0114-KDIP1-3.4012.561.2019.2.KP - Rezygnacja ze zwolnienia z VAT transakcji zbycia nieruchomości zabudowanej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 listopada 2019 r. (data wpływu 15 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania dostawy Nieruchomości za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowania Nieruchomości podstawową stawką podatku lub zwolnienia od podatku, wyboru opcji opodatkowania Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego z tytułu zakupu Nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 15 listopada 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania dostawy Nieruchomości za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowania Nieruchomości podstawową stawką podatku lub zwolnienia od podatku, wyboru opcji opodatkowania Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego z tytułu zakupu Nieruchomości.

We wniosku złożonym przez: * Zainteresowanego będącym stroną postępowania:

Spółka A; * Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Spółka B,

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

i. Informacje ogólne

Spółka A (" (...)" lub "Nabywca") jest spółką celową o polskiej rezydencji podatkowej, należącą do grupy kapitałowej (...). Nabywca zamierza nabyć od spółka B (" (...)" lub "Zbywca"; łącznie: "Wnioskodawcy" lub "Strony") nieruchomość położoną w (...), obejmującą prawo użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze 1 (identyfikator działki: (...); obręb ewidencyjny: (...); nazwa obrębu (...) oraz prawo własności znajdujących się na tej działce budynku, budowli, instalacji oraz wszelkich innych naniesień - określanych dalej łącznie jako "Nieruchomość", opisaną szczegółowo w pkt (iv) oraz inne prawa majątkowe ściśle związane z Nieruchomością, wskazane w punkcie (v) opisu zdarzenia przyszłego.

Strony planują przystąpić do podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży zobowiązującej je do zawarcia powyższej transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, podpisanie ostatecznej umowy sprzedaży ("Transakcja") jest zaplanowane na I kwartał 2020 r. (po spełnieniu warunków zawieszających lub ewentualnym zrzeczeniu się spełnienia tych warunków przez uprawnioną Stronę). Nie jest wykluczone, że Transakcja zostanie przeprowadzona po 31 marca 2020 r., aczkolwiek na ten moment intencją Stron jest, aby Transakcja została zawarta wcześniej.

Na moment Transakcji, Wnioskodawcy będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Wnioskodawcy są podmiotami niepowiązanymi, zarówno w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm. "ustawa o VAT"), jak i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.).

Poniżej Wnioskodawcy przedstawiają informacje dotyczące ich samych oraz planowanej Transakcji sprzedaży, tj.:

* w punkcie (ii): Zarys działalności Nabywcy;

* w punkcie (iii): Zarys działalności Zbywcy;

* w punkcie (iv): Nieruchomość;

* w punkcie (v): Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji;

* w punkcie (vi): Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po Transakcji;

* w punkcie (vii): Dalsza działalność Zbywcy po Transakcji;

* w punkcie (viii): Pozostałe informacje.

ii. Zarys działalności Nabywcy

Spółka A jest spółką kapitałową posiadającą osobowość prawną, której przedmiot działalności, zgodnie z Krajowym Rejestrem Sądowymi ("KRS"), obejmuje między innymi:

* wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi;

* kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;

* pośrednictwo w obrocie nieruchomościami;

* zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie;

* wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń biurowych, włączając komputery;

* wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane;

* działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynkach;

* pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana;

* pozostałe formy udzielania kredytów;

* roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.

Nabywca planuje prowadzić działalność na rynku nieruchomości komercyjnych w Polsce, polegającą na świadczeniu usług wynajmu. W tym celu Nabywca zamierza kupić Nieruchomość od Zbywcy.

Po Transakcji Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni opodatkowaną w Polsce podatkiem od towarów i usług ("Podatek VAT"). Nabywca nie planuje prowadzenia działalności gospodarczej zwolnionej z Podatku VAT, bądź niepodlegającej Podatkowi VAT.

iii. Zarys działalności Zbywcy

Spółka B jest spółką, której przedmiot działalności, zgodnie z KRS, obejmuje między innymi:

* realizację projektów budowlanych związanych ze wynoszeniem budynków;

* roboty budowlane związane ze wynoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych;

* roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej;

* rozbiórkę i przygotowanie terenu pod budowę;

* wykonywanie instalacji elektrycznych, wodno-kanalizacyjnych i pozostałych instalacji budowlanych;

* wykonywanie robót budowlanych wykończeniowych;

* pozostałe specjalistyczne roboty budowlane;

* kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;

* wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi.

Spółka B jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT.

Zbywca jest użytkownikiem wieczystym działki gruntu wchodzącej w skład Nieruchomości. Obecnie oraz do dnia Transakcji Zbywca prowadzi i będzie prowadził działalność gospodarczą przy wykorzystaniu Nieruchomości (wynajem powierzchni biurowej).

iv. Nieruchomość

Informacje ogólne o Nieruchomości i działalności Zbywcy związanej z posiadaniem Nieruchomości

Zbywca jest właścicielem Nieruchomości. Nieruchomość obejmuje w szczególności:

* prawo wieczystego użytkowania działki o numerze 1 w (...) ("Działka"), dla której Sąd Rejonowy dla (...)

* prawo własności posadowionego na Działce obiektu biurowego, tj. budynku biurowego z usługami, w tym usługami medycznymi wraz z drogą dojazdową i miejscami parkingowymi o nazwie (...) ("Budynek"), wybudowanego i oddanego do użytkowania w 2011 r., zlokalizowanego przy (...); Budynek od dnia oddania do użytkowania przeznaczony jest na wynajem;

* prawo własności posadowionych na Działce budowli, które Zbywca traktuje jako budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zewidencjonowane przez Zbywcę jako:

* parking, tereny zieleni,

* przyłącze wodno-kanalizacyjne,

* kompleksowe oznakowanie parkingu

- określane dalej łącznie jako "Budowle";

* inne aktywa (w tym instalacje i inne naniesienia) niebędące budynkami lub budowlami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.) zlokalizowane na Działce.

Budowla "parking, tereny zielone" pod względem podatkowym nie widnieje osobno w rejestrze środków trwałych i wartości niematerialnych Zbywcy lecz została skapitalizowana do wartości początkowej środka trwałego - Budynku.

Budowle, instalacje oraz inne naniesienia znajdujące się na Działce nie były i nie będą na moment Transakcji przedmiotem samodzielnych umów najmu. Budowle, instalacje oraz inne naniesienia znajdujące się na Działce są niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości jako całości i służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni biurowej.

Nieruchomość nie jest organizacyjnie, finansowo czy też funkcjonalnie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Zbywcy na podstawie umowy spółki, regulaminu, czy innego aktu korporacyjnego Zbywcy o podobnym charakterze. Nieruchomość nie stanowi działu, wydziału, oddziału, itp. przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbywca nie prowadzi także dla Nieruchomości osobnej rachunkowości. Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Zbywcy wykorzystywany dla celów świadczenia usług najmu opodatkowanych Podatkiem VAT oraz co do zasady generuje całość przychodów i kosztów Zbywcy.

Zbywca nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniać jakichkolwiek pracowników. W okresie do momentu Transakcji bieżące funkcjonowanie Nieruchomości jest i będzie zapewnione przez Zbywcę przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców towarów i usług - tj. w szczególności, przed Transakcją Zbywca pozostaje stroną następujących umów:

* umowy o zarządzanie Nieruchomością ("Umowa o Zarządzanie Nieruchomością");

* umów dotyczących świadczenia usług serwisowych ("Umowy Serwisowe");

* umów na dostawę mediów do Nieruchomości ("Umowy na Dostawę Mediów").

Zbywca nie jest stroną umowy o zarządzanie aktywami.

Po dokonaniu planowanej Transakcji, Zbywca nie będzie prowadził żadnej istotnej działalności operacyjnej, w szczególności nie będzie prowadził działalności na rynku nieruchomościowym. Docelowo, aczkolwiek nie bezpośrednio po zamknięciu Transakcji, byt prawny Zbywcy zostanie zakończony.

Sposób w jaki Zbywca wszedł w posiadanie Nieruchomości

Nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego, Budynek, Budowle i inne aktywa, w tym instalacje oraz inne naniesienia) została nabyta przez Zbywcę na podstawie umowy z 1 lipca 2015 r. przenoszącej przedsiębiorstwo na rzecz wspólnika w drodze podziału majątku likwidowanej spółki (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (" (...)"), której Spółka B była jedynym udziałowcem. W ramach tej transakcji, poza Nieruchomością Zbywca nabył całość aktywów i zobowiązań wydanego mu przedsiębiorstwa spółki (...), w tym między innymi prawa do projektów budynku, prawa własności intelektualnej, zezwolenia. Z mocy prawa na Zbywcę zostały przeniesione także umowy najmu.

Wyżej wskazane przeniesienie przedsiębiorstwa nastąpiło w ramach transakcji niepodlegającej ustawie o VAT, na podstawie wyłączenia przewidzianego w art. 6 pkt 1 tejże ustawy.

