0114-KDIP2-3.4010.357.2017.1.MC - Zwolnienie z CIT dochodu spółdzielni budowlano-mieszkaniowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2017 r. (data wpływu 21 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania dochodu z tytułu zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu jako dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - jest prawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania dochodu z tytułu zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu jako dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia Budowlano-Mieszkaniowa (dalej SBM lub Spółdzielnia) jest czynnym podatnikiem VAT. Jest małą spółdzielnią, która funkcjonuje od 1958 r. Posiada jedną nieruchomość - jeden budynek mieszkalny, w którym znajduje się 45 lokali mieszkalnych, w tym jeden lokal stanowiący własność Spółdzielni oraz 19 lokali użytkowych, w tym 2 lokale stanowiące własność Spółdzielni (w tym lokal administracji).

Odrębną własnością lokalu objęte są 23 lokale, w tym 6 lokali użytkowych oraz 17 lokali mieszkalnych.

Spółdzielnia wraz z osobami (członkami spółdzielni), które posiadają odrębną własność lokali mieszkalnych i użytkowych jest współużytkownikiem prawa wieczystego użytkowania gruntu o łącznej powierzchni 2 173 m².

Prawo użytkowania wieczystego gruntu ustanowione zostało umową zawartą 2 czerwca 1966 r. (wydanie nieruchomości spółdzielni nastąpiło w dniu 1 kwietnia 1962 r. - powierzchnia 2203 m²) i umową z 21 marca 1969 r. zmieniającą tę umowę w zakresie powierzchni nieruchomości na okres do 20 czerwca 2065 r.

Do momentu zbycia działki nr 29/3 jesteśmy współużytkownikami prawa wieczystego użytkowania gruntu oznaczonego jako działki o nr ewid. nr 29/4 (powierzchnia 1977 m²) i nr 29/3 (powierzchnia 196 m²), przy czym w momencie budowy budynku była to jedna działka, będąca suma tych działek. Udział we współwłasności prawa użytkowania wieczystego gruntu wynosi - dla Spółdzielni - 301239/423244 a dla pozostałych współużytkowników - 122005/423244.

Działka o nr ewid. 29/3 powstała w wyniku podziału nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste SBM na okres do 20 czerwca 2065 r. pod budownictwo mieszkaniowe. Podział nastąpił na wniosek współużytkowników wieczystych nieruchomości - jednakże również Zarząd Dróg Miejskich wniósł o uregulowanie stanu prawnego działki - zgodnie z decyzją ostateczną nr 4 wydaną 26 marca 2015 r. z upoważnienia Prezydenta Miasta na podstawie art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce gruntami i miał na celu wydzielenia gruntów o różnym przeznaczeniu i został przeprowadzony zgodnie z przebiegiem projektowanej linii rozgraniczającej drogę.

Jak wynika z informacji uzyskanej z Urzędu Miasta działka 29/3 była wykorzystywana pod drogę publiczną (znajduje się na niej murek oporowy, część jezdni oraz chodnik) - część - i stanowi część obiektu budowlanego pn. "Układ komunikacyjny otoczenie Dworca". Inwestorem drogi była Dyrekcja Budowy Tras Komunikacyjnych. Obecnie droga znajduje się w zarządzie Zarządu Dróg Miejskich. Obiekt został oddany do użytku protokołem z dnia 6 stycznia 1976 r. i pozostaje w jego władaniu; pismem z dnia 30 grudnia 2015 r. Zarząd Dróg Miejskich wniósł o uregulowanie stanu prawnego działki.

Nieznaczna część działki nr 23/9 pokryta jest zielenią, z której mogą korzystać członkowie Spółdzielni a część stanowi chodnik służący również do przejścia mieszkańcom i użytkownikom budynku.

