0114-KDIP2-2.4010.116.2020.2.SJ - CIT w zakresie braku rozpoznania w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów zagranicznej spółki kontrolowanej w związku z wykazaniem przez spółkę cypryjską "Przychodów z aktualizacji wyceny" oraz "Przychodów z obniżenia share premium".

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 28 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 2 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku rozpoznania w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów zagranicznej spółki kontrolowanej w związku z wykazaniem przez spółkę cypryjską "Przychodów z aktualizacji wyceny" oraz "Przychodów z obniżenia share premium" - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku rozpoznania w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów zagranicznej spółki kontrolowanej w związku z wykazaniem przez spółkę cypryjską "Przychodów z aktualizacji wyceny" oraz "Przychodów z obniżenia share premium".

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł (nieograniczony obowiązek podatkowy) w rozumieniu art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT).

W roku 2019 Wnioskodawca oraz podmiot powiązany i podmiot niepowiązany z Wnioskodawcą w rozumieniu ustawy o PIT byli faktycznymi beneficjentami/posiadali udziały w spółce kapitałowej prawa cypryjskiego (spółka typu private company limited by shares, będącej odpowiednikiem spółki kapitałowej) prowadzącej działalność pod nazwą (...) Limited (dalej: A. lub Spółka cypryjska). Spółka cypryjska podlega opodatkowaniu na terytorium Cypru od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym Cypru).

Spółka cypryjska nie prowadzi i nie prowadziła na terytorium Polski działalności gospodarczej przez położony w Polsce Zakład w rozumieniu art. 5 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: "UPO").

A. stanowi dla Wnioskodawcy zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ustawy o PIT, ponieważ spełnia przesłanki określone w art. 30f ust. 2b pkt 3 (winno być 30f ust. 3 pkt 3 - przyp. organu) ustawy o PIT.

Rokiem bilansowym i podatkowym A. jest rok kalendarzowy.

W rozliczeniu za rok 2019, A. uzyskała przychody m.in. z następujących tytułów:

* Przychody ze sprzedaży 80% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce ((...) Sp. z o.o.), której 100% udziałowcem była Spółka cypryjska;

* Przychody z aktualizacji wartości aktywów (udziałów) dokonanej dla celów księgowych, tj. aktualizacji wartości 20% udziałów posiadanych przez A. w (...) Sp. z o.o. do ich wartości rynkowej. Wartość udziałów wynikająca z wyceny bilansowej została zakwalifikowana przez cypryjskiego audytora jako przychód bilansowy i została wykazana jako przychód w rachunku wyników Spółki cypryjskiej (dalej: Przychód z aktualizacji wyceny). Przychód z aktualizacji wyceny ma wymiar wyłącznie księgowy;

* Przychody wynikające z obniżenia kapitału zapasowego (share premium), tj. w związku z wyjściem z inwestycji jednego z inwestorów, otrzymał on wynagrodzenie z tytułu unicestwienia udziałów, które z bilansowego punktu widzenia zostało częściowo sfinansowane poprzez obniżenie kapitału zapasowego Spółki cypryjskiej. Kwota o jaką został obniżony kapitał zapasowy została zakwalifikowana przez cypryjskiego audytora jako przychód bilansowy i została wykazana jako przychód w rachunku wyników Spółki cypryjskiej (dalej: Przychód z obniżenia share premium). Obniżenie kapitału zapasowego (share premium) ma wymiar wyłącznie księgowy a wykazanie kwoty o jaką został obniżony kapitał zostało wykazane jako przychód wyłącznie w związku z koniecznością prezentacji obniżenia share premium zgodnie z zasadami rachunkowości Spółki cypryjskiej obowiązującymi na Cyprze.

Jednocześnie, w roku 2019 podjęta została decyzja o wypłacie zysków w formie zaliczek na Dywidendę, które otrzymał m.in. Wnioskodawca. Zaliczka na dywidendę została wypłacona Wnioskodawcy w roku 2019, jednorazowo, w złotych polskich. Zaliczka na dywidendę została wypłacona Wnioskodawcy zgodnie z jego prawem do uczestnictwa w zysku Spółki cypryjskiej. Zaliczka na dywidendę została wypłacona z zysków A. osiągniętych wyłącznie po dniu 31 grudnia 2014 r. Przedmiotowa zaliczka na dywidendę nie została odliczona przez Wnioskodawcę od dochodu CFC osiągniętego w poprzednich latach. Przychód Wnioskodawcy z tytułu otrzymania dywidendy (zaliczki na dywidendę) od Spółki cypryjskiej podlega opodatkowaniu PIT w Polsce 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30a ustawy o PIT. Tym samym, przychód otrzymany przez Wnioskodawcę w ramach zaliczki na dywidendę zostanie opodatkowany w Polsce 19% PIT.