W okresie kiedy Zbywca jest i będzie w posiadaniu Nieruchomości (tj. od 1 lipca 2015 r. do dnia Transakcji), Zbywca nie dokonywał i nie będzie dokonywał ulepszeń Budynku, Budowli lub ich części, których wartość na potrzeby podatku dochodowego stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów.

v. Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

Strony postanowiły, iż w ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

* Nieruchomość - tj. prawo użytkowania wieczystego Działki oraz prawo własności Budynku, Budowli, instalacji oraz wszelkich innych naniesień znajdujących się na Działce;

* prawo własności wyposażenia Budynku (związanego z nim w sposób trwały) oraz ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z Budynkiem (jak również - potencjalnie - z innymi obiektami budowlanymi i urządzeniami Zbywcy zapewniającymi prawidłowe funkcjonowanie Nieruchomości);

* prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących powierzchni Budynku, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145; dalej: "Kodeks cywilny"); w przypadku, gdyby na moment Transakcji Zbywca był stroną praw i obowiązków z umów najmu dotyczących powierzchni jeszcze niewydanych najemcom, umowy takie zostaną także przeniesione na Nabywcę w związku z Transakcją;

* prawa i obowiązki z kilku umów najmu dotyczących zewnętrznych miejsc parkingowych znajdujących się poza terenem Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji;

* prawa wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji) oraz kaucje najemców;

* autorskie i pokrewne prawa majątkowe do dokumentacji projektowej (tj.m.in. dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej) Budynku oraz zagospodarowania terenu, przy czym w odniesieniu do dokumentacji projektowej dotyczącej zagospodarowania terenu, obejmującego między innymi Działkę, na Nabywcę zostanie przeniesiony udział w takich prawach - w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości;

* prawo do upoważnienia osób trzecich do wykonywania praw zależnych dotyczących opracowania projektów oraz tworzenia opracowań projektów;

* prawa własności nośników, na których utrwalono utwory związane z Budynkiem, Budowlami, instalacjami i innymi naniesieniami znajdującymi się na Działce (jeśli Zbywca będzie w posiadaniu takich nośników na moment Transakcji);

* prawa z gwarancji udzielonych na podstawie umów o roboty budowlane (jeśli Zbywca będzie w posiadaniu takich praw na moment Transakcji) oraz prawa z gwarancji twórców dokumentacji projektowej, przy czym w odniesieniu do gwarancji projektowych dotyczących projektu zagospodarowania terenu, Nabywca będzie solidarnie uprawniony (jeśli Zbywca będzie w posiadaniu takich praw na moment Transakcji);

* prawa wynikające z umów licencyjnych lub certyfikatów dla oprogramowania wykorzystywanego lub które w przyszłości ma być wykorzystywane) w związku z funkcjonowaniem Budynku;

* w przypadku, gdy dla Budynku zostanie uzyskany certyfikat BREEAM, prawa i obowiązki z umowy zawartej z podmiotem certyfikującym (zostanie zawarta umowa dot. zmiany właściciela).

Dodatkowo, w ramach Transakcji, Zbywca upoważni Nabywcę do wykonywania i zezwalania osobom trzecim na wykonywanie osobistych praw autorskich do dokumentacji projektowej Budynku, w zakresie, w jakim Zbywca jest upoważniony do udzielenia takiego upoważnienia.

Zgodnie z zamierzeniami Zbywcy i Nabywcy, w ramach planowanej Transakcji, Zbywca zobowiązany będzie również do przekazania Nabywcy dokumentacji dotyczącej Nieruchomości, w tym:

* dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym np. umów najmu, dokumentów zabezpieczenia);

* ksiąg prowadzonych przez zarządcę Nieruchomości dotyczących Nieruchomości oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością, w tym raportów z pomiarów Nieruchomości;

* instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących obsługi lub utrzymania Budynku bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;

* dokumentacji budowlanej dotyczącej Nieruchomości, w tym decyzji administracyjnych takich jak pozwolenia na budowę, pozwolenia na użytkowanie (za wyjątkiem oryginałów dokumentacji, która może być niezbędna Zbywcy do kontynuowania lub zakończenia prac wykończeniowych - dokumentacja taka powinna zasadniczo być przekazana Nabywcy w okresie po zakończeniu tych prac);

* dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości (za wyjątkiem oryginałów dokumentacji, która może być niezbędna Zbywcy do kontynuowania lub zakończenia prac wykończeniowych - dokumentacja taka powinna zasadniczo być przekazana Nabywcy w okresie po zakończeniu tych prac);

* pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Zbywcy (w szczególności np. książki obiektu budowlanego).

W chwili transakcji na terenie Nieruchomości mogą znajdować się także ruchomości, będące (wraz z Nieruchomością) przedmiotem Transakcji, w szczególności: wyposażenie pomieszczeń biurowych (ławki, kosze, krzesła, fotele, komputery, telefony, stoliki, biurka, sprzęt AGD/RTV, itd.), wyposażenie łazienek (szczotki, dozowniki mydła, suszarki do rąk, itp.) czy wyposażenie recepcji/foyer Nieruchomości (zasadniczo w istotnej części porównywalne z większością elementów wyposażenia pomieszczeń biurowych, tj. obejmujące m.in. ławki, kosze, fotele, komputery, telefony, czy sprzęt RTV). W związku z nabyciem (wytworzeniem) tych ruchomości przysługiwało (będzie przysługiwało) Zbywcy prawo do odliczenia Podatku VAT naliczonego. Wartość ruchomości jest marginalna w stosunku do wartości Nieruchomości i określenie sposobu opodatkowania podatkiem VAT dostawy samych ruchomości w związku z Transakcją nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji.

Ponadto, w związku ze zidentyfikowanymi uszkodzeniami Budynku, Nabywca będzie mieć zagwarantowane przez Zbywcę pokrycie przez niego kosztów poniesionych po Transakcji przez Nabywcę w związku z naprawami przedmiotowych uszkodzeń (jako odpowiedzialność gwarancyjna). Za realizację powyższego zobowiązania będzie odpowiedzialny Zbywca wraz ze swoimi udziałowcami.

Jednocześnie planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie na rzecz Nabywcy, między innymi, następujących elementów majątku Zbywcy:

* firmy (oznaczenia Zbywcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);

* wierzytelności Zbywcy z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności) obowiązujących na moment przeprowadzenia Transakcji (jeśli będą takie istniały), należnych do dnia Transakcji;

* wierzytelności Zbywcy - innych niż wierzytelności z tytułu umów najmu wskazane powyżej;

* praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie generalnego wykonawstwa, ani umów związanych z projektem oraz nadzorem budowlanym (z zastrzeżeniem praw wymienionych powyżej);

* praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością (umowa zostanie rozwiązana w związku z Transakcją);

* praw i obowiązków z Umów Serwisowych (np. dotyczących ubezpieczenia Nieruchomości, ochrony Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp.; umowy zostaną rozwiązane w związku z Transakcją - dodatkowe wyjaśnienie w tym zakresie poniżej);

* praw i obowiązków z Umów na Dostawę Mediów dla Nieruchomości (umowy zostaną rozwiązane w związku z Transakcją - dodatkowe wyjaśnienie w tym zakresie znajduje się poniżej);

* zezwoleń, pozwoleń i decyzji administracyjnych dotyczących funkcjonowania Budynku, z wyjątkiem takich, których przeniesienie jest konieczne w celu dokończenia trwających prac na Budynku;

* zobowiązań Zbywcy, w tym z tytułu pozyskanego finansowania na realizację inwestycji dotyczącej Budynku;

* ksiąg rachunkowych i innych dokumentów korporacyjnych związanych z działalnością operacyjną Zbywcy;

* umów rachunków bankowych Zbywcy oraz środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach Zbywcy (z wyjątkiem kaucji najemców złożonych w związku z umowami najmu);

* praw i obowiązków z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych;

* zobowiązań podatkowych i innych zobowiązań Zbywcy wynikających z tytułu rozliczeń publicznoprawnych.

Wskutek Transakcji nie nastąpi również przejście zakładu pracy Zbywcy, bowiem Zbywca obecnie nie zatrudnia i nigdy nie zatrudniał (i w dacie Transakcji nie będzie zatrudniał) pracowników.

Konkludując, w szczególności, w ramach Transakcji:

* nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności o charakterze pieniężnym związanych ze sprzedawaną Nieruchomością;

* nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów o finansowanie dłużne, których stroną jest Zbywca, a które służyły sfinansowaniu przez (...) inwestycji dotyczącej Nieruchomości;

* nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością.

Odnośnie dodatkowych wyjaśnień do Umów Serwisowych oraz Umów na Dostawę Mediów - jakkolwiek po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, to - jak wynika z powyższego - w ramach Transakcji Nabywca nie przejmie praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Zbywcę w tym właśnie celu. Zgodnie z ustaleniami Stron, Nabywca zawrze własne umowy-dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa, itp. Prawdopodobne jest, że większość bądź całość umów (np. umów serwisowych i/lub umów na dostawę mediów) zostanie zawarta przez Nabywcę z dotychczasowymi dostawcami tych towarów i usług na rzecz Zbywcy. Co więcej, nie można wykluczyć, iż w okresie bezpośrednio po Transakcji Nabywca będzie (jedynie tymczasowo, w celu niezakłóconych dostaw towarów i usług do Nieruchomości, do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę i z zachowaniem odpowiednich rozliczeń między Stronami) korzystał z usług świadczonych na podstawie umów zawartych przez Zbywcę. W takiej sytuacji, Zbywca będzie refakturował koszty usług na Nabywcę.

