0114-KDIP2-1.4010.472.2019.1.MR - Ukonstytuowanie zakładu spółki niemieckiej w Polsce.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2019 r. (data wpływu 5 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ukonstytuowania zakładu Wnioskodawcy na terytorium Polski oraz podleganiu w Polsce w związku z powyższym ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu - jest prawidłowe.

W dniu 5 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ukonstytuowania zakładu Wnioskodawcy na terytorium Polski oraz podleganiu w Polsce w związku z powyższym ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. GmbH (zwana dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest spółką kapitałową (odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą w Niemczech, zarejestrowaną jako podatnik od wartości dodanej w Niemczech i niezarejestrowaną jako podatnik VAT czynny w Polsce. Spółka została założona w 2011 r. i obecnie zatrudnia ponad 250 osób.

Głównym obszarem działalności Spółki jest świadczenie usług pośrednictwa w obrocie depozytami. Spółka prowadzi platformę obsługi depozytów (zwaną dalej: "Platformą"), za pośrednictwem której osoby fizyczne (zwane dalej: "Oszczędzającymi") mogą inwestować w produkty finansowe banków przyjmujących depozyty. Poprzez Platformę oferowane są produkty depozytowe banków mających siedzibę w Niemczech, w innych krajach UE lub spoza UE (zwanych dalej "Bankami oferującymi depozyty" lub "Bankami"). Oferta Spółki kierowana jest do Oszczędzających w wybranych krajach, nie obejmuje jednak Polski.

Spółka wprowadza na rynek produkty depozytowe Banków za pośrednictwem własnej strony internetowej, a także korzystając z obcych kanałów sprzedaży poprzez współpracę z niezależnymi punktami sprzedaży.

Oferty produktów depozytowych umieszczane są na stronie internetowej Spółki wraz ze wszystkimi istotnymi informacjami. Informacje te umożliwiają potencjalnym Oszczędzającym dokonanie wyboru między ofertami różnych Banków oraz rejestrację i wypełnienie wniosku elektronicznie.

Za korzystanie ze strony internetowej Oszczędzający nie są zobowiązani do uiszczania jakichkolwiek opłat na rzecz Spółki. Spółka oferuje wsparcie Oszczędzającym przy otwarciu rachunku bankowego oraz tworzy konto wirtualne dla każdego Oszczędzającego, które jest dostępne z poziomu strony internetowej Spółki i umożliwia podgląd aktualnego stanu konta danego produktu bankowego.

Spółce przysługuje wynagrodzenie od Banków oferujących depozyty, które jest kalkulowane na bazie całkowitej wartości depozytów, którą Oszczędzający lokują w wybranych produktach oferowanych przez Banki za pośrednictwem Platformy.

Spółka jest wyłącznym właścicielem Platformy. Posiada ona własny dział innowacji oraz własnych specjalistów IT, a także korzysta z zewnętrznych dostawców IT. Serwery Spółki, na których działa Platforma, nie są zlokalizowane na terenie Polski.

Spółka rozważa utworzenie własnego zespołu IT w Polsce, którego celem ma być wsparcie działu innowacji oraz działu IT Spółki w Niemczech w następujących obszarach: rozwój Platformy, jej bieżące utrzymanie i obsługa. Specjaliści IT zatrudnieni w Polsce będą wykonywać następujące czynności w ramach ww. obszarów: planowanie, projektowanie, rozwój, testowanie, wdrożenie, utrzymanie i obsługa.

Pracownicy IT zatrudnieni w Polsce będą wykonywać pracę wyłącznie na potrzeby Spółki. W zależności od zapotrzebowania Spółka przewiduje zatrudnienie na umowę o pracę ok. 20-30 specjalistów IT w Polsce. Będą oni działać bezpośrednio pod nadzorem działu innowacji oraz działu IT Spółki w Niemczech.

Na chwilę obecną Spółka zakłada, że jej obecność w Polsce obejmować będzie okres ok. 2 lat, jednakże nie jest wykluczone, że okres ten może ulec skróceniu lub wydłużeniu, a zatrudnienie może przekroczyć 30 osób. W znacznej mierze zależeć będzie to od sukcesu modelu biznesowego Spółki.

