0114-KDIP2-1.4011.559.2021.3.OK - Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowny Panie,

* w zakresie uznania oprogramowania (programu komputerowego) lub jego części nie podlegających ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych za kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz możliwości opodatkowania 5% stawką dochodu uzyskanego ze zbycia ww. oprogramowania - jest nieprawidłowe,

* w pozostałej części - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 28 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box). Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 2 marca 2022 r. (data wpływu 2 marca 2022 r.) oraz pismem z 14 marca 2022 r. (data wpływu 14 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 2 września 2021 r. pod nazwą (...). Wykonuje ją pod kodami PKD: 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 72.19.Z. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm., dalej zwana "ustawa o PIT") i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybraną formą opodatkowania jest podatek na zasadach ogólnych.

Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia oprogramowania od samego początku, lub jego udoskonalanie oraz modyfikowanie. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wytwarzanie programów komputerowych. Projekty programistyczne realizowane są począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone są usługi wsparcia technicznego i modernizacji wdrożonych systemów.

Zlecenia programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Kontrahenta. Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także Wnioskodawca nie jest związany sztywnymi godzinami pracy. W związku z tak wykonywaną działalnością ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu.

Ze względu na specyficzną formę działalności, Wnioskodawca podzielił ją na poszczególne bardziej opisowe etapy:

- Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania - szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb danego Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji. Prowadzone prace analityczne obejmują weryfikację koncepcji inżynierskiej planowanej do zastosowania odpowiedniej technologii i architektury aplikacji. Pozwala to na ocenę czy dana technologia lub język programowania jest optymalna do rozwiązania stawianego przed tworzonym oprogramowaniem. Prace te są prowadzone w bardzo różnych technologiach, zależnie od potrzeb, ich efektem jest prototyp np. skrypt lub mały program komputerowy, który ma na celu zweryfikowanie efektywności użycia danego podejścia inżynierskiego;

- Prace eksperymentalne, badanie teorii i hipotez programistycznych - prace badawcze mające na celu zidentyfikowanie problemów występujących w procesie biznesowym Kontrahenta lub użytkownika programu i opracowanie systemu optymalizacji, włączając w to opracowanie lub usprawnienie algorytmów, sposobu przepływu danych, czy też prowadzenie procesów automatyzujących czynności wykonywanych ręcznie. Prace związane z testowaniem wytworzonych systemów, aplikacji czy modułów. Ich efektem jest m.in. stworzenie wykazu błędów lub nieprawidłowości niezbędnych do zaimplementowania w kolejnych wersjach oprogramowania. Testy te dzielą się m.in. na testy jednostkowe, testy integracyjne, czy też testy end-to-end. Uruchamiane są one na bazie skryptów;

- Praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja - tworzenie nowych funkcjonalności w oparciu o wyniki analizy potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu komputerowego, przygotowywanie koncepcji rozwiązania z uwzględnieniem języków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania. Przygotowywanie automatycznych testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia oraz zapewniające możliwość wykonania testów regresyjnych po wprowadzeniu koniecznych usprawnień, poprawek czy też optymalizacji w kodzie źródłowym zidentyfikowanych na etapie testów systemowych, wydajnościowych, obciążeniowych lub klienckich testów akceptacyjnych. Wsparcie Kontrahenta podczas wdrażania oprogramowania oraz świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związane z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawą tychże błędów.

- Integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu - pracuje również nad kompatybilnością wytworzonego programu z różnymi systemami zewnętrznego odbiorcy, a wraz z dalszym rozwojem funkcjonalności związanych z oprogramowaniem wymagane jest dostosowanie każdej aktualizacji do różnych systemów.

Wnioskodawca realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów. Powyższe prace prowadzone są indywidualnie oraz zespołowo np. w ramach spotkań projektowych związanych z wybraną metodologią wytwarzania oprogramowania. Efektem spotkań projektowych są m.in. wstępne koncepcje architektoniczne systemów, aplikacji lub modułów, wykazy prac niezbędnych funkcjonalności do wykonania w kolejnych wersjach systemu, aplikacji lub modułu. Dalsze prace deweloperskie są prowadzone przez poszczególnych programistów. Spotkania te służą również do rozwoju kolejnych wersji systemu, aplikacji czy modułu, poprzez zebranie dalszych wymagań od Klienta / Użytkownika końcowego, niezbędne do zaimplementowania w kolejnych wersjach systemu. W wyniku wszystkich powyższych prac finalnie powstaje system, aplikacja lub moduł realizujący określone funkcje wskazane przez użytkowników końcowych / Klientów.