Weryfikując strukturę Nieruchomości oraz jej dotychczasowe wykorzystanie w działalności gospodarczej Zbywcy Wnioskodawcy wskazują, że:

* aktualnie powierzchnie biurowe znajdujące się w Budynku stanowiącym przedmiot Transakcji są - w przeważającej części (minimum 99% powierzchni) - wynajęte; zakłada się, że taki stan będzie obowiązywał także w momencie zawarcia Transakcji; możliwa jest sytuacja, w której w okresie od dnia podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży do dnia Transakcji jedna bądź więcej umów najmu uległaby rozwiązaniu / wypowiedzeniu i część powierzchni wynajętej na moment Transakcji byłaby niższa niż 99%;

* wszystkie pomieszczenia biurowe w strukturze Budynku (inne niż pomieszczenia techniczne i inne niż części wspólne Budynku) są aktualnie przeznaczone jako powierzchnie na wynajem; zasadniczo wszystkie te pomieszczenia były przynajmniej przez pewien okres wynajęte w ramach świadczenia usług najmu opodatkowanych VAT przez Zbywcę, przy czym pierwszy najem tych powierzchni nastąpił więcej niż dwa lata przed datą złożenia niniejszego wniosku; wyjątkiem w tym zakresie jest część pomieszczeń biurowych o powierzchni ok. 320 m², która po raz pierwszy została oddana do wynajmu w ramach czynności opodatkowanych VAT w marcu 2018 r.; w okresie od dnia nabycia Nieruchomości przez Zbywcę w 2015 r. do marca 2018 r. pomieszczenia te były wykorzystywane przez Zbywcę na własne cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Budynku (tj. pełniły one funkcję archiwum oraz funkcję magazynową);

* Budowle zostały wybudowane i oddane do pierwszego użytkowania w terminie dłuższym niż dwa lata przed datą złożenia niniejszego wniosku; Budowie nie są przedmiotem osobnych umów najmu; służą Budynkowi jako całości i są funkcjonalnie związane z Nieruchomością poprzez używanie na potrzeby własne Zbywcy w związku ze świadczeniem opodatkowanych Podatkiem VAT usług wynajmu powierzchni biurowych;

* najemcy korzystają i będą korzystali z powierzchni wspólnych Budynku, tj. takich, które nie są przeznaczone wyłącznie do użytku przez konkretnego najemcę lecz są przeznaczone do wspólnego użytku wszystkich najemców; powierzchnie te obejmą np. windy, schody, toalety, czy też korytarze w ramach Budynku; zgodnie z zawartymi umowami najmu, najemcy byli i będą zobowiązani do ponoszenia kosztów utrzymania powierzchni wspólnych Budynku, w szczególności kosztów mediów, kosztów utrzymania czystości, kosztów serwisu technicznego, kosztów ochrony, kosztów zarządzania, jak i również będą proporcjonalnie ponosić koszty opłat za użytkowanie wieczyste i podatku od nieruchomości od powierzchni wspólnych;

* pewne części Budynku (pomieszczenia techniczne, na potrzeby własne), jak i instalacje oraz inne naniesienia nigdy nie będą - ze względu na swoją naturę - przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane; takie powierzchnie, instalacje oraz inne naniesienia są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynku i - stanowiąc jego integralną część - służą działalności Zbywcy polegającej na wynajmie powierzchni Budynku;

* Zbywca, ani (...) nie wykorzystywali Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od Podatku VAT.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują co następuje:

Cena związana z Transakcją:

* przeniesienie przedmiotu Transakcji na Nabywcę nastąpi w zamian za cenę (dalej: "Cena");

* intencją Wnioskodawców jest objęcie całej Transakcji stawką podatku VAT w wysokości 23%, w związku z powyższym Wnioskodawcy planują złożyć wspólne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania dla Transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT; w efekcie, w przypadku uzyskania interpretacji indywidualnej potwierdzającej stanowisko Wnioskodawców, Cena zostanie powiększona o kwotę podatku VAT przy zastosowaniu 23% stawki podatku VAT, a cała Transakcja zostanie udokumentowana poprzez wystawienie faktury z kwotą netto i kwotą VAT przez Zbywcę;

* Cena zostanie zapłacona w EUR, a wartość podatku VAT zostanie uregulowana w PLN przy zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności, zgodnie z art. 108a ust. 3 ustawy o VAT zgodnie ze średnim kursem wymiany EUR / PLN publikowanym przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym bezpośrednio poprzedzającym dzień zawarcia Transakcji; w tym miejscu należy wskazać, że przed dniem zawarcia Transakcji kwota w EUR (wartość netto) oraz kwota w PLN (wartość podatku VAT) zostaną zdeponowane na rachunku escrow.

Pozostałe rozliczenia po Transakcji:

* w celu zapewnienia ciągłości świadczenia usług na rzecz Nieruchomości, Nabywca zwróci Zbywcy ewentualne koszty opłat eksploatacyjnych i serwisowych, takich jak dostawa mediów, opłaty za sprzątanie, ochronę, itp. poniesione przez Zbywcę, a dotyczące okresu po Transakcji;

* pomiędzy Nabywcą oraz Zbywcą może dojść też do dodatkowych rozliczeń np. w związku z ostatecznym rozliczeniem opłat eksploatacyjnych wynikającym z różnicy pomiędzy kwotami tych opłat rzeczywiście poniesionych przez Zbywcę a kwotami tych opłat, które Zbywca zafakturował na najemców;

* w sytuacji, w której w okresie od dnia podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży do dnia Transakcji jakakolwiek umowa najmu uległaby rozwiązaniu Strony mogą ustalić dodatkowe rozliczenia zapewniające odpowiedni poziom przychodów i kosztów po stronie Nabywcy (tzw. rental guarantee);

* w zależności od dalszych negocjacji między Stronami, może okazać się, że zaprezentowane zasady rozliczeń ulegną zmianie lub rozliczenia takie w ogóle nie wystąpią. Pomiędzy Stronami mogą również wystąpić dodatkowe (inne niż wskazane powyżej) rozliczenia związane z Transakcją.

vi. Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po Transakcji

Jak wskazano w punkcie (ii), po nabyciu Nieruchomości Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie Nieruchomości. Działalność ta będzie podlegała opodatkowaniu Podatkiem VAT. Mając na uwadze, że:

* w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością oraz umów służących finansowaniu działalności Zbywcy, jak i z innych umów z wyjątkiem wskazanych w opisie zakresu Transakcji;

* zasadniczo planowane jest rozwiązanie lub wypowiedzenie wszystkich Umów na Dostawę Mediów i Umów Serwisowych przed Transakcją lub w niedługim okresie po jej przeprowadzeniu;

* w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki z umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy;

* Zbywca nie zatrudnia pracowników

* w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Nabywca będzie zobowiązany do zapewnienia na te potrzeby własnych zasobów (w tym w oparciu o umowy z podmiotami powiązanymi oraz podmiotami zewnętrznymi). I tak, w szczególności, Nabywca zapewni finasowanie niezbędne do zakupu Nieruchomości, zawrze umowę zarządzania Nieruchomością oraz umowy o dostawę mediów i usług serwisowych niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości. Podjęcie przez Wnioskodawcę kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem - tj. najmem powierzchni biurowej.

vii. Dalsza działalność Zbywcy po Transakcji

Zbywca prowadzi działalność polegającą na wynajmie powierzchni, a Nieruchomość zbywana w ramach Transakcji generuje zasadniczo prawie 100% przychodów Zbywcy. Jak zostało wskazane powyżej, po Transakcji Zbywca nie będzie prowadził działalności na rynku nieruchomościowym. Docelowo planowane jest postawienie Zbywcy w stan likwidacji.

viii. Pozostałe informacje

W umowie sprzedaży Zbywca udzieli standardowych zapewnień w zakresie, między innymi, umocowania Zbywcy do zawarcia Transakcji, tytułu prawnego Zbywcy do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy, umów najmu, ubezpieczenia, braku pracowników, pozwoleń administracyjnych, postępowań sądowych, własności intelektualnej, kwestii środowiskowych i kompletności materiałów due diligence, itp. (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2. Czy Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23% jako dostawa Nieruchomości dokonywana po upływie okresu 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia na skutek złożenia wspólnego oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania przez Wnioskodawców, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

3. Czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości na podstawie faktury VAT wystawionej przez Zbywcę (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT) oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT)?

Zdaniem Zainteresowanych:

1. Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2. Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23% jako dostawa Nieruchomości dokonywana po upływie okresu 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia na skutek złożenia wspólnego oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania przez Wnioskodawców, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

3. Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości na podstawie faktury VAT wystawionej przez Zbywcę (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT) oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT).

Ad 1

i. Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane podatkiem VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwa lub jego zorganizowaną część ("ZCP") nie jest objęta zakresem ustawy o VAT, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz ZCP - ma kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie, gdyż rozstrzyga o opodatkowaniu planowanej Transakcji zgodnie z ustawą o VAT albo ustawą o p.c.c.

Ma to z kolei bezpośredni wpływ na obciążenie podatkowe Wnioskodawców i stopień rentowności planowanej inwestycji Nabywcy. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów "przedsiębiorstwo" i "zorganizowana część przedsiębiorstwa", użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego ("NSA") z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1019/09), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ("WSA") w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09) oraz w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/G11044/08).

ii. Przedsiębiorstwo oraz ZCP w rozumieniu Kodeksu cywilnego oraz ustawy o VAT

1. Przedsiębiorstwo

1.1 Ustawa o VAT oraz Kodeks cywilny

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwa". Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawda wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawda autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy szczegółowo wymienili co będzie przedmiotem Transakcji oraz jakie będą okoliczności Transakcji. Zderzając to z powyższą definicją przedsiębiorstwa z Kodeksu cywilnego, Wnioskodawcy zwracają uwagę, że w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę szeregu aktywów posiadanych przez Zbywcę na dzień Transakcji i współtworzących jego przedsiębiorstwo, przykładowo takich jak:

* nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy;

* wierzytelności Zbywcy;

* posiadane przez Zbywcę na dzień Transakcji środki pieniężne;

* szereg umów umożliwiających funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy w jego podstawowym zakresie (Umowa o Zarządzanie Nieruchomością);

* zezwoleń, pozwoleń i decyzji administracyjnych dotyczących funkcjonowania Budynku;

* ksiąg rachunkowych i innych dokumentów korporacyjnych związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, nie można uznać, że Nieruchomość (jako przedmiot Transakcji) stanowi przedsiębiorstwo na gruncie regulacji Kodeksu cywilnego. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa.