Początkowo specjaliści IT zatrudnieni w Polsce będą wykonywać pracę z domu. Docelowo Spółka planuje wynajęcie biura w Polsce, z którego pracować będą specjaliści IT zatrudnieni w Polsce. Ponadto Spółka zapewni specjalistom IT komputery niezbędne do wykonywania pracy.

Specjaliści IT nie będą uprawnieni do negocjowania umów w imieniu Spółki, czynności wykonywane przez specjalistów IT nie mają charakteru sprzedażowego, ani nie są zorientowane na generowanie zysku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie dojdzie do powstania zakładu Wnioskodawcy jako zakładu przedsiębiorstwa zagranicznego w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec z dnia 14 maja 2003 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90 (dalej "UM PL-DE"), a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie podlegać w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane utworzenie zespołu specjalistów IT w Polsce nie spowoduje powstania zakładu Spółki w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm. dalej: CIT) w zw. z art. 5 UM PL-DE z uwagi na to, iż prace wykonywane przez polski zespół na rzecz Spółki będą miały wyłącznie charakter pomocniczy w stosunku do głównej działalności Spółki. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie podlegać w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Artykuł 3 ust. 2 ustawy o CIT wskazuje, że podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład (art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT).

Zgodnie za art. 4a pkt 11 ustawy o CIT zagranicznym zakład oznacza:

Artykuł 5 pkt 1 i 2 UM PL-DE wskazują, że określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Zgodnie z art. 5 pkt 4 lit. e UM PL-DE bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie "zakład" nie obejmuje utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym. Podsumowując powyższe regulacje - kluczowym elementem dla uznania, że dane przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu na terytorium innego państwa, oprócz istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności (tzw. stałej placówki), jest wykonywanie za pośrednictwem tejże stałej placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Ani umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania ani Modelowa Konwencja OECD nie zawierają definicji sformułowań: "działalność o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym". Komentarze dotyczące tej kwestii podają pewne wskazówki jak odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która nie ma takiego charakteru.

W komentarzu z 2017 r. do Modelowej Konwencji OECD dotyczącym art. 5 zostało podkreślone, że stała placówka wykonująca działalność o charakterze pomocniczym może przyczynić się do wydajności przedsiębiorstwa, lecz usługi świadczone przez tę placówkę są zbyt odległe od aktualnego uzyskiwania zysków, aby można było przypisać takiej placówce jakąkolwiek konkretną część tych zysków. Jak wynika z komentarza, kolejną przesłanką warunkującą prowadzenie działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym jest prowadzenie działalności dla danego przedsiębiorstwa a nie dla podmiotów trzecich. W dalszej części komentarza podane zostały następujące przykłady działalności o charakterze pomocniczym: wykorzystywanie placówki wyłącznie do celów reklamowych, zbieranie informacji, dostarczanie informacji czy prowadzenie prac badawczych. Wskazane zostało również, że stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym i pomocniczym.

M. Jamroży w komentarzu do Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami pod redakcją dr Marcina Jamrożego i dr Adriana Cloer (Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2007) wskazuje, że czynności o charakterze pomocniczym towarzyszą lub następują po wykonaniu czynności podstawowej przedsiębiorstwa; muszą one różnić się od czynności podstawowej przedsiębiorstwa. Działalność pomocnicza zajmuje podrzędne miejsce w stosunku do działalności podstawowej - ma sens gospodarczy tylko w powiązaniu z pozostałą działalnością przedsiębiorstwa. Ponadto o charakterze działalności wykonywanej poprzez placówkę nie powinna decydować wielkość zatrudnienia.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka stoi na stanowisku, iż planowane zatrudnienie kilkudziesięciu osób w Polsce i docelowe wynajęcie dla nich biura będzie tworzyło pewien rodzaj stałej placówki. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, zadania zespołu IT w Polsce będą miały charakter czysto pomocniczy (podrzędny) w stosunku do głównej działalności Spółki, którą jest świadczenie usług pośrednictwa w obrocie depozytami. Spółka osiąga przychody jako procent wartości zawartych umów depozytów; jej podstawową działalnością jest dotarcie do Banków oferujących depozyty oraz do potencjalnych Oszczędzających. Spółka nie osiąga przychodów z odsprzedaży efektów pracy związanych z rozwojem Platformy. Nie będzie możliwe, zdaniem Wnioskodawcy, przypisanie jakiejkolwiek konkretnej części zysków Spółki do pracy wykonywanej przez zespół IT w Polsce. Pracownicy IT zatrudnieni w Polsce będą wykonywać pracę wyłącznie na wewnętrzne potrzeby Spółki - bezpośrednio pod nadzorem zespołów z Niemiec.