Powstałe programy komputerowe - utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm.) będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. Z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm.) programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Na podstawie art. 8 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych twórcy przysługują autorskie prawa majątkowe do utworu jaki jest rezultatem jego działalności intelektualnej, jednocześnie w świetle art. 17 ww. ustawy Wnioskodawca ma prawo do korzystania z niego, rozporządzania nim oraz wynagrodzenia za korzystanie z niego.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, Wnioskodawca realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów. Efektem tych prac są pliki źródłowe będące częścią danego systemu, aplikacji lub modułu. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowania opierają się na indywidualnie dobranych pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie. Wobec tego otrzymywane przez Wnioskodawcę należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

W praktyce gospodarczej Wnioskodawcy mogą zdarzyć się trzy sytuacje:

- Projekt - czyli wytworzenie oprogramowania - jest rozciągnięty w czasie, w konsekwencji czego można przypisać do niego kilka faktur przychodowych, wówczas część danej faktury, która obejmuje wynagrodzenie autorskie, stanowić będzie część ogółu wynagrodzenia za dany program komputerowy wykonywany w ramach danej umowy.

- W tym samym okresie rozliczeniowym prace prowadzone są nad kilkoma projektami, wtedy możliwe jest wyodrębnienie w ramach danej faktury przychodów, pochodzących z poszczególnego projektu lub ich części;

- Projekt wytworzenia oprogramowania zamyka się w obrębie jednego okresu rozliczeniowego i jednej faktury przychodowej, wówczas część obejmująca wynagrodzenie z tytułu praw autorskich, będzie odnosiła się do przychodu z danego oprogramowania. Czynności które wykonuje Wnioskodawca nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku za okres od miesiąca września 2021 r. do okresu zakończenia projektu opisanego we wniosku.

Działalność noszącą znamiona działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.), w ramach której wytwarzane/rozwijane jest kwalifikowane IP (oprogramowanie), o którym mowa we wniosku, poprowadzona jest przez Wnioskodawcę od września 2021 r.

Rozwijanie, modyfikacja i udoskonalanie oprogramowania należy do zadań Wnioskodawcy i ma zamiar stosować do tych czynności 5% stawkę podatku.

Pierwszy przychód za czynności opisane we wniosku do którego Wnioskodawca zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku Wnioskodawca osiągnął w dniu 30 września 2021 r.

Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności związane z tworzeniem, modyfikacją, rozwijaniem oprogramowania, są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, również gdy takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 4 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.) który definiuje się badania naukowe jako działalność naukowa obejmująca badania naukowe, prace rozwojowe oraz twórczość artystyczną.

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

Zgodnie z tym zapisem praca Wnioskodawcy polega na zdobywaniu nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawionej na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń - także według Wnioskodawcy prowadzi on badania naukowe zgodne z art. 4 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2020 poz. 1426 z późn. zm.).

Tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania posiada przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej oraz istniejącego oprogramowania autorstwa innych programistów.

Właścicielem ulepszonego, rozwijanego programu jest Zleceniodawca, a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego ulepszenia i rozwinięcia. Z chwilą przekazania wytworzonego programu Kontrahentowi przekazuje na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Nie będą Wnioskodawcy przysługiwały także pochodzące z licencji prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego rozwijania/ulepszania. Natomiast będą Wnioskodawcy do momentu przeniesienia na rzecz Zleceniodawcy, przysługiwały autorskie prawa majątkowe do składowych (tj. części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego programu. W związku z tym Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej.

Wnioskodawca nie jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej.

Rozwinięcie/ulepszenie programu następuje na podstawie umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a jego Kontrahentami, w której Wnioskodawca zobowiązuje się przenieść odpłatnie (za wynagrodzeniem) na rzecz Kontrahenta wszelkie prawa autorskie do stworzonego, ulepszonego programu lub jego części.

W wyniku rozwijania i ulepszania programu, tworzone są nowe kody oraz algorytmy w językach oprogramowaniach, które stanowią nowe funkcjonalności. W wyniku tych przedsięwzięć powstaje nowe prawo własności intelektualnej, które jest osobnym przedmiotem obrotu podlegającym również ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. Z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm.).

Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia programu jedynie do czasu przeniesienia ich na rzecz mojego Kontrahenta w ramach wykonania wiążącej strony umowy. Natomiast od momentu przeniesienia tych praw na rzecz Kontrahenta, nie jest właścicielem ani współwłaścicielem programu komputerowego, ani nie będą przysługiwały Wnioskodawcy pochodzące z licencji prawa do programu, do którego prawa autorskie już wcześniej przeniesiono.

Czynności polegające na " (...) wdrożeniu oraz asyście przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych" oraz " (...) usługi wsparcia w modernizacji wdrożonych systemów (...)" oraz wsparcie " (...) Kontrahenta podczas wdrażania oprogramowania oraz świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związane z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawą tychże błędów" oraz " (...) wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu (...)", posiadają one charakter twórczy i są realizowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie mają charakteru rutynowego oraz czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca osiąga przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi - jest to punkt 3.

Ewentualny dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględniony w cenie ustalany jest w oparciu o zasadę ceny rynkowej.

Wszystkie wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego modyfikacje podlegają ochronie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm.).

Wnioskodawca jest współtwórcą utworów, które powstają w efekcie podejmowanych przez niego prac w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest odpowiedzialny za każdą wytworzoną przez siebie część oprogramowania i ponosi odpowiedzialność za niewykonanie określonych prac.

Oprogramowanie/utwór który Wnioskodawca wytworzy lub ulepszy odsprzedaje z tytułu przeniesienia praw majątkowych od części programu komputerowego, który stworzył w ramach pracy twórczej.

Część Dzieła którą Wnioskodawca wytworzy najczęściej nie jest samodzielnym programem komputerowym.

W efekcie prac prowadzonych powstaje oprogramowanie, które dopiero w połączeniu z innymi częściami, które są wytworzone przez innych programistów podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. Z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm.). Wnioskodawca przenosi na zleceniodawcę jedynie prawa do stworzonych przez siebie części oprogramowania i z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie.

Wnioskodawca prowadzi "na bieżąco" (od września 2021) i "od początku" realizacji działalności badawczo - rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub modyfikacji kwalifikowanego IP, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ewidencja jest prowadzenia od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Działalność w latach następnych będzie prowadzona na zasadach niezmienionych.

Wnioskodawca oblicza wskaźnik nexus o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT i ponosi wyłącznie koszty na prowadzoną bezpośrednio działalność związaną z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Każde wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie/kod źródłowy/algorytm stanowi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie określonej w art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 123 z późn. zm.).

W efekcie prac prowadzonych powstaje oprogramowanie, które dopiero w połączeniu z innymi częściami, które są wytworzone przez innych programistów podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm.). Wnioskodawca przenosi na zleceniodawcę jedynie prawa do stworzonych przez siebie części oprogramowania i z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie.

W okresie będącym przedmiotem pytań w ramach realizowanych przez Wnioskodawcę indywidualnie prac noszących znamiona działalności badawczo-rozwojowej powstaje stworzone przez Wnioskodawcę autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie z art. 74, które w dalszej kolejności jest przenoszone na Kontrahenta i z którego uzyskuje dochód uwzględniony w cenie sprzedaży usługi.

Pytania

1. Czy czynności które Wnioskodawca wykonuje w ramach wytworzenia oprogramowania może zakwalifikować do działalności badawczo-rozwojowej zgodnej z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.)?

2. Czy do przychodów ze sprzedanych praw do oprogramowania Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego osób fizycznych zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym osób fizycznych (Dz. U. z dnia 8 sierpnia 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.)?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Czynności, które podejmuje aby wytworzyć oprogramowanie do których należy m.in.

- Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania - szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb danego Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji. Prowadzone prace analityczne obejmują weryfikację koncepcji inżynierskiej planowanej do zastosowania odpowiedniej technologii i architektury aplikacji. Pozwala to na ocenę czy dana technologia lub język programowania jest optymalna do rozwiązania stawianego przed tworzonym oprogramowaniem. Prace te są prowadzone w bardzo różnych technologiach, zależnie od potrzeb, ich efektem jest prototyp np. skrypt lub mały program komputerowy, który ma na celu zweryfikowanie efektywności użycia danego podejścia inżynierskiego;

- Prace eksperymentalne, badanie teorii i hipotez programistycznych - prace badawcze mające na celu zidentyfikowanie problemów występujących w procesie biznesowym Kontrahenta lub użytkownika programu i opracowanie systemu optymalizacji, włączając w to opracowanie lub usprawnienie algorytmów, sposobu przepływu danych, czy też prowadzenie procesów automatyzujących czynności wykonywanych ręcznie. Prace związane z testowaniem wytworzonych systemów, aplikacji czy modułów. Ich efektem jest m.in. stworzenie wykazu błędów lub nieprawidłowości niezbędnych do zaimplementowania w kolejnych wersjach oprogramowania. Testy te dzielą się m.in. na testy jednostkowe, testy integracyjne, czy też testy end-to-end. Uruchamiane są one na bazie skryptów, których stworzenie jest m.in. przedmiotem prac opisanych w niniejszym punkcie;

- Praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja - tworzenie nowych funkcjonalności w oparciu o wyniki analizy potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu komputerowego, przygotowywanie koncepcji rozwiązania z uwzględnieniem języków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania. Przygotowywanie automatycznych testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia oraz zapewniające możliwość wykonania testów regresyjnych po wprowadzeniu koniecznych usprawnień, poprawek czy też optymalizacji w kodzie źródłowym zidentyfikowanych na etapie testów systemowych, wydajnościowych, obciążeniowych lub klienckich testów akceptacyjnych. Wsparcie Kontrahenta podczas wdrażania oprogramowania oraz świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związane z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawą tychże błędów.

- Integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu - pracuje również nad kompatybilnością wytworzonego programu z różnymi systemami zewnętrznego odbiorcy, a wraz z dalszym rozwojem funkcjonalności związanych z oprogramowaniem wymagane jest dostosowanie każdej aktualizacji do różnych systemów. Wnioskodawca realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów - może zakwalifikować do przychodów uzyskiwanych z działalności badawczo-rozwojowej zgodnej z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym osób fizycznych, który definiuje pojęcie działalności badawczo-rozwojowej jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei następny art. 5a pkt 39 tej samej ustawy jest definicją badań naukowych gdzie są odwołania do innej ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.) i do artykułów 4 ust. 2 pkt 1, w którym definiuje się badania podstawowe oraz badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 tej samej ustawy. Zgodnie z tymi przepisami prawa, badaniami naukowymi jest działalność naukowa obejmująca badania naukowe, prace rozwojowe oraz twórczość artystyczną.

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

Z kolei art. 5a pkt 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym osób fizycznych definiuje prace rozwojowe i odsyła podatnika do art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, który definiuje je jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: Objaśnienia IP BOX), które dokładniej opisują definicje działalności badawczo-rozwojowej dla ulgi IP BOX, wyróżnia się następujące kryteria, jakie trzeba spełnić, aby zakwalifikować działalność jako działalność badawczo-rozwojową.

Są nimi:

Twórczość to nic innego jak działalność o charakterze kreacyjnym, która posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.

Ponadto uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skale przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Z tej definicji twórczości przedstawionej w Objaśnieniach IP BOX wynika jasno, że działalność badawczo-rozwojowa przejawia się opracowaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjny (oryginalny lub indywidualny), że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Słownikowa definicja systematyczności oznacza, że osoba wykonująca dowolną czynność robi to regularnie i starannie oraz jest to proces, który zachodzi stale od dłuższego czasu, a prowadzony jest w sposób uporządkowany według pewnego systemu, który jest planowy i metodyczny. Rezultatem systematycznego działania o twórczym charakterze jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Przedsiębiorca prowadzący działalność badawczo rozwojową rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących lub przyszłych projektów. Należy podkreślić, że działalność zawodowa Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu oprogramowania dla różnych sektorów gospodarki (w zależności od projektu w który jestem zaangażowany) w których niezbędne jest tworzenie oryginalnych/niestandardowych rozwiązań.

Tworzone oprogramowanie ma charakter indywidualny i niepowtarzalny, gdyż tworzone jest dla klienta i jego indywidualnego oczekiwania co do oprogramowania (charakteru jego działania oraz samej dziedziny przemysłu). Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowania opierają się na indywidualnie dobranych pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Często bywa że ostatecznym odbiorcą aplikacji/serwisu jest klient indywidualny, który korzysta z danego oprogramowania i to on ostatecznie ocenia przydatność i funkcjonalność serwisu.

