0114-KDIP2-3.4010.116.2018.1.MS - Zwolnienie z CIT dochodu z działalności gospodarczej na terenie SSE.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania:

* Czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód Spółki uzyskiwany z działalności gospodarczej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, tj. Zezwolenia 2, a po jego wyczerpaniu limit dostępny na podstawie zezwolenia wydanego później tj. Zezwolenia 1 (pytanie nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód Spółki uzyskiwany z działalności gospodarczej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, tj. Zezwolenia 2, a po jego wyczerpaniu limit dostępny na podstawie zezwolenia wydanego później tj. Zezwolenia1.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową i zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "CIT"), podlegającą w Polsce opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka planuje około połowy 2018 r. przejąć 4 spółki z tej samej grupy kapitałowej w ramach procedury połączenia przez przejęcie, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1577; dalej: "k.s.h."). W myśl art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., połączenie przez przejęcie polega na przeniesieniu całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej.

Wnioskodawca będzie zatem w ramach planowanego połączenia spółką przejmującą następujące podmioty:

1. Spółka strefowa 1,

2. Spółka strefowa 2,

3. M. Sp. z o.o.,

4. L. Sp. z o.o.

(spółki wymienione w punktach 1-4 dalej łącznie jako: "Spółki przejmowane").

Stosownie do treści art. 493 k.s.h., skutkiem połączenia będzie rozwiązanie Spółek przejmowanych, z dniem ich wykreślenia z rejestru przedsiębiorców.

Połączenie zostanie przeprowadzone przy zastosowaniu metody łączenia udziałów; która jest zdefiniowana w art. 44a ust. 2 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 395, dalej: "UoR") zgodnie z którym, w razie łączenia się spółek, na skutek którego nie następuje utrata kontroli nad nimi przez ich dotychczasowych udziałowców, można zastosować metodę łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c; w szczególności dotyczy to łączenia się spółek zależnych w sposób bezpośredni lub pośredni od tej samej jednostki dominującej, jak również w razie połączenia jednostki dominującej niższego szczebla z jej jednostką zależną. Metoda łączenia udziałów polega na sumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim doprowadzeniu ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu odpowiednich wyłączeń.

Dwie ze Spółek przejmowanych, tj. Spółka strefowa 1 oraz Spółka strefowa 2 (dalej łącznie jako: Spółki strefowe"), prowadzą działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: "Strefa" lub "SSE") na podstawie następujących zezwoleń:

1. Zezwolenie nr udzielone pierwotnie P. sp. z o.o. (obecnie: Spółka strefowa l) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy (dalej: "Zezwolenie 1"),

2. Zezwolenie nr...udzielone pierwotnie H sp. z o.o. (obecnie: Spółka strefowa 2) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy (dalej: "Zezwolenie 2"), określane dalej łącznie jako: "Zezwolenia strefowe" lub "Zezwolenia".

Spółka zwraca uwagę, że mimo faktu, że powyższe zezwolenia zostały pierwotnie wydane podmiotom o innych nazwach, aniżeli obecne nazwy Spółek strefowych, to jednak Spółki strefowe są w pełni uprawnione do korzystania z nich. Przyczyną takiego stanu jest wyłącznie zmiana firm (nazw) podmiotów, które pierwotnie otrzymały Zezwolenie, na obecne firmy (nazwy).

Zezwolenia strefowe zostały udzielone Spółkom strefowym na prowadzenie na terenie Strefy działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w ramach następujących pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: "PKWiU"):

1. Mięso z bydła, świń, owiec, kóz, koni i pozostałych zwierząt koniowatych, świeże lub schłodzone (kategoria 10.11. l),

2. Podroby jadalne z bydła, świń, owiec, kóz i koni i pozostałych zwierząt koniowatych, świeże lub schłodzone (kategoria 10.11.2),

3. Mięso i podroby jadalne zamrożone, pozostałe mięso i podroby jadalne (kategoria 10. 11.3),

4. Tłuszcz z bydła, owiec, kóz lub świń (kategoria 10.11.5),

5. Usługi podwykonawców związane z produkcją mięsa przetworzonego i zakonserwowanego (kategoria 10.11.9),

6. Konserwy i przetwory z mięsa, podrobów i krwi (kategoria 10.13. l),

7. Gotowanie mięsa i wyrobów mięsnych oraz pozostałe usługi związane z ich przetwarzaniem; usługi podwykonawców związane z produkcją wyrobów z przetworzonego i zakonserwowanego mięsa, włączając mięso drobiowe (kategoria 10.13.9),

8. Odpady zwierzęce surowe, niejadalne (kategoria 10.11.6).

z wyłączeniem, we wszystkich wyżej wymienionych pozycjach, działalności określonych art. 1 ust. 2-6 rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (Dz. U. L 214 z 9.8.2008).