Na potrzeby poparcia swojego stanowiska, iż Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa, w dalszej części wniosku Wnioskodawcy przedstawiają dodatkowe argumenty w tym zakresie.

1.2 Przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa przesłanka (przyjęta w doktrynie prawa, jak i orzecznictwie np. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r. (sygn. akt SA/Sz 2724/95), wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. (sygn. akt I SA/Kr 1189/99) oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r. (sygn. akt I SA/Gd 1205/13), utrzymany w mocy wyrokiem NSA z dnia 25 czerwca 2015 r. (sygn. akt 1 FSK 572/14), iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu. Przykładowo finansowanie - kluczowe dla działania biznesu, czy też prawa i obowiązki wynikające z kluczowych umów pozwalających na prowadzenie działalności (Zbywca nie zatrudnia pracowników, więc musi nabywać wszelkie usługi, aby prowadzić działalność gospodarczą) nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy, gdyż przenoszona Nieruchomość nie będzie mogła funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Wynika to z faktu, że jako kryterium zdolności do funkcjonowania w charakterze niezależnego przedsiębiorstwa w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Zgodnie z praktyką sądów (np.wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 79/17), wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2019 r. (sygn. akt I FSK 293/17), czy wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), a także: H. Litwińczuk. M. Jamroży, P. Karwat, R. Krasnodębski "Opodatkowanie spółek", red. H. Litwińczuk, Warszawa 2016, s. 53-57), przesłanką konieczną do uznania, że przedmiotem konkretnej transakcji jest przedsiębiorstwo w rozumieniu ustaw podatkowych, jest również możność prowadzenia przez podmiot nabywający zespół składników materialnych i niematerialnych działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była przez zbywcę przenoszonego zespołu składników. Takie podejście zyskało także akceptację doktryny (np. J. Pustuł, Pojęcie przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części w prawie podatkowym (w:) Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, red. B. Brzeziński, Warszawka 2013, s. 424; S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części. Podatki dochodowe, Warszawa 2007, s. 36; R.A. Nawrot, Restrukturyzacje przedsiębiorstw. Aspekty podatkowe, Warszawa 2011, s. 78-80; K. Klimkiewicz (red.), M. Pankowska, A. Kozłowska, P. Włodarski, Restrukturyzacje spółek kapitałowych. Aspekty podatkowe, Warszawa 2011, s. 35.) Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują, że przedmiot Transakcji "sam w sobie" (tj. bez uzupełnienia go o dodatkowe elementy/podjęcia przez Nabywcę dodatkowych działań faktycznych i prawnych - zob. sekcja (vi) opisu zdarzenia przyszłego) nie będzie wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni biurowych.

1.3 Zobowiązania jako warunek sine qua non istnienia przedsiębiorstwa

Dodatkowo, Wnioskodawcy pragną zauważyć, iż od czasu nowelizacji Kodeksu cywilnego z 2003 r. (art. 1 pkt 5 ustawy z dnia 14 lutego 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw Dz. U. 03.49.408) zobowiązania nie stanowią już części składowych przedsiębiorstwa w myśl art. 55¹ Kodeksu cywilnego (zobowiązania zostały natomiast wymienione jako składnik zbywanego ZCP zgodnie z definicją z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT).

Jednakże zobowiązania obok prawa własności składników majątku czy należności stanowią jeden z najważniejszych elementów wschodzących w skład przedsiębiorstwa i są z nim nierozerwalnie związane. W związku z nabyciem przedsiębiorstwa nabywca jest wciąż solidarnie odpowiedzialny ze sprzedającym za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach mimo zachowania należytej staranności - zgodnie z art. 554 Kodeksu cywilnego.

Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (za wyjątkiem tych względem najemców z tytułu np. rozliczenia kaucji gwarancyjnych). A zatem, po dacie planowanej Transakcji istniejące należności i zobowiązania Zbywcy pozostaną - co do zasady - po stronie Zbywcy.

Wnioskodawcy uważają, że również z uwagi na fakt, iż Transakcji nie towarzyszy przejście zobowiązań ze Zbywcy na Nabywcę, Transakcja nie może być traktowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa, gdyż zobowiązania są kluczowym elementem wchodzącym w skład każdego przedsiębiorstwa.

1.4 Interpelacja Ministra Finansów

Wnioskodawcy pragną także przytoczyć interpretację przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy) treści art. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku, (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego -Transakcji nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (za wyjątkiem tych względem najemców z tytułu np. rozliczenia kaucji gwarancyjnych), czy transfer Umowy o Zarządzanie Nieruchomością, a także Umów Serwisowych czy Umów na Dostawę Mediów. Powyższe wskazuje, że także w świetle interpelacji Ministra Finansów przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa na gruncie VAT oraz potwierdza stanowisko Wnioskodawców wyrażone w pkt 1.3, iż istnienie zobowiązań jest kluczowe, aby można było twierdzić, iż zespół składników składa się na przedsiębiorstwo.

1.5 Podsumowanie

Konkludując, w ramach Transakcji nie dojdzie do sprzedaży przedsiębiorstwa, ponieważ:

* przedmiotem Transakcji nie będą kluczowe składniki pozwalające na spełnienie definicji przedsiębiorstwa zgodnie z Kodeksem cywilnym;

* przedmiotem Transakcji jest wyłącznie szereg pewnych składników materialnych i niematerialnych składających się na Nieruchomość, ale nie stanowią one zorganizowanego zespołu zdolnego do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych;

* w związku z Transakcją nie dojdzie do przeniesienia ze Zbywcy na Nabywcę zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy (za wyjątkiem tych względem najemców z tytułu np. rozliczenia kaucji gwarancyjnych), podczas gdy zobowiązania są immanentną cechą każdego przedsiębiorstwa;

* powyższe podejście jest spójne z interpelacją Ministra Finansów w zakresie transakcji nieruchomościowych i warunków dla traktowania ich jako sprzedaży przedsiębiorstw.

2. ZCP

2.1 Ustawa o VAT

W myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

A zatem, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP jest aby:

* istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;

* zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tj. aby zespół ten był wyodrębniony funkcjonalne np.: wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 79/17), wyrok NSA dnia 28 stycznia 2019 r. (sygn. akt I FSK 293/17), czy wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15);

* zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

* zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

przy czym wszystkie powyższe przesłanki na moment Transakcji powinny być spełnione łącznie. Poniżej Wnioskodawcy badają istnienie tych przesłanek w odniesieniu do planowanej Transakcji.

2.2 Istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych

Spełnienie tego warunku zakłada, że w związku z transakcją na nabywcę przenoszone są także zobowiązania zbywcy. W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia ze Zbywcy na Nabywcę zobowiązań Zbywcy związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (za wyjątkiem tych względem najemców z tytułu np. rozliczenia kaucji gwarancyjnych, z uwagi na fakt, że same umowy z najemcami przejdą na Nabywcę automatycznie z uwagi na regulacje Kodeksu cywilnego art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego). Z tego względu, w ocenie Wnioskodawców warunek ten nie jest spełniony.

2.3 Zespół składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (jest wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie)

Nieruchomość nie będzie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Po Transakcji niemożliwym byłoby prowadzenie przez Nabywcę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o Nieruchomość oraz zobowiązania względem najemców z tytułu np. rozliczenia kaucji gwarancyjnych, bez konieczności podejmowania działań faktycznych i prawnych mających na celu uzupełnienie posiadanego aktywa o dodatkowe elementy/zapewnienie realizacji dodatkowych funkcji. Innymi słowy, przedmiot Transakcji (bez elementów przedsiębiorstwa Zbywcy niewchodzących w skład Transakcji), nie umożliwiłby samodzielnego i trwałego funkcjonowania Nieruchomości (w szczególności ze względu na brak istotnych umów, takich jak np. Umowa o Zarządzanie Nieruchomością, Umowy Serwisowe czy Umowy na Dostawę Mediów). Z uwagi bowiem na fakt, iż na rzecz Nabywcy nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z szeregu umów, brak jest podstaw do uznania, że przenoszony zespół praw i składników majątkowych będzie wystarczający do funkcjonowania nieruchomości biurowej i bieżącego świadczenia usług na rzecz klientów. Aby zagwarantować niezakłóconą kontynuację jego działalności po dniu Transakcji Nabywca będzie musiał zaangażować własne zasoby oraz zapewnić - już we własnym zakresie, w szczególności:

* odpowiednie finansowanie bieżącej działalności;

* zarządzanie Nieruchomością;

* wykonywanie wymaganych czynności kontrolnych, serwisowych, ochrony, itp.

* dostawę mediów;

* usługi bankowe;

* obsługę prawną/podatkową/księgową dotyczącą aspektów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości i jej wynajmem.

