0114-KDIP2-2.4016.2.2017.1.AZ

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2017 r. (data wpływu 30 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od niektórych instytucji finansowych w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie uznany za podatnika podatku od niektórych instytucji finansowych w przypadku zawierania umów leasingu z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (tzw. leasingu konsumenckiego) - jest prawidłowe.

W dniu 30 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od niektórych instytucji finansowych w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie uznany za podatnika podatku od niektórych instytucji finansowych w przypadku zawierania umów leasingu z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (tzw. leasingu konsumenckiego).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jedną z największych w Polsce firm oferującą usługi leasingu samochodów osobowych oraz dostawczych na rzecz przedsiębiorców. Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy firm leasingowych, której zakres działalności ma charakter globalny. W Polsce Wnioskodawca obsługuje ponad 800 klientów, zarządza ponad 18.000 pojazdów oraz współpracuje z siecią kilkuset partnerów. Wnioskodawca dostarcza pojazdy samochodowe zgodnie z życzeniem danego klienta. Umowa leasingu zawierana jest na okres uzależniony od potrzeb klienta. Wnioskodawca zawiera umowy leasingu operacyjnego, jak również leasingu finansowego w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Ustawa CIT) oraz ustawy z dnia 26 lipca 19991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa PIT).

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy wskazanym w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: KRS) jest wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek, sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek, konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, leasing finansowy, działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych itd. Wśród pozycji wykazanych w KRS nie figuruje działalność polegająca na udzielaniu kredytów i pożyczek.

Wnioskodawca nie posiada statusu banku krajowego, oddziału banku zagranicznego, oddziału instytucji kredytowej, spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, krajowego zakładu ubezpieczeń, krajowego zakładu reasekuracji, oddziału zagranicznego zakładu ubezpieczeń i zagranicznego zakładu reasekuracji, głównego oddziału zagranicznego zakładu ubezpieczeń i zagranicznego zakładu reasekuracji w rozumieniu art. 4 Ustawy PIF.

W najbliższej przyszłości Wnioskodawca rozważa wprowadzenie do swojej oferty usługi polegającej na oferowaniu długoterminowego wynajmu samochodów, na podstawie umowy leasingu osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej (tzw. leasing konsumencki). Odniesienie do tego rodzaju umów znajduje się w Ustawie PIT w art. 23b oraz 23f oraz w Ustawie CIT (art. 17b oraz art. 17f), gdzie zostały przewidziane skutki podatkowe sytuacji, w której korzystającym w umowie leasingu jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Przedmiotem zawieranych umów będzie przekazanie na ich podstawie pojazdów samochodowych osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony. Natomiast konsument będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia za korzystanie z pojazdu w postaci uzgodnionych rat. Umowy będą przewidywały różne warianty w zakresie własności pojazdów samochodowych po zakończeniu okresu, na jaki będą udostępniane dla konsumentów.

Wnioskodawca rozważa następujące możliwości:

* udostępnienie przedmiotu umowy temu samemu konsumentowi na kolejny oznaczony okres używania;

* zwrot przedmiotu umowy Wnioskodawcy;

* możliwość zakupu przedmiotu umowy przez konsumenta za cenę niższą od wartości rynkowej;

* możliwość zakupu przedmiotu umowy przez konsumenta za ceną odpowiadającą wartości rynkowej.

Jednakże w żadnej z powyższych form na konsumenta nie zostanie nałożony obowiązek wykupu samochodu po upływie okresu, na jaki będzie zawarta umowa. Umowy mogą zawierać jedynie postanowienia, na podstawie których po zakończeniu okresu leasingu, korzystający będzie miał prawo wykupu przedmiotu leasingu po ustalonej cenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zawierania umów leasingu z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (tzw. leasingu konsumenckiego), na zasadach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie uznany za podatnika podatku od niektórych instytucji finansowych na podstawie art. 4 pkt 9 Ustawy PIF?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zawierania umów leasingu z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (tzw. leasingu konsumenckiego), na zasadach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od niektórych instytucji finansowych.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy z 15 stycznia 2016 r. o podatku od niektórych instytucji finansowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 68, dalej: "Ustawa PIF"), podatnikami tego podatku są m.in. instytucje pożyczkowe zdefiniowane w art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz. U. z 2016 r. poz. 1528 z późn. zm.: dalej: "Ustawa o kredycie konsumenckim").