Wnioskodawca jest zobowiązany wykonywać w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy, gdyż zgodnie z zapisami w umowie Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. Zlecenia programistyczne nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Kontrahenta. Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jestem związany sztywnymi godzinami pracy.

Działalność Wnioskodawcy na rzecz Zleceniodawców bez wątpienia polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie były przez daną Spółkę wykonywane. Oprogramowanie lub jego część stworzone przez mnie nadają nowe funkcjonalności co pogłębia badania rozwojowe związane z ulepszaniem usług. Skutkiem powyższych prac jest nie tylko ulepszanie obecnego produktu oraz tworzenie nowego oprogramowania, ale również zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystywanie jej do tworzenia nowych zastosowań. Aby przechodzić przez kolejne etapy projektów niezbędne jest ciągłe powiększanie wiedzy z zakresu oprogramowania ale również z innych dziedzin (w zależności dla którego sektora gospodarki robię projekt), aby móc korygować nowo powstałe błędy i problemy. Doświadczenie które zdobywa oraz te posiadane z wcześniejszych projektów, wykorzystywane jest do bieżącego funkcjonowania działalności i prac związanych z obecnymi projektami gdyż są prowadzone w bardzo różnych technologiach, zależnie od potrzeb Zleceniodawców, których początkowym efektem jest prototyp np. skrypt lub mały program komputerowy. Sposób w jaki Wnioskodawca wykonuje swoje obowiązki oraz jakich używa narzędzi jest jego osobistym wyborem. Bez nowych rozwiązań w coraz trudniejszych i skomplikowanych projektach, a także wysokich oczekiwań Klientów względem funkcjonowania oprogramowania, moja praca i wiedza nie byłaby konkurencyjna na rynku.

W praktyce gospodarczej Wnioskodawcy mogą zdarzyć się trzy sytuacje otrzymania wynagrodzenia: - Projekt czyli wytworzenie oprogramowania - jest rozciągnięty w czasie, w konsekwencji czego można przypisać do niego kilka faktur przychodowych, wówczas część danej faktury, która obejmuje wynagrodzenie autorskie, stanowić będzie część ogółu wynagrodzenia za dany program komputerowy wykonywany w ramach danej umowy. - W tym samym okresie rozliczeniowym prace prowadzone są nad kilkoma projektami, wtedy możliwe jest wyodrębnienie w ramach danej faktury przychodów, pochodzących z poszczególnego projektu lub ich części; - Projekt wytworzenia oprogramowania zamyka się w obrębie jednego okresu rozliczeniowego i jednej faktury przychodowej, wówczas część obejmująca wynagrodzenie z tytułu praw autorskich, będzie odnosiła się do przychodu z danego oprogramowania. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że prace nad projektami tworzenia oprogramowania wpasowują się w definicje prac rozwojowych, a przychody, które otrzymuje z prowadzonej działalności kwalifikują się jako przychody z działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 2

Zgodnie z definicją w art. 30ca ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym osób fizycznych (Dz. U. z dnia 8 sierpnia 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.) kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: 2. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

W prawie podatkowym, jak i przepisach o prawie autorskim nie znajdziemy definicji autorskiego prawa do programu komputerowego. Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: Objaśnienia IP BOX) wskazują że należy wyróżnić kilka elementów programu komputerowego chronionego prawem autorskimi są to m.in.:

Ministerstwo Finansów wskazuje, że pojęcie "program komputerowy" powinno być rozumiane szeroko i obejmować jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod dialogowy i interfejs.

Zgodnie z Objaśnieniami IP BOX, kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej, które musi spełniać łącznie trzy warunki:

Z powyższego wynika, że przedsiębiorca który osiąga dochody choćby z jednego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wymienione w art. 30ca ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym osób fizycznych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i powstałe utwory podlegają ochronie prawnej może skorzystać z preferencyjnej stawki podatku dochodowego.