Poparciem stanowiska Spółki jest pozytywna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 listopada 2014 r. o sygn. IBPBI/2/423-973/14/BG wydana dla podobnego stanu faktycznego, mianowicie: "Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że we wrześniu 2010 r. w Polsce został zarejestrowany Oddział zagranicznego przedsiębiorcy. W Oddziale zatrudnionych jest około 40 osób, głównie inżynierów-programistów, którzy rozwijają platformę rekrutacyjną, zgodnie z planem rozwoju produktu ustalonym przez zarząd przedsiębiorcy zagranicznego. Działalność Oddziału jest w całości finansowana przez przedsiębiorcę zagranicznego - spółkę amerykańską. Fundusze na wynagrodzenia pracowników oraz pozostałe koszty związane z funkcjonowaniem oddziału przekazywane są na konto bankowe oddziału. Oddział funkcjonuje w oparciu o roczny budżet ustalany przez zarząd przedsiębiorcy zagranicznego. Wszelkie znaczące decyzje, w tym związane z wydatkami wychodzącymi poza ramy budżetu (np. decyzje związane z planem zatrudniania pracowników) podejmowane są przez zarząd przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział prowadzi szereg prac rozwojowych z systemem platformy internetowej, a charakter działalności oddziału nie pozwala na sprzedaż rezultatów tej działalności w Polsce, ponieważ prace wykonywane przez Oddział są elementem platformy służącej do poszukiwania pracowników na rynku USA. Oprogramowanie tworzone w Oddziale nie znajduje żadnych odbiorców w Polsce - nie jest to kompleksowa usługa, która nadawałaby się do odsprzedaży, a usługa pomocnicza". Zdaniem organu podatkowego amerykański Oddział Spółki prowadzi na terytorium Polski działalność o charakterze pomocniczym a w konsekwencji nie stanowi on zakładu w rozumieniu przepisów konwencji polsko-amerykańskiej, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, jak zostało podkreślone w opisie stanu faktycznego, główny dział IT Spółki oraz serwery Spółki, na których działa Platforma nie są zlokalizowane na terenie Polski. Nie ma zatem podstaw do stwierdzenia, że Spółka będzie prowadziła przy pomocy placówki w Polsce jakąkolwiek działalność w zakresie handlu elektronicznego.

Podsumowując Wnioskodawca uważa, że pomimo planów zatrudnienia kilkudziesięciu pracowników IT w Polsce oraz docelowo wynajęcia dla nich biura nie powstanie na terytorium Polski zakład Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 UM PL-DE, gdyż działalność zespołu IT w Polsce będzie miała jedynie charakter pomocniczy w stosunku do kluczowej działalności Spółki. Celem stworzenia zespołu w Polsce będzie wsparcie działu innowacji oraz działu IT Spółki w Hamburgu na potrzeby rozwoju, utrzymania i obsługi Platformy, a nie prowadzenie działalności w zakresie pośrednictwa w obrocie depozytami na terytorium Polski lub innego kraju.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym zatrudnieniem pracowników IT w Polsce nie będzie podlegać on w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ukonstytuowania zakładu Wnioskodawcy na terytorium Polski oraz podleganiu w Polsce w związku z powyższym ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, stwierdzić należy, że jest ona rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszącym, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w.... za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.