Jeśli Nabywca nie zapewni - już we własnym zakresie - zarządzania i obsługi Nieruchomości przez wyspecjalizowanych usługodawców, prawdopodobne będzie wystąpienie zakłóceń działalności np. braku płynności finansowej w wyniku nieściągalności czynszów lub roszczeń finansowych najemców w związku z naruszeniami przez Nabywcę obowiązków wynikających z umów najmu. Z tych względów prowadzenie trwałej i stabilnej działalności wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji nie będzie możliwe. Powyższe potwierdza zatem, iż przenoszona Nieruchomość nie będzie posiadała sama w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo i w związku z tym Wnioskodawcy uważają, że także ta przesłanka istnienia ZCP nie jest spełniona.

2.1.3 Zespół składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie

Przenoszone składniki nie spełniają kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie postanowienia statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 września 2011 r. (sygn. ITPP2/443-888/11/PS). Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby ZCP miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r. (sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe), czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ). Tymczasem, jak zostało już wskazane, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Dodatkowo, Przedmiot Transakcji nie jest również faktycznie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy. Przeciwnie, Nieruchomość razem z innymi aktywami i pasywami oraz elementami pozabilansowymi (np. umowami) stanowi raczej jedyną działalność gospodarczą prowadzoną przez Zbywcę, aniżeli jej organizacyjnie wyodrębnioną część. Składniki przedsiębiorstwa Zbywcy przenoszone i składniki pozostające w majątku Zbywcy nie są w żaden sposób rozdzielone. W szczególności, przejawem jakiegokolwiek wydzielenia organizacyjnego nie będzie istnienie regulaminu zawierającego zasady korzystania z Budynku przez jego wszystkich najemców i użytkowników.

Innymi słowy, Nieruchomość, która stanowi przedmiot Transakcji nie jest obecnie wyodrębniona organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy w żaden z powyższych sposobów, w związku z powyższych zdaniem Wnioskodawców i ta przesłanka nie jest spełniona.

2.1.4 Zespół składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy (w tym dla celów rachunkowości zarządczej).

W praktyce organów podatkowych wyodrębnienie finansowe oznacza, że sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do jego zorganizowanej części. W praktyce organów podatkowych wskazuje się jednolicie, że wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP, tj. oznacza to "sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 grudnia 2016 r. (sygn. 1462- IPPP2.4512. 784.2016.2.AM), podobnie także: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-938/15-2/MAO), czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 września 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-598/15-2/WH)". Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie prowadzi osobnej rachunkowości dla Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji.

Możliwe będzie wprawdzie wskazanie niektórych, konkretnych kategorii aktywów oraz przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością, niemniej jednak możliwość ta wynika wyłącznie z faktu, iż w chwili obecnej Nieruchomość ma prawie 100% udział w przychodach i kosztach Zbywcy. Biorąc pod uwagę powyższe, na dzień przeprowadzenia Transakcji nie będzie możliwe finansowe wydzielenie części przychodów i kosztów dotyczących wyłącznie Nieruchomości względem innej działalności Zbywcy ze względu na fakt, że stanowią one całość przychodów i kosztów Zbywcy związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

A zatem, przedmiot Transakcji nie będzie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zbywcy w aspekcie finansowym. Z tego względu, zdaniem Wnioskodawców również ta przesłanka nie jest spełniona.

2.1.5 Podsumowanie

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie wypełnia definicji ZCP z ustawy o VAT (powinny być spełnione wszystkie elementy tej definicji łącznie, a w ocenie Wnioskodawców nie jest spełniony żaden z tych elementów). Na tej podstawie Wnioskodawcy uważają, że przedmiotem Transakcji nie jest ZCP.

Na potrzeby poparcia swojego stanowiska, iż Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa, w dalszej części wniosku Wnioskodawcy przedstawiają dodatkowe argumenty w tym zakresie.

iii. Przedsiębiorstwo oraz ZCP w rozumieniu orzecznictwa polskich sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE")

Dla poparcia swojego stanowiska, Wnioskodawcy pragną dodatkowo zwrócić uwagę na poglądy wyrażone w ostatnim czasie przez sądy administracyjne (w tym NSA), które wskazują na właściwe kryteria pozwalające ocenić, czy dany zespół składników stanowi ZCP na gruncie podatku VAT.

W szczególności, orzecznictwo sądowe podkreśla, iż wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi istnieć już w ramach przedsiębiorstwa zbywcy, co oznacza, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo dopiero u nabywcy. Wydzielona część majątku już u zbywcy musi posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Przykładowo, w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), NSA wskazał jednoznacznie, że dla spełnienia kryterium ZCP kluczowe jest, iż "realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy".

Tylko zatem okoliczność, iż dany konglomerat składników zdolny jest do samodzielnej działalności bez konieczności uzupełnienia go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) uprawniać może do uznania go za ZCP. Jak zaakcentował bowiem NSA: "nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze".

Równocześnie, w przedmiotowym wyroku NSA wywiódł też obszernie, iż okoliczność kontynuacji działalności przez nabywcę ma znaczenie dopiero w momencie ustalenia, że zbywany zespół składników majątkowych spełnia warunki definicji ZCP. Natomiast sam fakt, że nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu, tak u zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni automatycznie z tych nieruchomości ZCP.

Jak wskazał Sąd, zabudowane nieruchomości nie tworzą bowiem same w sobie całości zdolnej do prowadzenia działalności gospodarczej (nawet jeżeli efektywnie wykorzystywane są do celów wynajmu). Warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej spełniony mógłby być potencjalnie dopiero wówczas, gdyby powyższa działalność w zakresie najmu prowadzona była poprzez wydzielony w strukturze organizacyjnej zbywcy zakład, obejmujący nie tylko przypisane do tej działalności nieruchomości, ale też obsługę (pracowników), finansowanie, umowy itp. Innymi słowy, za element rozróżniający sprzedaż zespołu składników majątkowych od sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części NSA uznaje więc okoliczność, czy przedmiotem transakcji, oprócz samej nieruchomości oraz umów najmu jest także struktura składająca się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości (a także, czy struktura ta jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa dokonującego dostawy).

Zarazem też - zdaniem Sądu - sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości nie mogłaby już być uznana sama w sobie za sprzedaż ZCP.

Odnosząc powyższe tezy wyroku NSA do sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku, podkreślić zatem należy, iż nabywany przez Nabywcę zespół składników nie będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w składzie takim, w jakim będzie przenoszony do Nabywcy. Zdolności takiej nabierze on dopiero po uzupełnieniu go przez Nabywcy o inne składniki obejmujące, w szczególności, stosowne umowy: np. o zarządzanie nieruchomością, zarządzanie aktywami, na dostawę mediów czy chociażby umowy rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonywane będą rozliczenia z najemcami. Jak już wskazano, zawarcie powyższych umów będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem.

Tytułem uzupełnienia, w podobnym tonie NSA wypowiedział się również w wyroku z dnia I lutego 2017 r. (sygn. I FSK 999/15), w którym zauważył on, iż "samo zawarcie następczo umów umożliwiających prowadzenie nawet tożsamej co do charakteru działalności nie przesądza o jej kontynuacji w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Takie ustalenie pomijałoby bowiem wskazany wyżej warunek funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa już w momencie nabycia składników majątkowych".

Zbliżone stanowisko zostało wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych z 2018 r. Jak wskazuje NSA w wyroku z 26 stycznia 2018 r. (sygn. akt I FSK 1127/17): "Na skarżącą poza własnością i współwłasnością nieruchomości lokalowych przeszły wyłącznie prawa ściśle związane z nabytymi nieruchomościami pozwalające na ich użytkowanie (urządzenia, instalacje, przynależności i wyposażenie) oraz skarżąca stała się z mocy prawa stroną umów najmu zawartych przez zbywcę. (...) Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, który w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy przyjął, że nabywając sporne nieruchomości, skarżąca nie przejęła zorganizowanej u zbywcy części przedsiębiorstwa". Jak bowiem wyjaśnia NSA w przedmiotowym wyroku "sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Podobne stanowisko zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z dnia 6 września 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 3209/17): "W zakresie umów najmu dotyczących nieruchomości organ stwierdził, iż najem wykonywany był na podstawie umów zawartych przez te podmioty z poprzednim właścicielem. Niezasadnie jednakże wyprowadzono z powyższego wnioski w zakresie uznania nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na tej tylko podstawie, że spółka wstąpiła z mocy prawa w stosunki najmu łączące zbywcę z najemcami i te stosunku najmu były kontynuowane na dotychczasowych zasadach przez określony czas po zawarciu umowy. Wstąpienie przez nabywcę przedmiotu najmu w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu następuje z mocy samego prawa, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, a więc jest niezależne od woli stron transakcji, tym samym nie może przesądzać o kwalifikacji zespołu składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przyjęcie rozumowania organu prowadziłoby bowiem do wniosku, zgodnie z którym wszelkie zbycie dóbr, które pociąga za sobą z mocy prawa wstąpienie nabywcy w stosunki zobowiązaniowe ściśle związane z danym dobrem, jest wystarczające dla uznania, iż mamy do czynienia nie ze zbyciem towaru, ale ze zbyciem zorganizowanej struktury praw i obowiązków stanowiących przedsiębiorstwo".

Także WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 lutego 2017 r. (sygn. I SA/Wr 972/16) orzekł, że "sprzedaż wyodrębnionych z takiego (tj. prowadzącego działalność w zakresie wynajmu lokali użytkowych - wyjaśnienie Wnioskodawców) zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości, nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

W dalszej części uzasadnienia WSA we Wrocławiu stwierdził, że " (...) fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy".

WSA we Wrocławiu odniósł się też do rozumienia przepisów wspólnotowych dotyczących sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 19 dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 2006. 347. 1) oraz wydanych w tym zakresie orzeczeń TSUE, uznając, że w ich świetle: "stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga by całości przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome jak i nieruchome należy rozpatrywać z punku widzenia charakteru prowadzonej działalności".

