0114-KDIP2-3.4010.252.2018.2.MS - Moment ujęcia w przychodach podatkowych prowizji wstępnej oraz prowizji serwisowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2018 r. (data wpływu 5 października 2018 r.) uzupełnionym na wezwanie z dnia 29 listopada 2018 r. Nr 0114-KDIP2-3.4010.252.2018.1.MS (data doręczenia 4 grudnia 2018 r.) pismem z dnia 10 grudnia 2018 r. (data nadania 11 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wskazania momentu ujęcia w przychodach podatkowych:

* prowizji wstępnej (pytanie nr 1) - jest prawidłowe,

* prowizji serwisowej (pytanie nr 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 października 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie wskazania momentu ujęcia w przychodach podatkowych prowizji wstępnej oraz prowizji serwisowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym siedzibę na terytorium RP, zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT, podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski ̵ zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 2343, dalej: "u.p.d.o.p."). Wnioskodawca jest instytucją pożyczkową, zarejestrowaną w rejestrze prowadzonym przez Komisję Nadzoru Finansowego (KNF). Wnioskodawca zajmuje się udzielaniem kredytów konsumenckich w rozumieniu ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 993). Wnioskodawca aktualnie udziela kredytów konsumenckich za pośrednictwem serwisu internetowego oraz za pośrednictwem brokerów (punktów stacjonarnych). Wnioskodawca planuje włączyć do swojej oferty kredytowej pożyczki spłacane w ratach miesięcznych, udzielane na okres ̵ w zależności od potrzeb klienta ̵ nawet do 5 lat (możliwe są także krótsze okresy). Przy zawarciu umowy pożyczki pożyczkobiorca otrzyma harmonogram spłat miesięcznych, wskazujący datę płatności każdej raty, obejmującej część kapitału, prowizji wstępnej, prowizji serwisowej i odsetek. Wnioskodawca z tytułu udzielenia pożyczki pobierać będzie:

Prowizja wstępna to jednorazowa opłata związana z przygotowaniem oraz udzieleniem Pożyczki, stanowiąca wynagrodzenie Wnioskodawcy, która będzie naliczana pożyczkobiorcy w chwili udzielenia pożyczki i będzie należna Wnioskodawcy z chwilą udzielenia pożyczki. Prowizja serwisowa to periodyczna opłata związana z zapewnieniem zarządzania profilem klienta, monitorowaniem spłat pożyczki oraz ich terminowości. Prowizja serwisowa naliczana jest klientowi w okresach rozliczeniowych - z końcem każdego miesiąca, w którym klient faktycznie korzystał z pożyczonych środków ̵ jako ustalony procent kwoty kapitału pożyczki. Prowizja serwisowa naliczana będzie wyłącznie do momentu spłaty pożyczki. W przypadku spłaty w terminie wcześniejszym niż wynikający z harmonogramu umowy ̵ prowizja serwisowa nie będzie naliczana za okresy przypadające po całkowitej spłacie pożyczki.

W związku z brakami formalnymi pismem z dnia 29 listopada 2018 r. nr 0114-KDIP2-3.4010. 252.2018.1.MS, doręczonym 4 grudnia 2018 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego. W piśmie z dnia 10 grudnia 2018 r. (data wpływu: 17 grudnia 2018 r.) Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

Pytanie a:

Czy prowizja serwisowa jest znana w momencie udzielenia pożyczki, czy może jej wysokość jest wyliczana za każdy okres rozliczeniowy oddzielnie? Jak dokładnie wyliczana jest jej wysokości, w szczególności czy zależy ona od kapitału pożyczki a tak wyliczona kwota jest dzielona na ilość rat (okresów rozliczeniowych) spłaty pożyczki?

Odpowiedź: Prowizja serwisowa będzie wyliczana za każdy okres rozliczeniowy oddzielnie. Wysokość prowizji serwisowej stanowi określony w umowie procent kapitału pożyczki pozostałego do spłaty na koniec danego okresu rozliczeniowego.

Pytanie b:

Czy okresem rozliczeniowym w przypadku prowizji serwisowej jest tydzień, miesiąc, kwartał, rok lub inny okres? Jaki?