Wskazany przepis oznacza, że dla ustalenia, czy dany podmiot jest instytucją pożyczkową, a tym samym podatnikiem podatku od niektórych instytucji finansowych, kluczowe jest dokonanie wykładni przepisów Ustawy o kredycie konsumenckim.

Regulacja art. 5 pkt 2a Ustawy o kredycie konsumenckim stanowi, iż instytucją pożyczkową jest kredytodawca inny niż bank krajowy, bank zagraniczny, oddział banku zagranicznego, instytucja kredytowa lub oddział instytucji kredytowej, spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa, a także podmiot, którego działalność polega na udzielaniu kredytów konsumenckich w postaci odroczenia zapłaty ceny lub wynagrodzenia na zakup oferowanych przez niego towarów i usług.

Z kolei pojęcie kredytodawcy zostało wyjaśnione w art. 5 pkt 2 Ustawy o kredycie konsumenckim. Zgodnie z tym przepisem, kredytodawcą jest przedsiębiorca w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - kodeks cywilny (dalej: Kodeks cywilny), który w zakresie swojej działalności gospodarczej lub zawodowej, udziela lub daje przyrzeczenie udzielenia konsumentowi kredytu. Przez konsumenta zaś, zgodnie z art. 5 pkt 1 Ustawy o kredycie konsumenckim w związku z art. 221 Kodeksu cywilnego, należy rozumieć osobę fizyczną dokonującą z przedsiębiorcą czynności prawnej niezwiązanej bezpośrednio z jej działalnością gospodarczą lub zawodową.

Jednocześnie do Ustawy o kredycie konsumenckim w brzmieniu obowiązującym od 11 października 2015 r. wprowadzone zostały regulacje szczegółowe, co do formy w jakiej mogą funkcjonować na rynku instytucje pożyczkowe (określa je rozdział 5a Ustawy o kredycie konsumenckim). Jednym z tych wymogów jest, aby działalność pożyczkowa prowadzona była w formie, co najmniej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, bądź spółki akcyjnej. Ponadto wprowadzono warunek, aby do wniosku o wpis do KRS dołączane było oświadczenie o tym, że spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie udzielania kredytów konsumenckich, jako instytucja pożyczkowa.

Przez umowę o kredyt konsumencki rozumie się umowę o kredyt w wysokości nie większej niż 255.550 zł albo równowartość tej kwoty w walucie innej niż waluta polska, który kredytodawca w zakresie swojej działalności udziela lub daje przyrzeczenie udzielenia konsumentowi. Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o kredycie konsumenckim, za umowę o kredyt konsumencki uważa się w szczególności:

* umowę pożyczki;

* umowę kredytu w rozumieniu przepisów prawa bankowego;

* umowę o odroczeniu konsumentowi terminu spełnienia świadczenia pieniężnego, jeżeli konsument jest zobowiązany do poniesienia jakichkolwiek kosztów związanych z odroczeniem spełnienia świadczenia;

* umowę o kredyt, w której kredytodawca zaciąga zobowiązanie wobec osoby trzeciej, a konsument zobowiązuje się do zwrotu kredytodawcy spełnionego świadczenia;

* umowę o kredyt odnawialny.

Za umowę o kredyt konsumencki nie uważa się natomiast umów dotyczących odroczenia terminu spełnienia świadczenia niepieniężnego, którego przedmiotem jest stałe lub sukcesywne świadczenie usług lub dostaw towarów tego samego rodzaju, jeżeli konsument jest zobowiązany do zapłaty za spełnione świadczenie lub dostawę towaru w ustalonych odstępach czasu w trakcie obowiązywania umowy.

Ponadto, na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 2a Ustawy o kredycie konsumenckim, przepisów tej ustawy nie stosuje się do umów leasingu, jeżeli umowa nie przewiduje obowiązku nabycia przedmiotu umowy przez konsumenta. Należy przez to rozumieć, że tylko umowa leasingu przewidująca obowiązek przeniesienia własności przedmiotu umowy może zostać uznana za kredyt konsumencki w rozumieniu art. 3 ust. 2 pkt 3 Ustawy o kredycie konsumenckim (jako umowa o odroczeniu konsumentowi terminu spełnienia świadczenia pieniężnego, jeżeli konsument jest zobowiązany do poniesienia jakichkolwiek kosztów związanych z odroczeniem spełnienia świadczenia).

