0114-KDIP3-1.4011.319.2018.2.KS1 - Zwrot przez najemcę kosztów eksploatacji lokalu na rzecz wynajmującego - źródło przychodów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2018 r. (data wpływu 17 czerwca 2018 r.) uzupełnionego pismem z dnia 27 lipca 2018 r. (data wpływu 31 lipca 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-1.4011.319.2018.1.KS1 z dnia 26 lipca 2018 r. (data nadania 26 lipca 2018 r., data odbioru 27 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu osiąganego z najmu - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu osiąganego z najmu.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca i żona Wnioskodawcy są właścicielami lokali mieszkalnych i użytkowych przeznaczonych do długotrwałego wynajmu. Żaden z małżonków nie prowadzi działalności gospodarczej. Od stycznia 2018 r. małżonkowie opłacają podatek dochodowy z tytułu najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Małżonkowie złożyli oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodów przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowach najmu, najemcy lokali oprócz zapłaty czynszu najmu zobowiązani są zwracać Wnioskodawcy, jako wynajmującemu, poniesione przez niego przypadające na dany lokal koszty związane z bieżącą eksploatacją lokalu (na przykład wydatki na prąd i gaz w lokalu, zużytą wodę i odprowadzone ścieki, koszty usuwania odpadów i utrzymania porządku i czystości), na podstawie faktur VAT wystawianych przez Wnioskodawcę (refakturowania).

Zwracane kwoty stanowią dla Wnioskodawcy przychód, który, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest objęty ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, gdyż nie stanowi dla niego przysporzenia majątkowego z tytułu najmu, winien być zatem rozliczony na zasadach ogólnych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok 2018.

Wniosek dotyczy zatem zdarzenia przyszłego, które będzie miało miejsce w okresie od 1 stycznia do 30 kwietnia 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Do którego ze źródeł przychodu, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zakwalifikować zwracane wynajmującemu ponoszone przez niego koszty obciążające najemcę z tytułu bieżącej eksploatacji lokalu, udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez wynajmującego ?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody powyższe powinny być zakwalifikowane do "innych źródeł" (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509), źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać w oparciu o postanowienia wyżej powołanego art. 11 tejże ustawy.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2157, z późn. zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że przychody z najmu wspólnej nieruchomości uzyskiwane przez małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, co do zasady, podlegają opodatkowaniu odrębnie przez każdego ze współmałżonków, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.

Artykuł 12 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 6 ww. ustawy, zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże, aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu takie jak np. opłaty eksploatacyjne za zużycie wody, prądu, gazu itp., jeżeli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną są właścicielami lokali mieszkalnych i użytkowych przeznaczonych do wynajmu. Żaden z małżonków nie prowadzi działalności gospodarczej. Od stycznia 2018 r. małżonkowie opłacają podatek dochodowy z tytułu najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Małżonkowie złożyli oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodów przez Wnioskodawcę. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowach najmu, najemcy lokali oprócz zapłaty czynszu najmu zobowiązani są zwracać Wnioskodawcy, jako wynajmującemu, poniesione przez niego przypadające na dany lokal koszty związane z bieżącą eksploatacją lokalu (na przykład wydatki na prąd i gaz w lokalu, zużytą wodę i odprowadzone ścieki, koszty usuwania odpadów i utrzymania porządku i czystości), na podstawie faktur VAT wystawianych przez Wnioskodawcę (refakturowania).

Podkreślenia wymaga, że pojęcie refakturowania nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa. Jednak przyjęta praktyka, jak i orzecznictwo dopuszczają sytuacje, gdy koszty pewnych usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę, mogą być w ramach umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawienie tzw. refaktur. Refakturowanie polega na odsprzedaży usług bez doliczania jakiejkolwiek marży. Celem refakturowania jest przeniesienie poniesionych kosztów przez refakturujący podmiot na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że jedynie określona w umowie kwota czynszu stanowi przysporzenie majątkowe Wnioskodawcy jako wynajmującego, a tym samym generuje przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast wymienione przez Wnioskodawcę opłaty związane z bieżącą eksploatacją lokalu (na przykład wydatki na prąd i gaz w lokalu, zużytą wodę i odprowadzone ścieki, koszty usuwania odpadów i utrzymania porządku i czystości), związane z użytkowaniem lokalu, do których zobowiązany jest zgodnie z zawartą umową najmu najemca, nie stanowią dla Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego. W zakresie uiszczania powyższych opłat Wnioskodawca pełni jedynie rolę pośrednika pomiędzy najemcą a usługodawcami. W związku z tym, ww. opłaty nie stanowią dla Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego, a tym samym nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W konsekwencji w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zwrot Wnioskodawcy przez najemcę opłat eksploatacyjnych za użytkowanie lokalu, do których ponoszenia najemca jest zobowiązany w umowie najmu, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.