Z uwagi na fakt, iż A. jest podmiotem z siedziba na Cyprze, ewidencja zdarzeń gospodarczych jest prowadzona przez A. w walucie obcej (euro). Tym samym, zarówno uzyskane przez A. przychody jak również kwoty zaliczek na dywidendę wypłaconych wspólnikom zostały zaewidencjonowane w księgach rachunkowych oraz w sprawozdaniu finansowym A. za rok 2019 w walucie obcej (euro).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy opisane w stanie faktycznym "Przychody z aktualizacji wyceny" oraz "Przychody z obniżenia share premium" powinny być uwzględniane dla celów obliczania dochodu zagranicznej jednostki kontrolowanej zgodnie z art. 30f ust. 7 ustawy o PIT?

2. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania zagranicznej jednostki kontrolowanej ustalonej na podstawie art. 30f ust. 5 ustawy o PIT za rok 2019 kwoty zaliczki na dywidendę otrzymanej w roku 2019?

3. Według jakiego kursu Wnioskodawca powinien dokonać przeliczenia na złote Polskie (i) kwoty podstawy opodatkowania zagranicznej jednostki kontrolowanej dla celów kalkulacji wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2019 oraz (ii) kwot przychodu, dochodu i dywidendy dla celów wypełnienia zeznania PIT-CFC za rok 2019?

4. Czy zaliczka na dywidendę otrzymana przez Wnioskodawcę wchodzi do podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, w której mowa w art. 30h ustawy o PIT?

Niniejsza interpretacja dotyczy kwestii przedstawionej w pytaniu nr 1 wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a odnoszącej się do ustalenia czy opisane w stanie faktycznym "Przychody z aktualizacji wyceny" oraz "Przychody z obniżenia share premium" mogą zostać rozpoznane jako przychody w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek w pozostałym zakresie, tj. w części pytania nr 1, 2, 3 i 4 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym "Przychody z aktualizacji wyceny" oraz "Przychody z obniżenia share premium" nie powinny być uwzględniane dla celów obliczania dochodu zagranicznej jednostki kontrolowanej zgodnie z art. 30f ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm., dalej ustawa o PIT).

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 30f ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) podstawę opodatkowania, o której mowa w ust. 1, stanowi kwota odpowiadająca dochodowi zagranicznej jednostki kontrolowanej proporcjonalnie do okresu, w którym jednostka zagraniczna była kontrolowana przez podatnika w jej roku podatkowym, albo do okresu, o którym mowa w ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym prawom do uczestnictwa w zysku tej jednostki, po odliczeniu kwot:

* uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej jednostki kontrolowanej;

* dochodu z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej jednostce kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania.

Dodatkowo, art. 30f ust. 7 ustawy o PIT przewiduje, że dochodem, o którym mowa w ust. 5, jest uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej jednostki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna jednostka kontrolowana (dalej: CFC) nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym CFC jest rok podatkowy podatnika.

Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich. Powyższa regulacja określa wprost, że "dochód, o którym mowa w ust. 5, stanowi uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy (...)". "Przepisy ustawy" wskazane w art. 30f ust. 5 ustawy o PIT odnoszą się do przepisów z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT), tj. do przepisów polskich a nie do przepisów obowiązujących w kraju siedziby zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Tym samym, w celu ustosunkowania się do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego w zakresie pytania nr 1, co do kwalifikacji poszczególnych pozycji jako przychodów podatkowych w rozumieniu art. 30f ust. 7 ustawy o PIT osiąganych/poniesionych przez Spółkę cypryjską będącą zagraniczną jednostką kontrolowaną należy odnieść się do przepisów ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym "Przychody z aktualizacji wyceny" oraz "Przychody z obniżenia share premium" nie stanowią przychodów zgodnie z art. 12 ustawy o CIT, tj. nie stanowią przychodów "ustalonych zgodnie z przepisami ustawy".