Dalej WSA we Wrocławiu, odwołując się do orzeczenia NSA z dnia 26 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15) stwierdził, że "podobne stanowisko wyrażają sądy administracyjne wskazując, że wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych składają się na zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, o której mowa w orzecznictwie TSUE. Istotnym elementem decydującym o wyłączeniu transakcji z zakresu podatku od towarów i usług, jest bowiem traktowanie nabywcy jako następcy prawnego przekazującego majątek, z czego TSUE wywodzi konieczność, aby zbywany majątek lub jego cześć (przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług) składały się właśnie na całość zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej".

Powyższe orzeczenia potwierdzają, że w okolicznościach planowanej Transakcji nie dojdzie do sprzedaży ZCP lecz do sprzedaży aktywów.

iv. Przedsiębiorstwo oraz ZCP w świetle objaśnień Ministra Finansów

1. Uwagi ogólne

Powyższe stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP, wpisuje się też w pełni w konkluzje wynikające z objaśnień z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, wydanych na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów ("Objaśnienia MF").

Wnioskodawcy pragną również podkreślić, że - jak wskazano w treści Objaśnień MF - mają one służyć "zwiększeniu pewności stosowania prawa u podatników poprzez zmniejszenie ryzyka kwestionowania poprawności rozliczeń w podatku VAT przez organy podatkowe". Tym samym, Objaśnienia MF powinny - zdaniem Stron - znaleźć zastosowanie przy wydawaniu interpretacji, potwierdzając stanowisko Stron prezentowane w niniejszym wniosku.

Zgodnie z Objaśnieniami MF: "(...) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT", a jedynie "w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Równocześnie, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwa lub ZCP, Objaśnienia MF nakazują uwzględnić - w szczególności - następujące okoliczności:

Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia MF wskazują, iż typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

* przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

* nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Oceny w powyższym zakresie należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespól składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

W świetle powyższych uwag ogólnych, w dalszej części wniosku Wnioskodawcy analizują czy spełnione są oba kryteria, o których mowa powyżej.

2. Analiza czy przenoszony zespół składników umożliwia kontynuację działalności Zbywcy i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności

Jak wskazano w Objaśnieniach MF, w celu oceny czy powyższe kryterium jest spełnione należy zweryfikować, czy przenoszony zespół składników majątkowych zawiera elementy pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

* angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

* podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W szczególności, w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy - oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych podatkiem VAT (takich jak sam grunt, budynki, budowle czy prawa i obowiązki z umów najmu) - na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

Jak wynika przy tym z treści Objaśnień MF, zastrzec należy, że przy ocenie, czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej, nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych oraz tych wskazanych w lit. a-d powyżej. Jak podkreśla się bowiem w orzecznictwie sądów administracyjnych, wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Z drugiej jednak strony, treść Objaśnień MF wskazuje jednoznacznie, iż za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. W szczególności, sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.).

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności planowanej Transakcji, podkreślić zatem należy, iż na Nabywcę nie zostanie przeniesiony żaden element wymieniany w cytowanych wyżej pkt a-d Objaśnień MF, w szczególności:

* zakresem Transakcji nie będzie objęte przeniesienie praw i obowiązków z jakichkolwiek umów o charakterze finansowym mających na celu finansowanie działalności Zbywcy; jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem Stron nie jest w ogóle przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem jedynie zobowiązania do zwrotu/rozliczenia zabezpieczeń dostarczonych przez najemców);

* Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością; umowa ta zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Nabywca zobowiązany będzie do zawarcia nowych umów w tym zakresie (przy czym zakładane jest, iż zawarcie nowych umów może, ale nie musi, nastąpić z tymi samymi podmiotami oraz na zbliżonych warunkach);

* Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie aktywami, gdyż Zbywca nie jest i na moment Transakcji nie będzie stroną takiej umowy;

* zakresem Transakcji nie zostanie objęte przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek należności o charakterze pieniężnym (w tym - w szczególności - należności wobec najemców o zapłatę czynszu czy też opłat serwisowych).

Jeśli Nabywca nie zapewni - już we własnym zakresie - odpowiedniego finansowania, zarządzania i obsługi nieruchomości przez wyspecjalizowanych usługodawców, nie będzie możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej Zbywcy. Z tych względów prowadzenie trwałej i stabilnej działalności wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji nie jest możliwe.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że przedmiot planowanej Transakcji nie spełni kryteriów pozwalających uznać - w świetle Objaśnień MF - że przenoszony zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę.

3. Analiza czy nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę

Równocześnie, Objaśnienia MF wskazują, iż "przy ocenie, czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę".

W tym kontekście Objaśnienia MF zawierają odniesienie do kilku przykładowych sytuacji, w tym takiej, w której (i) zbywca - prowadzący głównie działalność deweloperską - wybudował nieruchomość, a (ii) nabywca nieruchomości prowadzi działalność polegającą na wynajmie nieruchomości. Zgodnie z Objaśnieniami MF, w takim przypadku brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na fakt, że nabywca nie ma zamiaru kontynuowania działalności deweloperskiej prowadzonej dotychczas przez zbywcę (różne przedmioty działalności zbywcy i nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, zauważyć należy, iż okoliczności planowanej Transakcji nie są tożsame z przykładem przedstawionym w Objaśnieniach MF i nie można uznać ich za wpisujące się w podany powyżej schemat. Co prawda, przeważającym charakterem działalności gospodarczej Zbywcy wynikającym z PKD jest działalność deweloperska (rozumiana jako m.in. realizacja projektów budowlanych związana ze wznoszeniem budynków i prowadzenie robót budowlanych), to jednak po oddaniu Budynku do użytkowania Zbywca w długim okresie prowadził działalność polegającą na wynajmie Nieruchomości i czerpał z tego tytułu dochody. Wskazać również należy, że intencją Nabywcy po przeprowadzeniu Transakcji jest prowadzenie działalności polegającej na wynajmie Nieruchomości i czerpanie z tego tytułu dochodów.

W efekcie - w świetle Objaśnień MF - można uznać, że Nabywca będzie posiadał zamiar kontynuacji działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawcy pragną wskazać, że zgodnie z Objaśnieniami MF, w celu uznania, że przenoszony na Nabywcę przez Zbywcę zespół składników stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP, wraz z zamiarem kontynuowania działalności Zbywcy przez Nabywcę w dotychczasowym zakresie, konieczne jest kumulatywne spełnienie drugiej przesłanki, zgodnie z którą przenoszony na nabywcę zespół składników (zaplecze) umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności.

Jak zostało wskazane powyżej, aby Nabywca mógł kontynuować dotychczasową działalność Zbywcy za pomocą zespołu składników będących przedmiotem Transakcji, będzie musiał podjąć dodatkowe działania celem zapewnienia Nieruchomości odpowiedniego finansowania, zarządzania i obsługi Nieruchomości przez wyspecjalizowanych usługodawców.

Podsumowując, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie będzie umożliwiała prowadzenia dotychczasowej działalności Zbywcy i - zgodnie z Objaśnieniami MF - nie będzie zatem stanowić przedsiębiorstwa lub ZCP.

4. Okoliczności niewpływające na ocenę, czy zbycie danej nieruchomości komercyjnej stanowi dostawę towaru podlegającą Podatkowi VAT

Tytułem uzupełnienia, Objaśnienia MF wskazują, iż - w przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych - wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę, czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą podatkowi VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP). Dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest zatem istotne, czy doszło do przeniesienia na nabywcę elementów integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne, takich jak w szczególności:

* ruchomości stanowiące wyposażenie budynku;

* prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji);

* prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku;

* prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility management agreement), itp.;

* prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawdo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe;

* prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości;

* prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;

* dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu;

* projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich;

* dokumentacja prawna dotycząca budynku - np. kopie umów, decyzji administracyjnych.

Jak bowiem wskazano w Objaśnieniach MF, wskazane powyżej elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę.

W świetle powyższego należy zatem uznać, iż - choć szereg z powyższych składników zostanie przeniesionych na Nabywcę w ramach Transakcji (m.in. zabezpieczenia ustanowione przez najemców, prawo własności wyposażenia Budynku związanego z nim w sposób trwały oraz ruchomości itp.) - fakt objęcia ich zakresem Transakcji nie powinien w żaden sposób rzutować na klasyfikację przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa/ZCP.

5. Podsumowanie

W ocenie Wnioskodawców analiza Objaśnień MF w świetle planowanej Transakcji również prowadzi do wniosku, iż przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani ZCP. Nie będą bowiem łącznie spełnione 2 przesłanki (obiektywna możliwość kontynuacji i zamiar kontynuacji w dotychczasowych zakresie) warunkujące możliwość uznania transakcji nieruchomościowej za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

v. Podsumowanie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pyt. nr 1

Tytułem podsumowania, biorąc pod uwagę powyższe konkluzje wynikające z analizy przepisów prawnych, orzecznictwa oraz Objaśnień MF w kontekście sytuacji Wnioskodawców, należy stwierdzić, że Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji:

* nie spełnia przesłanek do uznania jej za przedsiębiorstwo;

* nie spełnia przesłanek do uznania jej za ZCP;

* w świetle Objaśnień MF nie powinna być traktowana jako przedsiębiorstwo lub ZCP.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła dostawę szeregu aktywów takich jak: Budynek wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, Budowle, instalacje oraz wszelkie inne naniesienia znajdujące się na Działce.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu Działki wchodzącej w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie podatkowe właściwe dla dostawy Budynku i Budowli znajdujących się na tej Działce. W szczególności, zastosowania nie znajdzie art. 29a ust. 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym: "Przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli", bowiem przedmiotem Transakcji nie jest czynność polegająca na oddaniu w użytkowanie wieczyste gruntu, a zbycie tego prawa przez obecnego użytkownika.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana Podatkiem VAT jako dostawa towarów, według stawki podstawowej, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji mogłaby potencjalnie podlegać zwolnieniom, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 lub 10a ustawy o VAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie którekolwiek ze wskazanych zwolnień.