Mając na uwadze wskazane regulacje Ustawy o kredycie konsumenckim, należy uznać, iż aby dany podmiot mógł być kwalifikowany jako instytucja pożyczkowa w rozumieniu Ustawy o kredycie konsumenckim, powinny być spełnione następujące warunki:

* podmiot musi być przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego;

* w zakresie działalności gospodarczej lub zawodowej takiego podmiotu jest udzielanie konsumentowi kredytu bądź też udzielanie przyrzeczenia udzielenia takiego kredytu;

* podmiot ten nie jest bankiem lub innym podmiotem wskazanym w wyłączeniu zawartym w art. 5 pkt 2a Ustawy o kredycie konsumenckim;

* udzielane w ramach działalności gospodarczej lub zawodowej kredyty mieszczą się w zakresie pojęcia kredyt konsumencki, tym samym nie mogą podlegać włączeniom wskazanym w art. 4 Ustawy o kredycie konsumenckim.

W świetle powyższego wydaje się, że kluczową przesłanką dla uznania danego przedsiębiorcy za instytucję pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a Ustawy o kredycie konsumenckim, jest, aby "w zakresie jego działalności gospodarczej lub zawodowej" mieściło się udzielanie bądź przyrzeczenie udzielania konsumentowi kredytu. Nie chodzi, zatem o sporadycznie wykonane czynności udzielenia konsumentowi kredytu/pożyczki, ale o sytuację, gdy taki jest faktyczny zakres przedmiotowy działalności gospodarczej danego przedsiębiorcy.

W konsekwencji biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe należy uznać, że w związku z faktem, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i planowanego rozszerzenia swoich usług będzie zawierał wyłącznie umowy leasingu nieprzewidujące obowiązku nabycia przedmiotu umowy przez konsumenta, to zawieranie takich umów nie będzie stanowiło udzielania konsumentowi kredytu w rozumieniu art. 3 Ustawy o kredycie konsumenckim. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie mógł być uznany za kredytodawcę i w konsekwencji nie wypełni przesłanek definicji instytucji pożyczkowej w rozumieniu przepisów Ustawy o kredycie konsumenckim.

Jak zostało wskazane, sama Ustawa o kredycie konsumenckim wskazuje, że jej przepisy nie mają zastosowania do umów leasingu, jeżeli taka umowa nie przewiduje obowiązku nabycia przedmiotu umowy przez konsumenta. Nie ulega zatem wątpliwości, że nie było intencją ustawodawcy, aby podpisanie z konsumentem tego typu umowy leasingu mogło zostać zakwalifikowane, jako kredyt udzielony konsumentowi. Gdyby tak było, to zapisy ustawy jednoznacznie wskazywałyby, że instytucją pożyczkową jest przedsiębiorca zawierający z konsumentem umowę leasingu i nie przewidywałyby odrębnego wyłączenia w tym zakresie.

Z uwagi na niejasne brzmienie zakresu podmiotowego Ustawy PIF, Minister Finansów w dniu 3 marca 2016 r. wydał interpretację ogólną (nr PK1.8201.1.2016), w której stwierdził, że: "Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy podatnikami podatku są instytucje pożyczkowe w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz. U. z 2014 r. poz. 1497, z późn. zm.). " (...) W przedmiotowym zakresie zasadne jest odwołanie się do ww. ustawy o kredycie konsumenckim, w której szczegółowo określono formę i zasady funkcjonowania instytucji pożyczkowych. Podkreślić należy sformułowany ww. ustawie wymóg zachowania odpowiedniej formy prawnej (sp. z o.o., spółka akcyjna - art. 59a ust. 1) i złożenie oświadczenia, że podmiot zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie udzielania kredytów konsumenckich jako instytucja pożyczkowa. Ponadto, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy o kredycie konsumenckim, ustawy nie stosuje się m.in. do umów o kredyt udzielany wyłącznie pracownikom zatrudnionym u danego pracodawcy w ramach działalności dodatkowej, w której pracownik nie jest zobowiązany do zapłaty oprocentowania lub jest zobowiązany do zapłaty rzeczywistej rocznej stopy oprocentowania niższej od powszechnie stosowanych na rynku. Stanowi to więc uzupełnienie zapisu art. 5 pkt 2a ustawy o kredycie konsumenckim. Tym samym z kręgu podatników wyłączono przedsiębiorstwa udzielające pożyczek pracownikom np. w ramach przepisów o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych. Jednocześnie, istniejące w ustawie o kredycie konsumenckim odwołanie do definicji kredytodawcy w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) precyzuje, że za kredytodawcę uważa się przedsiębiorcę, który w zakresie swojej działalności gospodarczej lub zawodowej, udziela lub daje przyrzeczenie udzielenia konsumentowi kredytu".