Odpowiedź: Okresem rozliczeniowym jest miesiąc.

Pytanie c:

Czy prowizja serwisowa wchodzi w skład całkowitego kosztu pożyczki lub pozaodsetkowych kosztów pożyczki, o których mowa w art. 5 pkt 6 i pkt 6a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim?

Odpowiedź: Prowizja serwisowa wchodzi w skład pozaodsetkowych kosztów pożyczki i tym samym także do całkowitego kosztu pożyczki.

Pytanie d:

Czy w trakcie trwania umowy klient może zrezygnować z czynności Spółki, za które pobierana jest prowizja serwisowa?

Odpowiedź: W trakcie trwania umowy klient może zrezygnować z tych czynności wyłącznie jeśli dokona całkowitej spłaty kapitału pożyczki.

Pytanie e:

Czy w sytuacji całkowitego zaprzestania spłaty pożyczki skutkującej wypowiedzeniem przez Wnioskodawcę umowy pożyczki i postawieniem w stan natychmiastowej wymagalności (spłaty), prowizja serwisowa powiązana z ratami podlega windykacji oraz będzie dochodzona w ewentualnym postępowaniu sądowym i egzekucyjnym na równi z innymi składowymi raty, tj. częścią kapitałową, należnymi odsetkami, prowizją wstępną?

Odpowiedź: W przypadku wypowiedzenia umowy pożyczki na skutek braku płatności prowizja serwisowa naliczona do dnia tego wypowiedzenia (za poszczególne okresy, włącznie z okresem, w którym miało miejsce wypowiedzenie) będzie postawiona w stan wymagalności i będzie dochodzona w ramach działań windykacyjnych. Po wypowiedzeniu umowy prowizja serwisowa nie będzie już naliczana.

Pytanie f:

Czy w przypadku podjęcia ewentualnej decyzji o zbyciu wierzytelności z tytułu niespłaconej pożyczki podmiotowi trzeciemu kwota wierzytelności obejmować będzie również niespłaconą cześć prowizji serwisowej?

Odpowiedź: Przedstawione pytanie wykracza poza stan faktyczny wniosku. Spółka nie pyta o skutki zbycia wierzytelności. Niemniej, należy wyjaśnić, że kwestia poruszona w pytaniu uregulowana jest przez normy prawa powszechnie obowiązującego ̵ tj. art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1025), zgodnie z którym w przypadku przelewu wierzytelności: "wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki".

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy prowizja wstępna stanowić będzie dla potrzeb podatkowych w całości przychód Wnioskodawcy w chwili, gdy jest należna Wnioskodawcy, tj. w dniu udzielenia pożyczki?

2. Czy prowizja serwisowa stanowić będzie dla potrzeb podatkowych przychód Wnioskodawcy w kwocie naliczonej za dany miesiąc korzystania ze środków finansowych przez klienta (pożyczkobiorcę) z dniem kiedy będzie należna Wnioskodawcy ̵ tj. w ostatnim dniu tego miesiąca?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Prowizja wstępna stanowić będzie dla potrzeb podatkowych w całości przychód Wnioskodawcy w chwili, gdy jest należna Wnioskodawcy, tj. w dniu udzielenia pożyczki. Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 2.

Prowizja serwisowa stanowić będzie dla potrzeb podatkowych przychód Wnioskodawcy w kwocie naliczonej za dany miesiąc korzystania ze środków finansowych przez klienta (pożyczkobiorcę) z dniem kiedy będzie należna Wnioskodawcy ̵ tj. w ostatnim dniu tego miesiąca.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, z późn. zm., dalej: "ustawa CIT") przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 3 powołanej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Natomiast, moment rozpoznania przychodów dla celów podatkowych określają m.in. przepisy art. 12 ust. 3a, ust. 3c ustawy CIT. W myśl art. 12 ust. 3a ustawy CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zgodnie z powszechnie akceptowaną przez organy podatkowe definicją "okres rozliczeniowy" oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 grudnia 2014 r., sygn. IBPBl/2/423-1280/14/SD, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 listopada 2014 r., sygn. ITPB3/423-397/14/k.k.).