W kontekście powyższego, Wnioskodawcy chcieliby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostałyby spełnione.

Równocześnie, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z podatku VAT, poza następującymi wyjątkami:

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

* wybudowaniu, lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynków i Budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie ich przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych). Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (w tym także tych Budynków i Budowli, które ze względu na swój charakter nie stanowią samodzielnego przedmiotu najmu, ale służą funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości) dojść powinno zasadniczo nie później niż w momencie oddania powierzchni do używania z tytułu umów najmu lub rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne. Oznacza to, że w świetle przytoczonych przepisów w obu przypadkach na dzień złożenia wniosku miną co najmniej 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

W szczególności w odniesieniu do części Budynku wykorzystywanej na potrzeby własne Zbywcy do marca 2018 r. należy uznać, że aktualnie w przepisach ustawy o VAT nie ma już wątpliwości, że rozpoczęcie wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własne stanowi pierwsze zasiedlenie. Wynika to bowiem z literalnego brzemienia definicji pierwszego zasiedlenia. Powyższe znajduje potwierdzenie także we wnioskach płynących z wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection. TSUE wskazuje w nim, że pierwsze zasiedlenie nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. A zatem, na kanwie aktualnej definicji pierwszego zasiedlenia, która została znowelizowana po wspomnianym wyroku, nie ma już wątpliwości, iż pierwsze zasiedlenie budynku następowało także poprzez objęcie go w użytkowanie i wykorzystywanie na własne potrzeby przez podatnika VAT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja w odniesieniu do Budynku, Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ z uwagi na spodziewaną datę Transakcji - I kwartał 2020 r. - od momentu pierwszego zasiedlenia Budynku, Budowli i ich części upłynie okres 2 lat.

Dodatkowo, Wnioskodawcy pragną wskazać na art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym "podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Wnioskodawcy są i na moment przeprowadzenia Transakcji będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Ze względu na fakt, iż Transakcja podlega zwolnieniu z podatku VAT, Wnioskodawcy zamierzają złożyć zgodne oświadczenie, zgodnie z którym wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23% jako dostawa Nieruchomości dokonywana po upływie okresu 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia na skutek złożenia wspólnego oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania przez Wnioskodawców, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad 3

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT bądź podlega zwolnieniu z podatku VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości (na zasadach określonych w art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT), niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czy (ii) jej nabycie będzie podlegało podatkowi VAT - zasadniczo - według podstawowej stawki 23%.

W tym kontekście wskazać należy, iż:

* Nabywca będzie na moment planowanej Transakcji zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT;

* po nabyciu Nieruchomości Nabywca planuje prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych w Nieruchomości. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlegać będzie zasadniczo opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej. W konsekwencji, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę, będącego czynnym podatnikiem podatku VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji, spełniony będzie warunek obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak też wykazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisów ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Dodatkowo, Transakcja będzie opodatkowania podatkiem VAT (z uwagi na fakt, iż - jak wskazano w poprzedniej części wniosku - Wnioskodawcy złożą zgodne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania Transakcji podatkiem VAT).

W świetle powyższego, z uwagi na fakt, że Nieruchomość (wraz z przenoszonymi ruchomościami, o których mowa w sekcji (v) opisu zdarzenia przyszłego) będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości wraz z ww. ruchomościami oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty Podatku VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych; jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT przy założeniu wyboru opcji opodatkowania przez Strony, a Zbywca wystawi fakturę VAT dokumentującą jej faktyczne dokonanie. Z tego względu, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości na podstawie faktury VAT wystawionej przez Zbywcę (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT) oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa". Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją wskazaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. W szczególności, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Ponadto ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe - ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "Trybunał" lub "TSUE") w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C 444/10 Schriever "przekazanie całości lub części aktywów" należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra - ruchome lub nieruchome - są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana " (...) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej".

Ad 1

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Nabywca) jest spółką celową o polskiej rezydencji podatkowej, należącą do grupy kapitałowej (...). Nabywca zamierza nabyć od Zbywcy Nieruchomość. Na moment Transakcji, Wnioskodawcy będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Wnioskodawcy są podmiotami niepowiązanymi, zarówno w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nabywca jest spółką kapitałową posiadającą osobowość prawną, której przedmiotem działalności jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi; kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek; pośrednictwo w obrocie nieruchomościami; zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie. Zbywca jest spółką, której przedmiotem działalności jest m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków; roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych; kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek; wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Nieruchomość nie jest organizacyjnie, finansowo czy też funkcjonalnie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Zbywcy na podstawie umowy spółki, regulaminu, czy innego aktu korporacyjnego Zbywcy o podobnym charakterze. Nieruchomość nie stanowi działu, wydziału, oddziału, itp. przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbywca nie prowadzi także dla Nieruchomości osobnej rachunkowości. Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Zbywcy wykorzystywany dla celów świadczenia usług najmu opodatkowanych podatkiem VAT oraz co do zasady generuje całość przychodów i kosztów Zbywcy. Zbywca nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniać jakichkolwiek pracowników. Po dokonaniu planowanej Transakcji, Zbywca nie będzie prowadził żadnej istotnej działalności operacyjnej, w szczególności nie będzie prowadził działalności na rynku nieruchomościowym. Docelowo, aczkolwiek nie bezpośrednio po zamknięciu Transakcji, byt prawny Zbywcy zostanie zakończony. Zgodnie z zamierzeniami Zbywcy i Nabywcy, w ramach planowanej Transakcji, Zbywca zobowiązany będzie również do przekazania Nabywcy dokumentacji dotyczącej Nieruchomości. Jednocześnie planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie na rzecz Nabywcy, m.in. następujących elementów majątku Zbywcy: firmy; wierzytelności Zbywcy z tytułu umów najmu obowiązujących na moment przeprowadzenia Transakcji (jeśli będą takie istniały), należnych do dnia Transakcji; wierzytelności Zbywcy - innych niż wierzytelności z tytułu umów najmu wskazanych powyżej; praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie generalnego wykonawstwa, ani umów związanych z projektem oraz nadzorem budowlanym; praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością (umowa zostanie rozwiązana w związku z Transakcją); praw i obowiązków z Umów Serwisowych (np. dotyczących ubezpieczenia Nieruchomości, ochrony Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp.; umowy zostaną rozwiązane w związku z Transakcją); praw i obowiązków z Umów na Dostawę Mediów dla Nieruchomości; zezwoleń, pozwoleń i decyzji administracyjnych dotyczących funkcjonowania Budynku, z wyjątkiem takich, których przeniesienie jest konieczne w celu dokończenia trwających prac na Budynku; zobowiązań Zbywcy, w tym z tytułu pozyskanego finansowania na realizację inwestycji dotyczącej Budynku; ksiąg rachunkowych i innych dokumentów korporacyjnych związanych z działalnością operacyjną Zbywcy; umów rachunków bankowych Zbywcy oraz środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach Zbywcy; praw i obowiązków z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych; zobowiązań podatkowych i innych zobowiązań Zbywcy wynikających z tytułu rozliczeń publicznoprawnych. Wskutek Transakcji nie nastąpi również przejście zakładu pracy Zbywcy, bowiem Zbywca obecnie nie zatrudnia i nigdy nie zatrudniał (i w dacie Transakcji nie będzie zatrudniał) pracowników.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy bowiem zauważyć, że przedmiot transakcji można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy przenoszone na nabywcę składniki majątku są powiązane ze sobą w taki sposób, że na dzień dokonania transakcji nabywca jest w stanie - wyłącznie w oparciu o te składniki - kontynuować działalność gospodarczą wykonywaną przez zbywcę. Jak wskazał Wnioskodawca Nieruchomość nie jest organizacyjnie, finansowo czy też funkcjonalnie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Zbywcy na podstawie umowy spółki, regulaminu, czy innego aktu korporacyjnego Zbywcy o podobnym charakterze. Nieruchomość nie stanowi działu, wydziału, oddziału, itp. przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbywca nie prowadzi także dla Nieruchomości osobnej rachunkowości. Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Zbywcy wykorzystywany dla celów świadczenia usług najmu opodatkowanych podatkiem VAT oraz co do zasady generuje całość przychodów i kosztów Zbywcy. Ponadto z wniosku wynika, że w ramach transakcji na Zainteresowanego nie zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Spółki. Na Zainteresowanego nie przejdą w szczególności: firma; wierzytelności Zbywcy z tytułu umów najmu obowiązujących na moment przeprowadzenia Transakcji (jeśli będą takie istniały); wierzytelności Zbywcy - innych niż wierzytelności z tytułu umów najmu; praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie generalnego wykonawstwa, ani umów związanych z projektem oraz nadzorem budowlanym; praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością; praw i obowiązków z Umów Serwisowych; praw i obowiązków z Umów na Dostawę Mediów dla Nieruchomości; zezwoleń, pozwoleń i decyzji administracyjnych dotyczących funkcjonowania Budynku, z wyjątkiem takich, których przeniesienie jest konieczne w celu dokończenia trwających prac na Budynku; zobowiązań Zbywcy, w tym z tytułu pozyskanego finansowania na realizację inwestycji dotyczącej Budynku; ksiąg rachunkowych i innych dokumentów korporacyjnych związanych z działalnością operacyjną Zbywcy; umów rachunków bankowych Zbywcy oraz środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach Zbywcy; praw i obowiązków z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych; zobowiązań podatkowych i innych zobowiązań Zbywcy wynikających z tytułu rozliczeń publicznoprawnych. Wskutek Transakcji nie nastąpi również przejście zakładu pracy Zbywcy, bowiem Zbywca obecnie nie zatrudnia i nigdy nie zatrudniał (i w dacie Transakcji nie będzie zatrudniał) pracowników.