Zadania Wnioskodawcy polegają na m.in. - Planowaniu, analizie i projektowaniu oprogramowania - szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb danego Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji. Prowadzone prace analityczne obejmują weryfikację koncepcji inżynierskiej planowanej do zastosowania odpowiedniej technologii i architektury aplikacji. Pozwala to na ocenę czy dana technologia lub język programowania jest optymalna do rozwiązania stawianego przed tworzonym oprogramowaniem. Prace te są prowadzone w bardzo różnych technologiach, zależnie od potrzeb, ich efektem jest prototyp np. skrypt lub mały program komputerowy, który ma na celu zweryfikowanie efektywności użycia danego podejścia inżynierskiego; - Prace eksperymentalne, badanie teorii i hipotez programistycznych - prace badawcze mające na celu zidentyfikowanie problemów występujących w procesie biznesowym Kontrahenta lub użytkownika programu i opracowanie systemu optymalizacji, włączając w to opracowanie lub usprawnienie algorytmów, sposobu przepływu danych, czy też prowadzenie procesów automatyzujących czynności wykonywanych ręcznie. Prace związane z testowaniem wytworzonych systemów, aplikacji czy modułów. Ich efektem jest m.in. stworzenie wykazu błędów lub nieprawidłowości niezbędnych do zaimplementowania w kolejnych wersjach oprogramowania. Testy te dzielą się m.in. na testy jednostkowe, testy integracyjne, czy też testy end-to-end. Uruchamiane są one na bazie skryptów, których stworzenie jest m.in. przedmiotem prac opisanych w niniejszym punkcie; - Praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja - tworzenie nowych funkcjonalności w oparciu o wyniki analizy potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu komputerowego, przygotowywanie koncepcji rozwiązania z uwzględnieniem języków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania. Przygotowywanie automatycznych testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia oraz zapewniające możliwość wykonania testów regresyjnych po wprowadzeniu koniecznych usprawnień, poprawek czy też optymalizacji w kodzie źródłowym zidentyfikowanych na etapie testów systemowych, wydajnościowych, obciążeniowych lub klienckich testów akceptacyjnych. Wsparcie Kontrahenta podczas wdrażania oprogramowania oraz świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związane z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawą tychże błędów. - Integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu - pracuje również nad kompatybilnością wytworzonego programu z różnymi systemami zewnętrznego odbiorcy, a wraz z dalszym rozwojem funkcjonalności związanych z oprogramowaniem wymagane jest dostosowanie każdej aktualizacji do różnych systemów. Aby zrealizować takie zlecenie niezbędne jest aby wykorzystywać wiedzę i umiejętności w zakresie informatyki, programowania i zarządzania aby współtworzyć niepowtarzalne i oryginalne oprogramowanie przy jednoczesnym poszerzaniu i rozwijaniu swojej wiedzy z zakresu najnowszych technologii i ich wykorzystania podczas tworzenia i ulepszania serwisu.

W wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programu komputerowego, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowią jedną z form wyrażenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych. Dodatkowym niezbędnym elementem, który daje możliwość skorzystania ze stawki 5% przysługującej kwalifikowanym dochodom z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest prowadzenie odrębnej ewidencji zgodnie z art. 30cb ustawy o PIT, w taki sposób aby:

Taka ewidencja również jest przez Wnioskodawcę prowadzona. Istotnym elementem prac Wnioskodawcy jest charakter celowościowy o którym jest mowa w Objaśnieniach IP BOX. Wiąże się on ze zwiększaniem zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do nowych zastosowań. W przypadku Wnioskodawcy jest to ciągłe powiększanie wiedzy z zakresu informatyki, zarządzania i przenoszenia tej wiedzy na odpowiedni język programistyczny. Charakter pracy Wnioskodawcy jest systematyczny tzn. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Skierowany jest przede wszystkim na twórczość i indywidualizm co daje możliwość stworzenie nowoczesnego oprogramowania, a z uwagi na postępujące zmiany technologiczne oraz konieczność wprowadzania zmian w kodzie źródłowym programu związanych ze zmieniającymi się oczekiwaniami Zleceniodawcy. Wiąże się to z tym, że prace nad tym projektem nie mają charakteru incydentalnego czy też rutynowego.

Należy również wspomnieć, że Wnioskodawca jest zobowiązany do przenoszenia prawa autorskiego do wszelkich utworów lub ich części w rozumieniu prawa autorskiego do programu komputerowego zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. Z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm.) w ramach prowadzonej działalności nad oprogramowaniem i otrzymuje w zamian wynagrodzenie, a zatem zdaniem Wnioskodawcy osiąga przychody z autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej za usługi które świadczone na podstawie zawartej umowy ze Zleceniodawcą w ramach tworzonego oprogramowania z części G. W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy może stosować stawkę 5% zgodną z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT do dochodów związanych z autorskim prawem do programu komputerowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku:

* w zakresie uznania oprogramowania (programu komputerowego) lub jego części nie podlegających ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych za kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz możliwości opodatkowania 5% stawką dochodu uzyskanego ze zbycia ww. oprogramowania - jest nieprawidłowe,

* w pozostałej części - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Powziął Pan wątpliwość, czy prowadzona przez Pana działalność gospodarcza polegająca na tworzeniu/rozwijaniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.)

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej wyjaśniono w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478): badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą:

nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy Pan prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Najważniejsze jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

Działalność Pana przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego polegająca na tworzeniu/rozwijaniu/modyfikowaniu oprogramowania komputerowego będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Pana w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W sprawie możliwości skorzystania prze Pana z tzw. ulgi Innovation Box wyjaśniam:

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie "kwalifikowane prawo własności intelektualnej" zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ustawy. W myśl tego przepisu:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a-prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną

z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b-nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit.d. od podmiotu niepowiązanego.

c-nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d-nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww. ustawy stanowi:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3; 5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

* podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

* prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

* dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

* dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

* dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Stosowanie ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Z korzystaniem z ulgi wiążą się jednak, szczególne obowiązki po stronie podatników - w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nie prowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Natomiast zgodnie art. 74 ust. 2 ww. ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Artykuł 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

1. W ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy i rozwija i modyfikuje Pan programy komputerowe.

2. Wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

3. W okresie będącym przedmiotem pytań w ramach realizowanych przez Pana indywidualnie prac noszących znamiona działalności badawczo-rozwojowej powstaje stworzone przez Pana autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie z art. 74, które w dalszej kolejności jest przenoszone na Kontrahenta i z którego uzyskuje dochód uwzględniony w cenie sprzedaży usługi.

4. Część Dzieła którą Pan wytworzy najczęściej nie jest samodzielnym programem komputerowym. W efekcie prac prowadzonych powstaje oprogramowanie, które dopiero w połączeniu z innymi częściami, które są wytworzone przez innych programistów podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. Z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm.). Przenosi Pan na zleceniodawcę jedynie prawa do stworzonych przez siebie części oprogramowania i z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie.

5. Osiąga Pan przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi

6. Prowadzi Pan na bieżąco" (od września 2021) i "od początku" realizacji działalności badawczo - rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub modyfikacji kwalifikowanego IP, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Pana w ramach Pana działalności badawczo-rozwojowej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych będzie kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia ww. prawa jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Może Pan zastosować stawkę 5% do dochodów ze sprzedaży praw autorskich do wytworzonego/rozwijanego przez Pana oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (kwalifikowanego IP) za rok 2021 r. (od września 2021 r.) aż do okresu zakończenia projektu opisanego we wniosku według 5% stawki podatku dochodowego. Może Pan skorzystać z tej ulgi w zeznaniach rocznych. Jeśli Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się, będzie Pan mógł skorzystać z omawianej preferencji także w zeznaniach za kolejne lata podatkowe.

Zatem, w tej części stanowisko Pana jest prawidłowe.

Z opisu wynika także, że nie każde wytworzone oprogramowanie/modyfikacja oprogramowania stanowi odrębny program komputerowy podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, np. gdy w efekcie prac prowadzonych powstaje oprogramowanie, które dopiero w połączeniu z innymi częściami, które są wytworzone przez innych programistów podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przenosi Pan wówczas na zleceniodawcę jedynie prawa do stworzonych przez siebie części oprogramowania i z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie. Wówczas część Dzieła którą Pan wytworzy najczęściej nie jest samodzielnym programem komputerowym.

Stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

* zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

* należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

* podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zdaniem Organu, w przypadku gdy wytworzone, rozwijane i ulepszane oprogramowania lub jego części, nie stanowią odrębnego programu komputerowego lub jego części i nie podlegają ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wówczas nie stanowią kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, dochód ze zbycia tego prawa lub jego części nie stanowi kwalifikowanego dochodu w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, dochód z tytułu przeniesienia ww. praw do opisanego przez Pana oprogramowania lub jego części, które to oprogramowanie lub jego części nie stanowią utworu prawnie chronionego nie kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zatem, stanowisko Pana w zakresie pytania nr 2 w tej części uznane zostało za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy: * stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).