W przypadku prowizji wstępnej, zdaniem Wnioskodawcy, znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 3a ustawy CIT. Zatem przychód powstanie w dniu wykonania usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności. Dniem wykonania usługi jest zdaniem Wnioskodawcy, dzień udzielenia pożyczki.

W przypadku prowizji serwisowej, zgodnie z umową pożyczki, będzie rozliczana w miesięcznych okresach rozliczeniowych. W takim przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, należy zastosować art. 12 ust. 3c ustawy CIT. Zatem, przychód podatkowy powstanie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego w odniesieniu do prowizji serwisowej należnej za dany okres, zgodnie z harmonogramem spłat. Nie ma przy tym znaczenia czy należność została faktycznie uregulowana ani dzień faktycznej zapłaty. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 października 2016 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.791.2016.1.JKT - wydanej w zasadniczo tożsamym stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tej części odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.), za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

O przychodzie z działalności gospodarczej można zatem mówić już w momencie powstania uprawnienia podatnika do uzyskania przysporzenia, niezależnie od jego faktycznego otrzymania. Przychodami należnymi w rozumieniu powołanego przepisu są bowiem te przychody, które wynikają ze źródła przychodów i stanowią kwoty, których wydania może żądać podatnik. Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. Do przychodów należnych Wnioskodawcy uzyskiwanych z tytułu wykonywania opisanej we wniosku działalności gospodarczej polegającej na udzielaniu pożyczek spłacanych w ratach miesięcznych, zaliczyć należy prowizje za przygotowanie, udzielenie i korzystanie z pożyczek.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17 kwietna 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1664/17: W doktrynie podnosi się, że należnego przychodu podatkowego nie można utożsamiać z wymagalnością świadczenia w rozumieniu prawa cywilnego (patrz w: Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz pod redakcją dr J. Marciniuka, Wyd. C.H. BECK 2011, komentarz do art. 12, teza 116, s. 196).

Do przychodów należnych Wnioskodawcy uzyskiwanych z tytułu wykonywania opisanej we wniosku działalności gospodarczej polegającej na udzielaniu pożyczek zaliczyć należy prowizję wstępną za udzielenie pożyczki oraz prowizję serwisową będącą opłatą związaną z zapewnieniem zarządzania profilem klienta, monitorowaniem spłat pożyczki oraz ich terminowości.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje włączyć do swojej oferty kredytowej pożyczki spłacane w ratach miesięcznych. Przy zawarciu umowy pożyczki pożyczkobiorca otrzyma harmonogram spłat miesięcznych, wskazujący datę płatności każdej raty, obejmującej część kapitału, prowizji wstępnej, prowizji serwisowej i odsetek. Wnioskodawca z tytułu udzielenia pożyczki pobierać będzie:

Prowizja serwisowa naliczana jest klientowi w okresach rozliczeniowych - z końcem każdego miesiąca, w którym klient faktycznie korzystał z pożyczonych środków ̵ jako ustalony procent kwoty kapitału pożyczki. Prowizja serwisowa naliczana będzie wyłącznie do momentu spłaty pożyczki. W przypadku spłaty w terminie wcześniejszym niż wynikający z harmonogramu umowy ̵ prowizja serwisowa nie będzie naliczana za okresy przypadające po całkowitej spłacie pożyczki. Prowizja serwisowa wchodzi w skład pozaodsetkowych kosztów pożyczki i tym samym także do całkowitego kosztu pożyczki. W przypadku wypowiedzenia umowy pożyczki na skutek braku płatności prowizja serwisowa naliczona do dnia tego wypowiedzenia (za poszczególne okresy, włącznie z okresem, w którym miało miejsce wypowiedzenie) będzie postawiona w stan wymagalności i będzie dochodzona w ramach działań windykacyjnych. Po wypowiedzeniu umowy prowizja serwisowa nie będzie już naliczana.

W ocenie organu, z samego faktu, że pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty prowizji serwisowej będącej opłatą związaną z zapewnieniem zarządzania profilem klienta, monitorowaniem spłat pożyczki oraz ich terminowości dopiero w terminie spłaty pożyczki, nie można wywodzić, iż pożyczkodawca pobiera z związku z tym wynagrodzenie za odrębną (niezależną) usługę od udzielenia pożyczki.