SBM wraz z pozostałymi współużytkownikami prawa wieczystego gruntu zamierza dokonać zbycia działki o nr 29/3 na rzecz Miasta w wyniku realizacji celu publicznego zgodnie z przepisami art. 6 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, i art. 2a ust. 2 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, które zgodnie z zapisem "Protokołu w sprawie uzgodnienia warunków nabycia" tej działki nabędzie prawo wieczystego użytkowania działki o nr ewid. 29/3 o powierzchni 0,0196 ha wraz z przeniesieniem praw do naniesień - części obiektu budowlanego - znajdujących się na tym gruncie za cenę odpowiadającą wartości rynkowej prawa wieczystego użytkowania określonym w operacie szacunkowym. Spółdzielnia ani też pozostali współużytkownicy wieczyści nie ponosili żadnych nakładów na budowę oraz utrzymanie drogi urządzonej na działce ew. nr 29/3 ani też innych budowli na niej znajdujących się.

SBM w swojej ewidencji środków trwałych oraz w ewidencji rachunkowej posiada prawo wieczystego użytkowania gruntu o powierzchni 2173 m² jako jej składnik majątku oraz budynek mieszkalny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany przez SBM z tytułu odpłatnego zbycia udziału w prawie wieczystym użytkowania gruntu - działki o nr 23/9 - stanowi dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i o ile zostanie przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych w postaci nabycia gruntu, do którego aktualnie posiada udział w prawie użytkowania wieczystego gruntów oraz na wydatki o charakterze remontowym, to czy dochód ten korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu - działki o nr 23/9, który do czasu zajęcia na drogę publiczną wykorzystywany był do użytku członków spółdzielni, bowiem na tym gruncie posadowiony jest budynek mieszkalny a po zajęciu na drogę publiczną mieszkańcy nadal korzystali z części tej działki, na której jest zieleń oraz chodnik służący również mieszkańcom bloku, jest dochodem uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i ponieważ będzie przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych poprzez nabycie na własność gruntu, na którym posadowiony jest budynek mieszkalny, do którego aktualnie Spółdzielnia ma udział w prawie użytkowania wieczystego oraz na remont budynku mieszkalnego, to korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej u.p.d.o.p.), wolne od podatku są m in. dochody spółdzielni mieszkaniowych uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z treści tego przepisu, aby dochód spółdzielni mieszkaniowej, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

* dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

* dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nieprzeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

u.p.d.o.p. ani ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych mimo że operują pojęciem zasobów mieszkaniowych, niestety nie definiują go. Definicje tę zawiera pismo MF z 5 marca 2008 r. (DD6 8213-438/II/KWW/07/MB7/82) będące urzędową interpretacją, w której zdefiniowane zostały pojęcia "zasoby mieszkaniowe" i "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" następująco:

(...) Uwzględniając charakter wnoszonych opłat oraz pokrywanych z nich kosztów, uzasadnione jest rozumienie pojęcia "zasoby mieszkaniowe", użytego w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., nie tylko jako obejmującego lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

W skład tak rozumianych zasobów mieszkaniowych wchodzą także tego rodzaju pomieszczenia, jak np. piwnice, strychy, garaże, określane w (...) ustawie o własności lokali jako tzw. pomieszczenia przynależne. Zasobami tymi objęta jest również tzw. nieruchomość wspólna, którą zgodnie z (...) ustawą o własności lokali, stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, jak np. windy, klatki schodowe, chodniki przed budynkami mieszkalnymi, media na terenach, na których znajdują się te budynki. Pojęcie "zasobów mieszkaniowych", obejmuje również pomieszczenia związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania lokali i budynków mieszkalnych, tj. pomieszczeń administracji, kotłowni oraz osiedlowych warsztatów konserwacyjno-remontowych (...) przez "zasoby mieszkaniowe" (...) należy rozumieć:

* znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.:

- dźwigi osobowe i towarowe.