Powyższe kategorie działalności gospodarczej są jednakowe zarówno dla Zezwolenia I, jak i dla Zezwolenia 2.

Dodatkowo zakres Zezwolenia 1 jest szerszy i wskazuje następujące dodatkowe pozycje PKWiU:

1. Magazynowanie i przechowywanie towarów (klasa 52.10),

2. Odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyclingu (kategoria 38.11.5),

3. Oleje odpadowe (pozycja 38.12.25.0),

4. Odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych, zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne (podkategoria 38.1227).

Spółka przejmująca podkreśla, że Spółka strefowa 1 oraz Spółka strefowa 2 działają na terenie tej samej Specjalnej Strefy Ekonomicznej oraz prowadzą analogiczną działalność gospodarczą, co wynika z zakresu Zezwolenia 1 oraz Zezwolenia 2 - ich zakres w znaczącej części się pokrywa. Wnioskodawca pragnie także podkreślić, że po przejęciu Spółek przejmowanych przez Spółkę przejmującą działalność gospodarcza, którą dotychczas prowadziły Spółka strefowa 1 oraz Spółka strefowa 2, będzie prowadzona przez Spółkę przejmującą w niezmienionej formie.

Wnioskodawca podkreśla, że każde z Zezwoleń określa warunki prowadzenia przez Spółki strefowe działalności na terenie Strefy, jakimi są poniesienie minimalnej kwoty nakładów inwestycyjnych do określonego dnia oraz osiągnięcie określonego poziomu zatrudnienia.

Z uwagi na fakt, że Spółki strefowe wypełniły już warunki określone w Zezwoleniach (tj. zakończyły w terminach planowane inwestycje), korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie posiadanych przez nie Zezwoleń, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Spółka przejmująca (obecnie, tj. przed planowanym połączeniem) prowadzi działalność gospodarczą poza terenem SSE i tym samym nie posiada obecnie zezwoleń na prowadzenie działalności w SSE.

Rokiem podatkowym każdej ze spółek jest rok kalendarzowy.

Zezwolenia strefowe nie przewidują ograniczeń dotyczących możliwości ich przeniesienia na inny podmiot w wyniku sukcesji prawnej - w tym w wyniku połączenia.

Zważywszy, że w wyniku zamierzonego połączenia przez przejęcie Wnioskodawca wstąpi w prawa i obowiązki Spółek przejmowanych, w tym strefowych (w tym prawa i obowiązki wynikające z przywołanych wyżej Zezwoleń strefowych), po planowanym połączeniu Wnioskodawca prowadzić będzie w dalszym ciągu działalność poza strefową, jak również prowadzić będzie działalność na terenie Strefy, na podstawie zezwoleń przysługujących obecnie Spółce strefowej 1 i Spółce strefowej 2, w związku z czym zamierza on kwalifikować dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE objętej przejętymi zezwoleniami jako zwolnione od podatku. Należy dodać, że połączenie przez przejęcie nie będzie skutkowało naruszeniem przez Wnioskodawcę ustanowionego warunku kontynuacji działalności i utrzymania inwestycji przez okres co najmniej 5 lat od ich zakończenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z połączeniem przez przejęcie ze spółkami działającymi w Strefie, Spółka przejmująca będzie uprawniona do korzystania, jako sukcesor Spółek przejmowanych w świetle prawa podatkowego, ze Zwolnień strefowych udzielonych Spółce strefowej 1 oraz Spółce strefowej 2?

2. Czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy w oparciu o Zezwolenia strefowe, Spółka będzie uprawniona do prowadzenia jednej, łącznej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, tj. wspólnej dla Zezwolenia 1 oraz Zezwolenia 2?

3. Czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód Spółki uzyskiwany z działalności gospodarczej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, tj. Zezwolenia 2, a po jego wyczerpaniu limit dostępny na podstawie zezwolenia wydanego później tj. Zezwolenia1 ?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy odpowiedzi na pytanie nr 3 wniosku. Odpowiedź w zakresie pytania nr 1 oraz 2 udzielona zostanie w odrębnych rozstrzygnięciach.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, tj. Zezwolenia 2, a po jego wyczerpaniu limit dostępny na podstawie zezwolenia wydanego później, tj. Zezwolenia 1.

Pomoc publiczna udzielana podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie zezwolenia stanowi pomoc regionalną z tytułu:

* kosztów nowej inwestycji lub

* tworzenia nowych miejsc pracy.

