0114-KDIP2-3.4010.355.2017.1.MC - Powstanie przychodu w związku z przekształceniem SKA w S.A. i podwyższeniem kapitału zakładowego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2017 r. (data wpływu27 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy przekształcenie SKA w S.A. w wyniku, którego nie dojdzie do zwiększenia kapitału zakładowego ani majątku Wnioskodawcy, będzie stanowiło czynność opodatkowaną po stronie Wnioskodawcy - jest prawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy przekształcenie SKA w S.A. w wyniku, którego nie dojdzie do zwiększenia kapitału zakładowego ani majątku Wnioskodawcy, będzie stanowiło czynność opodatkowaną po stronie Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

P. sp. z o.o. S.K.A. (dalej odpowiednio "Wnioskodawca" lub "SKA") jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą na terytorium Polski będącą polskim rezydentem podatkowym, opodatkowaną od całości swoich dochodów w Polsce na gruncie p.d.o.p.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "V AT").

Niezależnie od tego, że SKA jest podatnikiem p.d.o.p., jest ona także spółką osobową w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1577, dalej "k.s.h.").

Wnioskodawca zmierza do zmiany formy prawnej ze spółki komandytowo-akcyjnej na spółkę akcyjną (dalej: "S.A."). Przekształcenie zostałoby dokonane w trybie art. 551 i nast.k.s.h. Zgodnie z art. 553 § 1 k.s.h. spółce przekształconej będą przysługiwać wszystkie prawa i obowiązki SKA - spółki przekształcanej. S.A. będą przysługiwać wszystkie należące do SKA składniki majątku o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym.

Jednocześnie, jeden ze wspólników SKA będący komplementariuszem nie złoży oświadczenia o przystąpieniu do spółki przekształconej S.A. W takim przypadku jedynymi wspólnikami S.A. będą fundusz inwestycyjny oraz osoba fizyczna. Dodatkowo Wnioskodawca wypłaci na rzecz komplementariusza przypadającą na niego część swojego majątku obliczoną na podstawie przepisów k.s.h.

W wyniku przekształcenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego S.A. Co prawda SKA posiadać będzie na moment przekształcenia zyski niepodzielone z lat ubiegłych, które zgromadzone są na kapitale zapasowym oraz potencjalnie zysk odnoszący się do roku, w którym będzie miało miejsce przekształcenie, to jednak nie zostaną one odniesione na kapitał zakładowy S.A. w momencie przekształcenia. Ponadto, nie jest planowane wnoszenie przez wspólników dodatkowych wkładów do S.A. na moment przekształcenia. Przekształcenie nie spowoduje zatem zwiększenia majątku spółki przekształconej w porównaniu z majątkiem, którym dysponować będzie na dzień dokonania przekształcenia SKA.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przekształcenie SKA w S.A., w wyniku którego nie dojdzie do zwiększenia kapitału zakładowego ani majątku Wnioskodawcy, będzie stanowiło czynność opodatkowaną p.d.o.p. dla Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem SKA w S.A., w wyniku którego nie dojdzie do zwiększenia kapitału zakładowego ani majątku Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek rozpoznania przychodu opodatkowanego p.d.o.p.

Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy Działu III k.s.h. Zgodnie z art. 551 § I k.s.h. spółka komandytowa może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Jednocześnie w myśl art. 553 § 1 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przysługujące dotychczas spółce przekształcanej. Tym samym majątek Wnioskodawcy w wyniku przekształcenia stanie się ex lege majątkiem spółki przekształconej (S.A.).

Skutki dokonania przekształcenia na gruncie prawa podatkowego zostały uregulowane w art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Stosownie do tych postanowień osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej (tu: SKA) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Spółka przekształcona jest na gruncie przepisów podatkowych traktowana jako sukcesor podatkowy spółki przekształcanej. W związku z przekształceniem spółce przekształconej S.A. przysługiwać będą zatem wszelkie uprawnienia i obowiązki Wnioskodawcy przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Przekształcenie spółki w inną spółkę, sprowadza się więc do zmiany formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencjii identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2016. poz. 476), NIP nadany podatnikowi przechodzi na następcę prawnego w przypadku przekształcenia spółki handlowej w inną spółkę handlową (co ma miejsce w analizowanej sprawie). Powołane przepisy wskazują zatem, że spółka przekształcona (S.A.) jest na gruncie przepisów podatkowych traktowana jako sukcesor podatkowy spółki przekształcanej (SKA). W związku z przekształceniem S.A. przysługiwać będą wszelkie uprawnienia i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Przekształcenie spółki w inną spółkę, sprowadza się więc zasadniczo do zmiany formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej p.d.o.p.

Brak jest przepisu p.d.o.p., który wprost przewidywałby powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu p.d.o.p. po stronie spółki podlegającej przekształceniu. Nie powstanie on także w oparciu o ogólne przepisy definiujące pojęcie przychodu na gruncie p.d.o.p., tj. art. 12 ust. 1 p.d.o.p., art. 10 ust. 1 i art. 14 ust. 1 p.d.o.p. W wyniku przekształcenia Wnioskodawcy nie dojdzie bowiem do osiągnięcia przez Wnioskodawcę żadnego przysporzenia ekonomicznego ani też żadna korzyść ekonomiczna nie zostanie mu postawiona do dyspozycji.

Wskutek przekształcenia majątek Wnioskodawcy stanie się majątkiem przekształconej S.A. W efekcie, od strony ekonomicznej, nie dojdzie do osiągnięcia żadnych korzyści (przysporzenia) w związku z planowanym przekształceniem. W szczególności brak osiągnięcia takiego przysporzenia majątkowego związany jest z brakiem podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku przekształcenia. Należy w tym zakresie w szczególności wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 p.d.o.p. do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. Tym bardziej, jeśli do takiego powiększania kapitału zakładowego Wnioskodawcy nie dojdzie w ramach przekształcenia, brak jest możliwości przyjęcia, że zdarzenie to jest jakkolwiek opodatkowane p.d.o.p. po stronie Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że uregulowaniu podlega jedynie sytuacja przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową pod kątem opodatkowania ewentualnych niepodzielonych zysków w spółce przekształcanej, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.p. Jak wynika z brzmienia przywołanego przepisu, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, przychód określa się na dzień przekształcenia.

Jednocześnie, zgodnie stosowanie do art. 4a pkt 21 p.d.o.p., pod pojęciem spółki rozumie się spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w tym m.in. spółkę komandytowo-akcyjną. Przepis ten obejmuje zatem również kwestię przekształceń spółek komandytowo-akcyjnych, będących podatnikami p.d.o.p. Zgodnie zaś z art. 4a pkt 14 p.d.o.p. za spółkę niebędącą osobą prawną, uznaje się spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z tym, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.p., w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółek, odnosi się wyłącznie do przypadku przekształcenia spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w spółkę osobową, tj. spółkę niemającą osobowości prawnej niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przepis ten nie obejmuje przypadku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę kapitałową i tym samym nie obejmuje swoim zakresem skutków podatkowych związanych z przekształceniem spółki po stronie samego podmiotu podlegającego przekształceniu.

Powyższe stanowisko wynika również z powszechnej praktyki organów podatkowych i zostało wielokrotnie potwierdzone przez te organy, m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2015 r., nr ILPB4/4510-1-115/15-2/LM, czy z dnia 2 grudnia 2016 r., nr 3063-ILPB1 -3.4510.46.2016.2.DS.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z przekształceniem SKA w S.A. po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek rozpoznania przychodu opodatkowanego p.d.o.p.

Na koniec, Wnioskodawca pragnie wskazać, że również po zmianach w p.d.o.p. mających wejść w życie od dnia 1 stycznia 2018 r., dokonanych ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175), przekształcenie SKA w S.A. będzie również neutralne dla Wnioskodawcy. Główna zmiana polega na uchyleniu całego art. 10 p.d.o.p. i wprowadzeniu źródła przychodów (dochody z zysków kapitałowych oraz pozostałe dochody). W związku z tym, art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.p. został przeniesiony do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j i w konsekwencji przychód ten będzie zaliczony do źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych.

Ponadto, w tymże art. 7b. ustawodawca wprowadził regulację, zgodnie z którą przychodami z zysków kapitałowych są przychody uzyskane w następstwie przekształceń (art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m zgodnie z Ustawą nowelizującą). Jednakże, wskutek przekształcenia majątek Wnioskodawcy stanie się majątkiem przekształconej S.A. i - od strony ekonomicznej - nie dojdzie do osiągnięcia żadnych korzyści (przysporzenia) w związku z planowanym przekształceniem, co oznacza brak przychodu dla SKA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.