w każdym wieku oraz dla dorosłych sprawujących nad nimi opiekę. Jednakże od czasu kiedy rozpoczęli działalność, rynek miejsc przeznaczonych nie tylko dla standardowych rodzin (model 2+2) zaczął się w Polsce dynamicznie rozwijać, a co się z tym wiąże przybywa również konkurencji dla ich ośrodka turystycznego. Z tych powodów, aby ich oferta była nadal atrakcyjna podejmują starania, aby monitorować działalność konkurencyjnych dla nich podmiotów oraz wprowadzać coraz to nowe udogodnienia i atrakcje.

Państwo S. są dużą rodziną, o znacznej rozpiętości wiekowej małoletnich dzieci - 5, 10 i 16 lat. Wspólne wakacyjne wyjazdy wiążą się z koniecznością zapewnienia odpowiednich atrakcji i aktywnego wypoczynku dla każdego dziecka, stosownie do jego wieku. Okoliczności te są o tyle istotne, że pozwalają w pełni przetestować i ocenić inne, konkurencyjne ośrodki pod kątem:

* wyposażenia,

* oferowanych atrakcji,

* sposobu obsługi klienta,

* podejścia do klientów w różnych grupach wiekowych - zarówno rodziców, jak i dzieci.

Dokonanie precyzyjnego rozeznania na takim rynku usług turystycznych nie jest możliwym wyłącznie poprzez śledzenie ofert na stronach internetowych czy zapoznanie się z recenzjami zamieszczanymi w portalach internetowych przez klientów odwiedzanych obiektów, gdyż są one zbyt lakoniczne. Nie pozwalają bowiem w sposób dostateczny na wyrobienie sobie własnej opinii na temat świadczonych usług. Dlatego koniecznym jest dokonanie wizytacji na miejscu. Podatnik zamierza spędzić wraz z rodziną czas w wybranych, konkurencyjnych ośrodkach turystycznych, przez minimum 2 dni (weekend - sobota, niedziela). Optymalnym czasem dla sprawdzenia rzeczywistych warunków panujących w obiekcie oraz dostępnej dla klientów oferty byłby dłuższy pobyt - tygodniowy. Pan A. S. chciałby dokonać rozeznania we wskazanym powyżej zakresie. Dlatego też planuje przeprowadzenie wyjazdów z rodziną, do wybranych obiektów turystycznych w kraju i za granicą, o podobnym profilu działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podatnik może uwzględnić w kosztach prowadzonej działalności gospodarczej, wydatki związane z organizacją podróży i pobytem całej rodziny (podatnik i małżonka wraz z trójką małoletnich dzieci) w podobnych pod względem świadczonej przez podatnika usługi obiektach turystycznych, gdzie przebywać będą w celu przetestowania konkurencyjnej oferty?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie właściwego rozeznania oraz sprawdzenie jakości usług z zakresu aktywnego wypoczynku dla rodzin z dziećmi, oferowanych przez ośrodki turystyczne o podobnym profilu do własnego gospodarstwa agroturystycznego, stanowiących dla niego konkurencję, wymaga zorganizowania wyjazdów testowych do wybranych obiektów.

Ponieważ ocenie podlegać będzie oferta skierowana do rodzin z dziećmi, aby właściwie zrecenzować ją we wszystkich segmentach: wyposażenie, dostępność atrakcji, sposób obsługi i podejście do klientów w różnych grupach wiekowych, niezbędny jest udział całej rodziny w tego typu wyjeździe. W innym przypadku, rozpoznanie oferty i jakości usług konkurencji będzie niepełne, nie odzwierciedli bowiem wszystkich aspektów i nie pozwoli na sformułowanie prawdziwych wniosków. Z tego powodu w planie wyjazdów testowych Wnioskodawca uwzględnił udział małżonki oraz dzieci.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że z przyczyn opisanych powyżej koszty podróży oraz koszty pobytu i korzystania z atrakcji oferowanych przez ośrodki turystyczne w celu ich przetestowania, powinny zostać uwzględnione w kosztach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jako koszty uzyskania przychodów.

Uzyskane w wyniku wyjazdów testowych doświadczenia zostaną wykorzystane celem podniesienia atrakcyjności gospodarstwa agroturystycznego. Natomiast obserwacje negatywnych zjawisk pozwolą uniknąć błędów w prowadzeniu ośrodka. Reasumując wyjazdy i doświadczenia z nimi związane zostaną wykorzystane w działalności w celu podwyższenia przychodów w skali roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Z powołanego powyżej przepisu wynika, że możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek: koszty te muszą być faktycznie poniesione, ich poniesienie musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodów (zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów) oraz musi istnieć związek między poniesionym kosztem i przychodem, a nadto wydatek nie może być wymieniony w katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów. Podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

* wydatek został poniesiony przez podatnika,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* jest definitywny (rzeczywisty), czyli wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* został właściwie udokumentowany,

* wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy.