O tym, że jest to usługa zależna od usługi udzielenia pożyczki świadczą następujące fakty:

* wysokość prowizji serwisowej jest znana w momencie pozytywnego rozpatrzenia wniosku o udzielenie pożyczki (tego faktu nie zmienia ewentualne zmniejszenie opłaty w związku z wcześniejszą spłatą pożyczki,

* prowizja serwisowa wchodzi w skład całkowitego kosztu pożyczki,

* prowizja serwisowa jest obowiązkowa dla pożyczkobiorcy bowiem nie będzie naliczana dopiero z chwilą całkowitej spłaty kapitału pożyczki.

Bez względu na przebieg spłaty przedmiotowej pożyczki (zaniechanie, opóźnienia) Wnioskodawca będzie jej dochodził, jako kwoty należnej na podstawie podpisanej umowy.

Prowizja serwisowa jest znana (wyliczana jako ustalony procent od wartości kapitału pożyczki) w momencie udzielenia pożyczki, tylko jej spłata zostaje odroczona do terminu spłaty pożyczki. W przypadku braku zapłaty stanie się wierzytelnością, której dochodzić będzie Spółka w ewentualnym postępowaniu sądowym i egzekucyjnym. Z powyższych względów, wartość opłaty serwisowej, jako nierozerwalnie związanej z udzieleniem pożyczki stanowi na podstawie art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. przychód należny.

Moment powstania przychodów podatkowych związanych z działalnością gospodarczą ustawodawca określił w art. 12 ust. 3a-3i u.p.d.o.p. Reguła ogólna zawarta w art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3 m - dzień wykonania usługi jednak nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że umowa potwierdzająca udzielenie pożyczki stanowi dokument w którym określone zostało wynagrodzenie Wnioskodawcy za wykonanie usług mieszczących się w zakresie jego działalności i na podstawie którego Wnioskodawca dokonuje zapisów w księgach rachunkowych. Zatem, stosownie do art. 12 ust. 3a pkt 1 u.p.d.o.p., za datę powstania przychodu z prowizji za udzielenie pożyczki należy uznać dzień podpisania umowy.

W świetle powyższego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż przychody z tytułu prowizji serwisowej należnej za dany okres rozliczeniowy, stają się przychodami należnymi w ostatnim dniu przyjętego w umowie pożyczki okresu rozliczeniowego, tj. w dniu, w którym zgodnie z harmonogramem upływa termin płatności każdej z rat pożyczki (art. 12 ust. 3c u.p.d.o.p.). Momentem powstania przychodu podatkowego w przypadku prowizji - w myśl art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - będzie data wykonania usługi, tj. data udzielenia pożyczki przez Spółkę (podpisania umowy).

Zaprezentowane wyżej stanowisko organu, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Powołane poniżej wyroki dotyczą co prawda "opłaty za obsługę pożyczki w domu", ale w ocenie organu, uzasadnienia stanowiska sądów administracyjnych w pełni odzwierciedlają stanowisko organu w przedmiotowej sprawie. I tak, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 26 kwietnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 995/15 stwierdził:

Sąd podziela stanowisko Ministra Finansów, że oferowana przez Skarżącą opcja obsługi pożyczki w domu nie stanowi usługi odrębnej od usługi udzielenia pożyczki. Z przytoczonej przez Skarżącą definicji tejże opcji, jaka ma być przyjęta w dokumentach pożyczkowych wynika, iż jest to "metoda obsługi pożyczki w miejscu zamieszkania pożyczkobiorcy, do wyboru przez pożyczkobiorcę, polegająca na spłacie pożyczki poprzez odbiór przez przedstawiciela spłacanych przez pożyczkobiorcę rat pożyczki w miejscu zamieszkania pożyczkobiorcy.