Minister Finansów w interpretacji ogólnej odniósł się wprawdzie do definicji instytucji pożyczkowej w kontekście pożyczek udzielanych pracownikom przez pracodawcę (o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 5 Ustawy o kredycie konsumenckim), jednakże zaprezentował racjonalne podejście do wykładni pojęcia "instytucja pożyczkowa". Niejasności dotyczyły tego, czy przy wykładni tego pojęcia, należy brać pod uwagę wyłączenia zawarte w art. 4 Ustawy o kredycie konsumenckim. Odesłanie do nich nie zostało bowiem zamieszczone bezpośrednio w Ustawie PIF. Wyłączenia te mają charakter przedmiotowy, natomiast definicja instytucji pożyczkowej, do której odsyłają przepisy Ustawy PIF, ma charakter podmiotowy. Minister opowiedział się za interpretacją pojęcia "instytucje pożyczkowe" uwzględniającą wyłączenie z art. 4. Pomimo, iż w interpretacji nie ma odniesienia do stosowania pozostałych wyłączeń zawartych w art. 4 Ustawy o kredycie konsumenckim - należy uznać, że Minister potwierdził możliwość ich zastosowania. W konsekwencji, przedsiębiorca prowadzący działalność polegającą na udostępnianiu samochodów na podstawie umów leasingu konsumenckiego, jeżeli taka umowa nie przewiduje obowiązku przeniesienia własności przedmiotu leasingu na konsumenta, nie może zostać uznany za instytucję pożyczkową będącą podatnikiem podatku od niektórych instytucji finansowych.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie wskazać, że w świetle art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków możliwe jest wyłącznie w drodze ustawy. Oznacza to, że obowiązku podatkowego nie można domniemywać, ale musi on jasno wynikać z zapisów konkretnej ustawy regulującej funkcjonowanie danego podatku. Dlatego też przepisy ustaw podatkowych należy interpretować ściśle, w sposób możliwie najbardziej odzwierciedlający intencję ustawodawcy. Warto w tym miejscu przywołać uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2001 r. (sygn. akt FPK 6/01), w której skład orzekający wskazał, że: "Poprzez analogię również nie można tworzyć nowych stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu, gdyż jest to obszar wolny od opodatkowania, znajdujący się na zewnątrz ram zakreślonych przez ustawę. Milczenie ustawodawcy co do podatkowości danego stanu faktycznego niezależnie od tego czy jest zamierzone, czy też wynika z błędu legislacyjnego, będzie stanowiło obszar wolny od opodatkowania, a nie lukę prawną podlegającą wypełnianiu w drodze analogii".

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku zawierania umów leasingu z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, które nie zawierają obowiązku przeniesienia własności przedmiotu leasingu, Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od niektórych instytucji finansowych. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca nie może zostać uznany za kredytodawcę w rozumieniu Ustawy o kredycie konsumencki, gdyż nie udziela, ani nie daje przyrzeczenia udzielenia kredytu konsumentom w rozumieniu Ustawy o kredycie konsumenckim, tj. zawierane przez niego umowy nie będą przewidywały obowiązku przeniesienia własności przedmiotu umowy. Tym samym, Wnioskodawca nie jest instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a Ustawy o kredycie konsumenckim i w konsekwencji nie jest podatnikiem podatku od niektórych instytucji finansowych, wskazanym w art. 4 pkt 9 Ustawy PIF.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że Wnioskodawca nie posiada statusu innego podmiotu podlegającego podatkowi od niektórych instytucji finansowych, należy uznać, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie podatnikiem tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.