Należy przy tym zauważyć, iż sam fakt nie wymienienia określonego wydatku w art. 23 ust. 1 ustawy, zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie może przesądzać automatycznie o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest wykazanie związku ponoszonych kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanym z tej działalności przychodem.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Obowiązek wykazania związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy, w oparciu o zgromadzone dowody, został nałożony na podatnika. Związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Wskazane przez Wnioskodawcę wydatki związane z organizacją podróży i pobytem całej rodziny w podobnych pod względem świadczonej przez podatnika usługi obiektach turystycznych, gdzie przebywać będą w celu przetestowania konkurencyjnej oferty, nie zostały wprost wymienione w art. 23 u.p.d.o.f. w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów.

Jednakże fakt, że dany wydatek nie został ujęty w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f., nie uprawnia do automatycznego przyjęcia domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w tym przepisie, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 4 kwietnia 2017 r. sygn. II FSK 3526/16 Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczy kwalifikator, jakim jest wpływ wydatku na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum.

W konsekwencji, kwestia kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów uzależniona jest od wykazania przez Wnioskodawcę związku przyczynowo-skutkowego, czyli udowodnienia, że wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła tego przychodu.

Do wskazanego związku przyczynowo-skutkowego NSA odniósł się także w wyroku z dnia 8 sierpnia 2017 r. sygn. II FSK 1859/15 gdzie stwierdził, że "Kryterium celowości nie wyznacza w sposobu ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszy uzyskania przychodów, od tych które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekomendowaniu otwartego ciągu zdarzeń, tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy".

W doktrynie wskazuje się, że zwrot "w celu uzyskania przychodu" nie powinien być interpretowany zbyt szeroko. Możność uzyskania przychodu przez dokonanie danego wydatku powinna być oceniana z uwzględnieniem zasad doświadczenia życiowego i praktyki obrotu gospodarczego. Nie jest bowiem wykluczone, że dany wydatek teoretycznie może się przyczynić do uzyskania przychodu, niemniej jednak faktycznie jest on obojętny dla uzyskiwania przychodu. W praktyce występują bowiem sytuacje, w których podatnicy zaliczali do kosztów uzyskania przychodów wydatki, które przeznaczone są na realizację ich potrzeb osobistych a ich możność przyczynienia się do powstania przychodu jest czysto teoretyczna (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex 2015 oraz wyroki: WSA we Wrocławiu z dnia 17 października 2013 r. sygn. I SA/Wr 1291/13 i WSA w Gliwicach z dnia 20 czerwca 2013 r. sygn. ISA/G1 154/13).

W zakresie przedmiotowego zagadnienia dotyczącego możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków stwierdzić należy, że wydatki te mają charakter osobisty, bowiem realizują przede wszystkim prywatne potrzeby Wnioskodawcy i jego rodziny (wypoczynek, relaks, rozrywka, wspólne spędzanie czasu). Przedstawiony przez podatnika opis zdarzenia przyszłego nie daje podstaw do uznania, że wydatki zostały poniesione w celu faktycznego osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła tego przychodu. Podatnik, jako profesjonalista w swojej dziedzinie, jest w stanie dokonać prawidłowej analizy konkurencyjnych ofert wykorzystując w tym celu własne wieloletnie doświadczenie (podobnie jak robią to podatnicy prowadzący działalności gospodarcze w tożsamej czy innych dziedzinach).

Wbrew zaprezentowanemu stanowisku Wnioskodawcy dotyczącemu zasadności ponoszenia przez niego wydatków związanych z wyjazdami z rodziną, do wybranych obiektów turystycznych w kraju i za granicą - w ocenie organu przedmiotowe wydatki nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, że pobyt w wybranych obiektach turystycznych de facto nie powoduje powstania przychodu. Przychód może powstać dopiero w momencie wprowadzenia odpowiednich atrakcji dla dzieci oraz dorosłych sprawujących nad nimi opiekę.

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu organizacji podróży i pobyt całej rodziny w obiektach turystycznych należy ocenić, jako wydatki mające charakter osobisty, niespełniające kryterium celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie mogą one stanowić kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie agroturystyki.

Z oczywistych, więc względów, tego rodzaju wydatki nie mogą pozostawać w jakimkolwiek związku z przesłankami działania, które można by uznać za ukierunkowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła z tytułu gospodarstwa agroturystycznego.

W związku z powyższym, stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.