Z punktu widzenia możliwości zakwalifikowania opcji obsługi pożyczki w domu jako usługi odrębnej od usługi udzielenia pożyczki, jak to uważa Skarżąca, bez znaczenia jest okoliczność, iż nie jest to opcja stosowana w każdej zawieranej umowie pożyczki i to pożyczkobiorca decyduje, czy z opcji tej skorzysta. W sytuacji bowiem, gdy pożyczkobiorca wybierze tę opcję jako metodę obsługi pożyczki, staje się ona elementem umowy pożyczki, jako że określa sposób jej spłacania przez klienta. Z opisu zdarzeń, przyszłych wynika, że dokumenty dotyczące opcji obsługi pożyczki w domu, definiujące tę opcję oraz opłatę uiszczaną przez pożyczkobiorcę z jej tytułu, "będą stanowiły integralną cześć umowy pożyczki" (...).

Opisane przez Skarżącą możliwe faktyczne zmiany wysokości przedmiotowej opłaty spowodowane są inną niż założona w umowie spłatą pożyczki, a mianowicie wcześniejszym jej spłaceniem albo zaprzestaniem spłacania. W ocenie Sądu tego rodzaju zmiany opłaty nie podważają związku opcji obsługi pożyczki w domu z udzieleniem pożyczki. Sąd zauważa, że w gruncie rzeczy kwotę opłaty niższą niż zapisana w umowie Skarżąca uzyskuje tylko w razie wcześniejszej spłaty pożyczki, kiedy to "zwraca opłaty za obsługę (również za ubezpieczenie)", ponieważ ustaje przesłanka pobierania opłaty. Zdaniem Sądu, wynikające stąd zmniejszenie opłaty za obsługę w domu należy postrzegać jako zmianę umowy pożyczki wynikającą ze zmiany okoliczności faktycznej - okresu, w jakim pożyczkobiorca korzystał z pożyczonego mu kapitału.

Należy również wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 2009 r. sygn. akt II FSK 604/08 (utrzymujący w mocy wyrok WSA w Białymstoku z dnia 16 stycznia 2008 r., syg. akt I SA/Bk 570/07), w którym to Sąd wyjaśnił:

Jak podkreślił w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji, opłata za obsługę pożyczki w domu pobierana jest przez spółkę w związku z udzieleniem pożyczki (usługa jednorazowa) z opcją obsługi jej spłaty w miejscu zamieszkania pożyczkobiorcy i nie powinna być uważana za usługę od niej niezależną (za odrębną usługę). Tym samym przychodem z tego tytułu zgodnie z zasadą memoriałową wynikającą z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., będzie przychód należny, a data jego powstania, będzie tożsama z datą powstania przychodu z tytułu wykonania usługi (jednorazowej) polegającej na udzieleniu pożyczki poza systemem bankowym (art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p). Przychodami związanymi z działalnością gospodarczą, zgodnie z zasadą memoriałową są nie tylko kwoty otrzymane, ale także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Dokonując wykładni pojęcia "przychodów należnych", do którego odwołuje się ustawodawca w cyt. przepisie należy pamiętać, że będą to należności stanowiące efekt prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, których wydania podatnik wówczas, gdy będą miały miejsce określone zdarzenia takie jak wydanie towaru lub wykonanie usługi. Powyższe oznacza, że przychody będą należne nawet wówczas, gdy podatnik ich nie otrzyma albo zrezygnuje z ich otrzymania. Dotyczy to również sytuacji, gdy strony odroczą termin płatności należności pieniężnych. Nadto należności przychodu podatkowego nie można utożsamiać z wymagalnością świadczenia w rozumieniu prawa cywilnego. W konsekwencji, w ocenie Sądu, odroczenie przez strony terminu płatności należności z tytułu naliczanej przez spółkę opłaty za obsługę spłaty pożyczki w domu, nie ma wpływu na fakt i czas uzyskania przychodu należnego z tego tytułu.