Należy bowiem zauważyć, że żaden przepis ustawy o CIT nie przewiduje możliwości rozpoznania przychodu w związku z przeszacowaniem wartości aktywów przeprowadzonym na potrzeby księgowe (gdy przychód nie jest związany ze zbyciem tych aktywów) ani w związku z obniżeniem kapitału np. kapitału zapasowego. Powyższe zdarzenia mają wymiar jedynie księgowy i nie skutkują uzyskaniem przez Spółkę cypryjską żadnego przysporzenia majątkowego. W przypadku Przychodu z aktualizacji wyceny następuje wyłącznie przeszacowanie wartości aktywów dla celów księgowych, zgodnie z odpowiednimi regulacjami prawa cypryjskiego. Tym niemniej, nie ma to wpływu na rozliczenia podatkowe. W ramach przeprowadzonej operacji księgowej nie występuje żadne przysporzenie majątkowe, które może skutkować powstaniem obowiązku podatkowego. Analogiczna sytuacja występuje w przypadku "Przychodu z obniżenia share premium". W odniesieniu do tej operacji Spółka, zgodnie z cypryjskimi regulacjami bilansowymi, rozpoznała przychód księgowy w kwocie równej wartości obniżanego kapitału zapasowego (share premium). Tym niemniej, Spółka nie osiąga z tego tytułu żadnego przysporzenia, które może podlegać opodatkowaniu. Wykazanie przychodu ma bowiem na celu wyłącznie umożliwienie prawidłowej prezentacji zmiany pozycji bilansowych, tj. w celu wykazania zmniejszenia w bilansie kwoty obniżonego share premium, Spółka wykazała przychód księgowy w rachunku wyników. Tym niemniej, żadna z tych operacji nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego dla Spółki, tj. są to operacje wyłącznie bilansowe. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym "Przychody z aktualizacji wyceny" oraz "Przychody z obniżenia share premium" nie powinny być uwzględniane dla celów obliczania dochodu zagranicznej jednostki kontrolowanej zgodnie z art. 30f ust. 7 ustawy o PIT. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w praktyce Organów podatkowych, przykładowo: ŚŁ interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 maja 2017 r. (nr 1462-IPPB6 4510.54.2017.2.AM), w której Organ stwierdził, że: "Jednocześnie należy potwierdzić stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wynik z wyceny nie powinien stanowić przychodu Spółki zagranicznej, zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wskazano powyżej, w celu ustalenia i wysokości zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy z tytułu dochodów osiąganych przez cypryjską spółkę kapitałową będącą zagraniczną spółką kontrolowaną (w szczególności w celu ustalenia wysokości przychodów i kosztów), konieczna jest analiza zdarzeń gospodarczych w tej spółce na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje natomiast jakiegokolwiek opodatkowania przeszacowania wartości aktywów podatnika. W związku z powyższym, przeszacowanie wartości aktywów dla celów bilansowych w księgach Spółki zagranicznej pozostanie bez wpływu na dochód podatkowy Spółki zagranicznej ustalony według przepisów polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, rację ma Wnioskodawca, że Wynik z wyceny nie powinien stanowić przychodu (dochodu) Spółki zagranicznej w świetle art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym jako przychód uzyskany przez Spółkę zagraniczną, w świetle art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym należy ujmować Wynik, natomiast Wynik z wyceny nie powinien stanowić przychodu Spółki zagranicznej i nie powinien być brany pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania zagranicznej spółki kontrolowanej, jest prawidłowe" interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 marca 2016 r. (nr ITPB3/4511-18/16/AD), w której Organ uznał następujące stanowisko za prawidłowe: "Ponadto Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje jakiekolwiek opodatkowania przeszacowania wartości aktywów podatnika (zdarzeniem kreującym obowiązek podatkowy będzie dopiero zbycie tych aktywów). W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przeszacowanie wartości aktywów dla celów bilansowych w księgach Spółki cypryjskiej również pozostanie bez wpływu na dochód podatkowy Spółki cypryjskiej ustalany według przepisów polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (jak również ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W konsekwencji przeszacowanie wartości aktywów w księgach Spółki cypryjskiej, które zostanie odniesione na zysk księgowy lub bezpośrednio na kapitał własny tej spółki, nie będzie skutkowało opodatkowaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie braku rozpoznania w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów zagranicznej spółki kontrolowanej w związku z wykazaniem przez spółkę cypryjską "Przychodów z aktualizacji wyceny" oraz "Przychodów z obniżenia share premium" jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie braku rozpoznania w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów zagranicznej spółki kontrolowanej w związku z wykazaniem przez spółkę cypryjską "Przychodów z aktualizacji wyceny" oraz "Przychodów z obniżenia share premium".

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.