- aparaty do wymiany ciepła,

- kotłownie i hydrofornie wbudowane,

- klatki schodowe,

- strychy, piwnice, komórki,

- balkony, loggie,

- garaże;

* pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:

- budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, np.: spółdzielni (...),

- kotłownie i hydrofornie wolnostojące,

- osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe;

* urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak np.:

- zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków,

- rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,

- sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,

- budowle inżynieryjne (studnie itp), stacje transformatorowe,

- budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,

- inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci (...);

* (...) grunty wraz ze znajdującymi się na nich budynkami mieszkalnymi wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych (...).

(...) pojęcie gospodarka (...) oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika, że pojęcie "gospodarki" nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. Zasób zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik mieszkaniowy, określa rzeczy związane z mieszkaniem. Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie zasób mieszkaniowy należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, a także inne pomieszczenia, czy urządzenia związane z lokalami mieszkalnymi, natomiast gospodarka zasobami mieszkaniowymi obejmuje całość mechanizmów związanych z tak zdefiniowanymi zasobami mieszkaniowymi (...).

(...) lokale użytkowe nie wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych, ponieważ nie należą do żadnej (...) z grup pomieszczeń pozostałych i urządzeń wchodzących w skład budynku mieszkalnego lub znajdujących się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców (ułatwiających im dostęp do budynku mieszkalnego, zapewniających sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie).

Uwzględniając powyższe, "zasoby mieszkaniowe" to nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie. Należą do nich także chodniki i tereny zielone służące do użytku mieszkańców oraz grunty czy prawo wieczystego użytkowania gruntów, na których posadowione są budynki mieszkalne (lub inne urządzenia zapewniające ich funkcjonowanie) bowiem służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych i utrzymaniu zasobów mieszkaniowych.

Zatem prawo wieczystego użytkowania działki o nr 29/3, która przed podziałem stanowiła integralną część powierzchni działki, na której posadowiony jest budynek mieszkalny a po jej zajęciu na drogę publiczną, a także po dokonaniu jej wydzielenia służyła mieszkańcom naszej Spółdzielni poprzez możliwość korzystania z terenu zielonego o nieznacznej powierzchni, a także z chodnika umożliwiającego dojście do budynku - stanowi zasób mieszkaniowy Spółdzielni.

Również ponoszona opłata za wieczyste użytkowanie gruntu oraz podatek od nieruchomości, w tym również od powierzchni działki 23/9, która zostanie zbyta, obciążały koszty gospodarki zasobów mieszkaniowych w tej części, która dotyczyła lokali mieszkalnych.

Powyższe stanowisko potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z 26 kwietnia 2017 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.31.2017.1.IZ (...) dochody ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu mieścić się będą w pojęciu dochodów z gzm spółdzielni, gdyż - jak wskazał wnioskodawca - do momentu rozpoczęcia inwestycji opłata za wieczyste użytkowanie oraz koszty utrzymania terenu, na którym wybudowano budynki jednorodzinne stanowiła składnik kosztów mienia spółdzielni zaliczanego do kosztów gzm (...).

Dochód z odpłatnego zbycia działki o nr 23/9 zostanie przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych - członkowie Spółdzielni na Walnym Zgromadzeniu podjęli uchwałę o przeznaczeniu uzyskanego dochodu na wykup działki, na której posadowiony jest budynek mieszkalny, a do której Spółdzielnia na udział w prawie wieczystego użytkowania, na własność (część wydatków na wykup gruntu pochodzić będzie z wpłat członków Spółdzielni na utworzony fundusz wykupu gruntów) oraz na remont budynku mieszkalnego.

Reasumując, dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, który do czasu zajęcia na drogę publiczną wykorzystywany był do użytku członków spółdzielni, bowiem na tym gruncie posadowiony jest budynek mieszkalny a po zajęciu na drogę publiczną mieszkańcy nadal korzystali z części tej działki, na której była zieleń oraz chodnik służący również mieszkańcom bloku jest dochodem uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i ponieważ będzie przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych poprzez nabycie na własność gruntu, na którym posadowiony jest budynek mieszkalny, do którego aktualnie Spółdzielnia ma udział w prawie użytkowania wieczystego oraz na remont budynku mieszkalnego korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.