Jak wskazano w zaprezentowanym powyżej opisie zdarzenia przyszłego, Spółki strefowe korzystają ze zwolnienia podatkowego w oparciu o wartość wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, a po połączeniu zwolnienie to będzie przysługiwało Spółce przejmującej.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia SSE, wielkość pomocy z tytułu kosztów nowej inwestycji liczona jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Jednocześnie, treść § 7 Rozporządzenia SSE przewiduje zastosowanie w toku określania wartości poniesionych wydatków inwestycyjnych, jak również otrzymanej pomocy publicznej mechanizmu dyskonta, czego celem jest uwzględnienie w tym procesie zjawiska utraty wartości pieniądza w czasie.

Podsumowując powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że limit dostępnej pomocy określany jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy publicznej określonej dla danego obszaru i zdyskontowanej wartości kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy za właściwą należy uznać metodykę polegającą na:

* rozliczeniu otrzymanej pomocy publicznej w pierwszej kolejności z limitem wynikającym z zezwolenia wydanego najwcześniej oraz następnie,

* gdy limit wynikający z tego zezwolenia zostanie w pełni wykorzystany lub zezwolenie utraci ważność, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z limitem wynikającym z kolejnych zezwoleń - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

Jednocześnie, z uwagi na treść § 7 ust. 1 Rozporządzenia SSE, koszty inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia, stąd wartość otrzymanej pomocy publicznej powinna być w pierwszej kolejności dyskontowana na dzień udzielenia zezwolenia wydanego najwcześniej, a następnie po wyczerpaniu limitu pomocy wynikającego z tego zezwolenia lub utraty jego ważności, na dzień wydania kolejnych zezwoleń (chronologicznie).

W odniesieniu zatem do opisu zdarzenia przyszłego zaprezentowanego przez Wnioskodawcę, w związku z faktem, że uprawnienia wynikające z Zezwolenia 2 będą przysługiwały wcześnie w stosunku do uprawnień, które wynikają z Zezwolenia 1, należy przyjąć założenie, że do dnia wyczerpania limitu pomocy publicznej przysługującej na podstawie Zezwolenia 2 lub wygaśnięcia tego zezwolenia, Spółka przejmująca będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego przysługującego na podstawie tego Zezwolenia. Pomoc publiczna otrzymana przez Spółkę powinna być dyskontowana na dzień wydania Zezwolenia 2.

Po wyczerpaniu limitu określonego dla Zezwolenia 2 lub ewentualnie jego wygaśnięciu, w ocenie Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania w ramach zezwoleń wydanych chronologicznie, tj. w ramach Zezwolenia 1 oraz dyskontowania otrzymywanego zwolnienia odpowiednio na dzień wydania Zezwolenia 1.

Zaprezentowana powyżej metodologia rozliczania pomocy publicznej w przypadku korzystania z więcej niż jednego zezwolenia strefowego, w ocenie Wnioskodawcy, umożliwi:

* określenie w sposób przejrzysty, w oparciu o które Zezwolenie Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych oraz

* w którym momencie przekroczony zostanie łączny limit dostępnej pomocy publicznej przysługujący Spółce na podstawie wszystkich Zezwoleń.

Powyższe zostało potwierdzone np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.504.2017.1.BM): "Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku posiadania przez Spółkę więcej niż jednego zezwolenia strefowego, za prawidłowe należy uznać objęcie zwolnieniem z opodatkowania p.d.o.p. dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, a po jego wyczerpaniu - limity dostępne w ramach kolejno wydanych Zezwoleń tj. chronologicznie.

Konsekwentnie, w pierwszej kolejności Wnioskodawca powinien dyskontować całą uzyskaną pomoc publiczną na dzień wydania Zezwolenia I, a następnie:

* po wyczerpaniu limitu dostępnego w ramach Zezwolenia I (lub ewentualnie jego wygaśnięciu), uzyskana pomoc powinna być dyskontowana na dzień wydania Zezwolenia II;

* po wyczerpaniu limitu dostępnego w ramach Zezwolenia II (lub ewentualnie jego wygaśnięciu), uzyskana pomoc powinna być dyskontowana na dzień wydania Zezwolenia III.".

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca podkreśla, że jest w pełni świadomy obowiązku wyodrębnienia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz nowych miejsc pracy, związanych z każdym projektem inwestycyjnym objętych Zezwoleniami. Powyższe umożliwi weryfikację, czy spełnione zostały warunki określone w poszczególnych Zezwoleniach.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej tj. Zezwolenia 2, a po jego wyczerpaniu limit dostępny na podstawie zezwolenia wydanego później, tj. Zezwolenia 1

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa. Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.