Z powyższymi tezami zgodził się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, który w wyroku z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 960/13 stwierdził m.in.:

Dodatkowo podnieść należy, że o tym, że jest to usługa zależna od usługi udzielenia pożyczki świadczy niewątpliwie okoliczność, że jej wysokość określona jest kwotowo w umowie pożyczki i stanowi określony procent od kwoty wypłaconej pożyczki. Prawidłowe jest zatem stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji, że przychodem z tytułu opłaty za obsługę pożyczki w domu, zgodnie z zasadą memoriałową wynikającą z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. będzie przychód należny, a data jego powstania będzie tożsama z datą powstania przychodu z tytułu wykonania usługi jednorazowej, polegającej na udzieleniu pożyczki pożyczkobiorcy poza systemem bankowym. Momentem powstania przychodu podatkowego w przypadku opłaty za obsługę pożyczki w domu - w myśl art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. ̵ będzie data wykonania usługi, tj. data udzielenia pożyczki przez Spółkę.

Także w zapadłych ostatnio wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 lipca 2018 r. o sygn. akt III SA/Wa 3201/17 i III SA/Wa 3202/17 oraz z dnia 10 sierpnia 2018 r. o sygn. akt III SA/Wa 3203/17 i 3204/17 Sąd potwierdził, że przychód z tytułu prowizji za udzielenie pożyczki powstaje w dniu podpisania umowy.

Jak wykazano powyżej, prowizja serwisowa jako wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za zarządzane profilem klienta, monitorowaniem spłat pożyczki oraz ich terminowości - zgodnie z art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. - stanowi przychód należny w dniu wykonania usługi, tj. w dniu udzielenia pożyczki przez Spółkę (dzień podpisania umowy).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychody z tytułu prowizji serwisowej należnej za dany okres rozliczeniowy - zgodnie z art. 12 ust. 3c u.p.d.o.p. - stają się przychodem należnym w ostatnim dniu przyjętego w umowie pożyczki okresu rozliczeniowego, tj. w dniu, w którym zgodnie z harmonogramem upływa termin płatności każdej z rat pożyczki jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji wydanych w innych sprawach należy podkreślić, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów wnioskodawcy zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji argumentacyjnych, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (zob. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2014 r., I FSK 1548/13). Wynikający z art. 14c § 1 o.p. obowiązek przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny nie oznacza konieczności dokonywania oceny innych interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przywołanych przez zainteresowanego dla wzmocnienia prezentowanej przez niego argumentacji (zob. wyrok NSA z dnia 1 marca 2013 r., II FSK 2980/12). Podkreślić także należy, iż zadaniem organów podatkowych wydających interpretacje indywidualne nie jest ocena rozstrzygnięć wydanych w sprawach innych podatników. Obowiązkiem tych organów jest natomiast ocena stanowiska podatnika przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ podatkowy musi kierować się przy tym zasadą działania na podstawie przepisów prawa (wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej). Nie może stanowić uzasadnienia dla złamania tej zasady dążenie do zachowania jednolitości wydawanych interpretacji, gdyż w ten sposób mogłoby dojść do powielania interpretacji błędnych (patrz przykładowo wyroki: WSA z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2756/11, z dnia 11 czerwca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2883/11 oraz z dnia 21 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 355/12).

Powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne dotyczą w większości także innych stanów faktycznych niż przedstawiony w przedmiotowym wniosku, m.in. prowizji za usługę poręczenia. Podkreślenia wymaga, że w większości wydawanych interpretacji stanowisko organów interpretacyjnych jest zbieżne z przedstawionym przez tut. organ, np.0114-KDIP2-3.4010. 180.2018.1.MS, 0114-KDIP2-3.4010.5.2017.1.MS, 1462-IPPB3.4510.955.2016.1.EŻ, 1462-IPPB3. 4510.902.2016.1.EŻ, IPPB3/4510-666/16-4/MS, 0115-KDIT2-3.4010.33.2017.1.JS, 0115-KDIT2-3.4010.8.2017.1.JG, 0114-DIP2-3. 4010. 278.2017.1.MS, 0114-KDIP2-3.4010.5.2017.1.MS, 0114-KDIP2-3.4010.97.2017.1.EŻ, 0114-KDIP2-3.4010.98.2017.1.EŻ, 0114-KDIP2-3.4010.99. 2017.1.EŻ, 0114-KDIP2-3.4010.100.2017.1.EŻ, 0114-KDIP2-3.4010.101.2017.1.EŻ, 0114-KDIP2-3.4010.102. 2017.1.EŻ.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidulana wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 208 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.