Zatem w świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że będąca przedmiotem niniejszego wniosku transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1520) - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. "Pierwsze zasiedlenie" budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jeżeli dostawa nie spełnia kryteriów do zwolnienia określonego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w następnej kolejności konieczne jest przeanalizowanie podstawy do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Na mocy tego przepisu zwolniona jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca (Nabywca) zamierza nabyć od Zbywcy Nieruchomość obejmującą w szczególności: prawo wieczystego użytkowania działki o numerze 1, prawo własności posadowionego na Działce obiektu biurowego, tj. budynku biurowego z usługami, w tym usługami medycznymi wraz z drogą dojazdową i miejscami parkingowymi ("Budynek"), wybudowanego i oddanego do użytkowania w 2011 r. Budynek od dnia oddania do użytkowania przeznaczony jest na wynajem; prawo własności posadowionych na Działce budowli, które Zbywca traktuje jako budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zewidencjonowane przez Zbywcę jako: parking, tereny zieleni, przyłącze wodno-kanalizacyjne, kompleksowe oznakowanie parkingu (Budowle); inne aktywa (w tym instalacje i inne naniesienia) niebędące budynkami lub budowlami w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane zlokalizowane na Działce. Budowla parking, tereny zielone pod względem podatkowym nie widnieje osobno w rejestrze środków trwałych i wartości niematerialnych Zbywcy lecz została skapitalizowana do wartości początkowej środka trwałego - Budynku. Budowle, instalacje oraz inne naniesienia znajdujące się na Działce nie były i nie będą na moment Transakcji przedmiotem samodzielnych umów najmu. Budowle, instalacje oraz inne naniesienia znajdujące się na Działce są niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości jako całości i służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni biurowej. Nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego, Budynek, Budowle i inne aktywa, w tym instalacje oraz inne naniesienia) została nabyta przez Zbywcę na podstawie umowy z 1 lipca 2015 r. przenoszącej przedsiębiorstwo na rzecz wspólnika w drodze podziału majątku likwidowanej spółki (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której Zbywca był jedynym udziałowcem. Wyżej wskazane przeniesienie przedsiębiorstwa nastąpiło w ramach transakcji niepodlegającej ustawie o VAT, na podstawie wyłączenia przewidzianego w art. 6 pkt 1 tejże ustawy. Ponadto wszystkie pomieszczenia biurowe w strukturze Budynku (inne niż pomieszczenia techniczne i inne niż części wspólne Budynku) są aktualnie przeznaczone jako powierzchnie na wynajem; zasadniczo wszystkie te pomieszczenia były przynajmniej przez pewien okres wynajęte w ramach świadczenia usług najmu opodatkowanych VAT przez Zbywcę, przy czym pierwszy najem tych powierzchni nastąpił więcej niż dwa lata przed datą złożenia niniejszego wniosku; wyjątkiem w tym zakresie jest część pomieszczeń biurowych o powierzchni ok. 320 m², która po raz pierwszy została oddana do wynajmu w ramach czynności opodatkowanych VAT w marcu 2018 r.; w okresie od dnia nabycia Nieruchomości przez Zbywcę w 2015 r. do marca 2018 r. pomieszczenia te były wykorzystywane przez Zbywcę na własne cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Budynku (tj. pełniły one funkcję archiwum oraz funkcję magazynową); Budowle zostały wybudowane i oddane do pierwszego użytkowania w terminie dłuższym niż dwa lata przed datą złożenia niniejszego wniosku; Budowie nie są przedmiotem osobnych umów najmu; służą Budynkowi jako całości i są funkcjonalnie związane z Nieruchomością poprzez używanie na potrzeby własne Zbywcy w związku ze świadczeniem opodatkowanych podatkiem VAT usług wynajmu powierzchni biurowych; pewne części Budynku (pomieszczenia techniczne, na potrzeby własne), jak i instalacje oraz inne naniesienia nigdy nie będą - ze względu na swoją naturę - przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane; takie powierzchnie, instalacje oraz inne naniesienia są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynku i - stanowiąc jego integralną część - służą działalności Zbywcy polegającej na wynajmie powierzchni Budynku. W okresie kiedy Zbywca jest i będzie w posiadaniu Nieruchomości (tj. od 1 lipca 2015 r. do dnia Transakcji), Zbywca nie dokonywał i nie będzie dokonywał ulepszeń Budynku, Budowli lub ich części, których wartość na potrzeby podatku dochodowego stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów. Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, podpisanie ostatecznej umowy sprzedaży (Transakcja) jest zaplanowane na I kwartał 2020 r. Nie jest wykluczone, że Transakcja zostanie przeprowadzona po 31 marca 2020 r., aczkolwiek na ten moment intencją Stron jest, aby Transakcja została zawarta wcześniej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23% jako dostawa Nieruchomości dokonywana po upływie okresu 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia na skutek złożenia wspólnego oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania przez Wnioskodawców, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie właściwą stawką należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem Budynków i Budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do Budynku biurowego i Budowli doszło do ich pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata. Z wniosku wynika, że w okresie od dnia nabycia Nieruchomości przez Zbywcę w 2015 r. pomieszczenia te były wykorzystywane przez Zbywcę na własne cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Budynku (tj. pełniły one funkcję archiwum oraz funkcję magazynową). Ponadto Budowle nie są przedmiotem osobnych umów najmu, służą Budynkowi jako całości i są funkcjonalnie związane z Nieruchomością poprzez używanie na potrzeby własne Zbywcy w związku ze świadczeniem opodatkowanych podatkiem VAT usług wynajmu powierzchni biurowych. Pewne części Budynku (pomieszczenia techniczne, na potrzeby własne), jak i instalacje oraz inne naniesienia nigdy nie będą - ze względu na swoją naturę - przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane; takie powierzchnie, instalacje oraz inne naniesienia są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynku i - stanowiąc jego integralną część - służą działalności Zbywcy polegającej na wynajmie powierzchni Budynku. Tym samym dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia z momentem wykorzystywania ich przez Zbywcę na własne cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą a więc najpóźniej w 2015 r. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w okresie kiedy jest i będzie w posiadaniu Nieruchomości (tj. od 1 lipca 2015 r. do dnia Transakcji), Zbywca nie dokonywał i nie będzie dokonywał ulepszeń Budynku, Budowli lub ich części, których wartość na potrzeby podatku dochodowego stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tym samym sprzedaż Budynku i Budowli będących przedmiotem planowanej Transakcji będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na to, że do dostawy ww. Budynku i Budowli ma zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10, analiza zwolnienia ww. dostawy tych obiektów na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezpodstawna.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż gruntu (także prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym znajdują się przedmiotowy Budynek i Budowle również będą opodatkowane stawką podatku jak sprzedaż Budynku i Budowli.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

W kontekście powołanych wyżej przepisów należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to do dostawy będących przedmiotem wniosku Budynku i Budowli można zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem w przedstawionych we wniosku okolicznościach w przypadku, gdy strony transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy opodatkują transakcję sprzedaży Budynku i Budowli stawką podatku VAT w wysokości 23%, wówczas dostawa gruntu będzie opodatkowana taką samą stawką podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Ponadto Wnioskodawca ma również wątpliwości czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości na podstawie faktury VAT wystawionej przez Zbywcę (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT) oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT).

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie zaś z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z wniosku wynika, że Nabywca oraz Sprzedawca będą zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Ponadto Zainteresowany będzie wykorzystywać całość Nieruchomości wyłącznie do dokonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni.

Jednocześnie jak przyjęto w niniejszej interpretacji, transakcja zbycia Nieruchomości w sytuacji skorzystania przez Strony transakcji z przepisów art. 43 ust. 10 i 11 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem stawki 23%. Zatem w analizowanym przypadku będą spełnione warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Jednocześnie nie znajduje zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W konsekwencji przy braku zaistnienia innych negatywnych przesłanek, Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o VAT naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przy uwzględnieniu wyłączenia z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Ponadto w myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 również należało uznać za prawidłowe.

Niniejszą interpretację w zakresie pytania nr 2 i 3 wydano przy założeniu, że jak wskazał Wnioskodawca transakcja sprzedaży Nieruchomości odbędzie się do 31 marca 2020 r. Natomiast w sytuacji gdy ww. transakcja będzie miała miejsce po 31 marca 2020 r. w zakresie określenia wysokości stawki podatku dla dokonanej transakcji będą miały zastosowanie przepisy dotyczące WIS.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem w szczególności w zakresie skutków podatkowych dla dostawy ruchomości nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Ponadto tut. Organ informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 4 wniosku) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl