0114-KDIP2-1.4010.48.2020.1.JF - Powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z zarządzaniem spółką przez zarząd bez wynagrodzenia.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 7 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z zarządzaniem Spółką przez Zarząd Spółki bez wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę - jest prawidłowe.

W dniu 7 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z zarządzaniem Spółką przez Zarząd Spółki bez wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego, mającą siedzibę i miejsce zarządu w Polsce (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka"). Spółka podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka należy do spółek z międzynarodowej Grupy Kapitałowej (dalej: "Grupa").

Spółka specjalizuje się m.in. produkcji precyzyjnych elementów metalowych oraz usługach obróbki metali. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest spółka matka A. z siedzibą we (...) (dalej: "Spółka matka"). Udziałowcami Spółki matki są dwie osoby fizyczne oraz spółka o nazwie D. (dalej: "Spółka babka"), która to spółka posiada łącznie 52% w Spółce matce. Natomiast 100% udziałów w Spółce babce posiadają dwie inne osoby fizyczne - obywatele (...), którzy pełnią również funkcje (1) prezesa zarządu oraz (2) wiceprezesa zarządu Spółki Wnioskodawcy (dalej: "Zarząd").

Jednocześnie obie wspomniane osoby fizyczne, będące obywatelami (...) (tj. Zarząd) pełnią także funkcje w zarządzie Spółki matki i otrzymują wynagrodzenie w ramach zatrudnienia na umowę o pracę. Jedna z osób z Zarządu pełni funkcję (...), co jest odpowiednikiem prezesa zarządu, natomiast druga osoba pełni rolę (...), która to funkcja daje uprawnienia tej osobie do reprezentowania Spółki matki. Obie osoby fizyczne uczestniczą w Zgromadzeniu Wspólników Spółki matki.

Obie osoby fizyczne wchodzące w skład Zarządu Wnioskodawcy nie pobierają wynagrodzenia za sprawowanie zarządu w Spółce. Obie osoby fizyczne są natomiast wynagradzane za sprawowanie zarządu i jej reprezentowanie w Spółce matce. Spółka matka nie obciąża Spółki opłatami w związku z pełnieniem przez jej członków zarządu funkcji w Zarządzie polskiej Spółki.

W chwili obecnej osób fizycznych wchodzących w skład Zarządu Spółki nie wiąże ze Spółką umowa o pracę, ani jakakolwiek inna umowa czy uchwała, na podstawie której te osoby otrzymywałby od Wnioskodawcy wynagrodzenie za pełnione funkcje.

Do kompetencji Zarządu Wnioskodawcy (czynności zarządzania) należą w szczególności (zgodnie z ogólnymi regułami wynikającymi z polskiego Kodeksu spółek handlowych):

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zarządzanie Spółką przez Zarząd Spółki bez wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę, stanowi świadczenie nieodpłatne w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: "ustawa CIT"), podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu nieodpłatnego świadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, pełnienie funkcji w Zarządzie Wnioskodawcy przez osoby fizyczne będące obywatelami (...), w ramach okoliczności wskazanych w stanie faktycznym, bez otrzymywania z tego tytułu wynagrodzenia od Spółki, nie stanowi dla Spółki świadczenia nieodpłatnego, a tym samym nie spowoduje to powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

UZASADNIENIE stanowiska wnioskodawcy

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: "ustawa CIT"), co do zasady, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Za dochód zaś należy uznać, z zastrzeżeniem art. I1c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, nadwyżkę sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągniętą w roku podatkowym (art. 7 ust. 2 ustawy CIT).

Wedle art. 12 w ust. 1 pkt 2 ustawy CIT do przychodów zalicza się wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawodawca podatkowy nie zdefiniował terminu "nieodpłatnego świadczenia" ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości. Tym samym konieczne jest dokonanie interpretacji tego pojęcia poprzez odwołanie się do poglądów doktryny prawa podatkowego oraz orzecznictwa.

W piśmiennictwie powszechnie przyjmuje się, że: "(...) z nieodpłatnym otrzymaniem rzeczy, praw lub innych świadczeń mamy do czynienia wtedy, gdy podmiot otrzymujący te rzeczy, prawa lub inne świadczenia nie ma, w zamian za ich otrzymanie, obowiązku wykonania jakiegokolwiek świadczenia, zarówno wobec podmiotu, od którego otrzymał nieodpłatnie rzecz, prawo lub inne świadczenie, jak i wobec podmiotu trzeciego. W związku z powyższym, do nieodpłatnego otrzymania rzeczy, praw lub innych świadczeń dochodzi wyłącznie w przypadku, gdy otrzymujący jakąś rzecz (np. środek trwały, materiały itp.), prawo (np. udziały w innej spółce) czy też świadczenie (np. w postaci użyczenia jakiejś rzeczy) nie wykonuje w zamian żadnego świadczenia ze swojej strony (nie wykonuje żadnej usługi, nie wydaje rzeczy lub praw, nie dokonuje jakiejkolwiek płatności)." (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wojciech Dmoch, Rok: 2018, Komentarz do art. 12, Legalis Online).

Pogląd ten pokrywa się ze stanowiskiem reprezentowanym przez sądy administracyjne np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 1290/98 stwierdzono, że przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. W dalszej kolejności zwrócić uwagę należy na zdanie Sądu Najwyższego wyrażone w wyroku z dnia 2 kwietnia 2003 r., sygn. akt III RN 49/02 - że w zakres pojęcia nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, wchodzą wszystkie zdarzenia prawne wywołujące określone następstwo - przychód (przysporzenie majątku) podatnika będącego osobą prawną, uzyskany nieodpłatnie, to znaczy bez ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego. Podsumowując, określone świadczenie można zaliczyć do kategorii świadczeń "nieodpłatnych" stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, tylko w przypadku, gdy przysporzenie uzyskuje jeden (i tylko jeden) podmiot. Natomiast w przypadku, gdy występuje świadczenie wzajemne od drugiego podmiotu, nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu powodującym powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Dla celów podatkowych, za nieodpłatne świadczenia należy zatem uznać takie zdarzenia prawne lub gospodarcze, które nie są związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu mającego konkretny wymiar finansowy dla otrzymującego daną korzyść.

Zakwalifikowanie danego świadczenia jako nieodpłatnego wymaga szczegółowego zbadania stanu faktycznego konkretnej sprawy. Dla uznania, że dane świadczenie stanowi otrzymane przez podatnika nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT nie jest wystarczające jedynie stwierdzenie, że świadczący nie uzyskuje żadnego wynagrodzenia od podatnika z tytułu wykonanego świadczenia. Także świadczenie nieekwiwalentne może świadczyć o tym, że powstanie ewentualna korzyści po którejś ze stron.

W niniejszej sprawie rozstrzygające znaczenie dla stwierdzenia, że po stronie Wnioskodawcy nie powstaje nieodpłatne świadczenie będą mieć stosunki między Wnioskodawcą a Spółką matką oraz osobami pełniącymi funkcje w Zarządzie Spółki.

Osoby pełniące funkcje w Zarządzie Spółki posiadają pośrednio poprzez Spółkę matkę i Spółkę babkę łącznie 52% udziałów w Spółce, wobec czego posiadają faktyczny wpływ oraz kontrolę zarówno nad Wnioskodawcą, Spółką matką i Spółką babką. W interesie beneficjentów rzeczywistych (ostatecznych), czyli wspomnianych dwóch osób fizycznych będących obywatelami (...) wchodzących w skład Zarządu Spółki, leży uzyskanie przez Spółkę możliwie jak najwyższych zysków, dzięki czemu (pośrednio) będą uczestniczyć w zysku Wnioskodawcy za pośrednictwem Spółki babki oraz Spółki matki. Sposób zarządzania jakąkolwiek spółką niewątpliwie ma wpływ na jej rozwój oraz pozycję rynkową, a w konsekwencji również na generowane zyski. Im lepiej funkcjonuje Wnioskodawca, tym większe szanse na wyższe zyski będzie miała Spółka matka i Spółka babka oraz beneficjenci rzeczywiści (ostateczni). Dlatego też, nie można uznać, że wykonywanie przez członka zarządu swej funkcji na rzecz Wnioskodawcy stanowi świadczenie nieodpłatne w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, nawet jeśli nie otrzymuje on wynagrodzenia z tego tytułu. Zasiadanie przez wspomniane w stanie faktycznym osoby fizyczne w Zarządzie Spółki jest zatem przejawem zainteresowania wspólników (pośrednich i bezpośrednich) działaniami Spółki. Taka okoliczność ma także doprowadzić do wzrostu wartości Spółki, a przez to także i Spółki matki oraz Spółki babki. W przyszłości pośrednim przysporzeniem Zarządu Spółki może być natomiast np. dywidenda wypłacana tym osobom fizycznym za pośrednictwem Spółki matki i Spółki babki w związku z istniejącymi powiązaniami kapitałowymi. Pomiędzy Zarządem Wnioskodawcy i Spółką dochodzi zatem do świadczeń wzajemnych i ekwiwalentnych bowiem prawo do dywidendy ma konkretną wartość ekonomiczną. W efekcie nie można mówić o nieodpłatnym przysporzeniu po stronie Wnioskodawcy.

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie również w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w sprawach o podobnym stanie faktycznym:

* interpretacja z dnia 7 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KD1P2-2.4010.504.2018.2.RK;

* interpretacja z dnia 21 maja 2018 r., 0111-KDIB2-1.4010.122.2018.1.AP;

* interpretacja z dnia 22 października 2019 r., sygn. 0111-KD1B1-3.4010.360.2019.2.JKT;

* interpretacja z dnia 23 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.498.2018.1 JK.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż wykonywanie przez wspomniane osoby fizyczne funkcji zarządczych na rzecz Wnioskodawcy nie stanowi świadczenia nieodpłatnego, a tym samym nie będzie stanowiło przychodu, od którego należy odprowadzić podatek dochodowy od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie braku powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z zarządzaniem Spółką przez Zarząd Spółki bez wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycz-nym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.