0114-KDIP1-3.4012.521.2019.2.JG - Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 listopada 2019 r. (data wpływu 26 listopada 2019) na wezwanie tut. Organu z dnia 14 listopada 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.521.2019.1.JG (doręczone Stronie w dniu 19 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 listopada 2019 r. (data wpływu 26 listopada 2019) na wezwanie tut. Organu z dnia 14 listopada 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.521.2019.1.JG.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 2011 r. Wnioskodawca jest rolnikiem niebędącym płatnikiem VAT, ponadto pracuje na etacie w sferze budżetowej, gdzie rozlicza się jako podatnik, Wnioskodawca nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej, nigdy nie zajmował się obrotem nieruchomościami. Żona Wnioskodawcy pracuje również na etacie gdzie rozlicza się jako podatnik, nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, nigdy nie zajmowała się obrotem nieruchomości.

W 2011 r. ojciec darował Wnioskodawcy aktem notarialnym gospodarstwo rolne w skład którego wchodziła m.in. działka rolna o numerze ewidencyjnym (...) o powierzchni około 2 ha. Działka nie była i nie jest zabudowana, zgodnie z rejestrem gruntów zakwalifikowana jest jako grunt orny i nieużytek.

Powyższa działka nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani też na tę działkę nie były wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Powyższą działkę babcia Wnioskodawcy otrzymała jako wkład - udział w Rolniczej Spółdzielni (była jej pracownikiem - obecnie jest na emeryturze), następnie działka darowana została ojcu Wnioskodawcy, a potem Wnioskodawcy.

Użytkownikiem przedmiotowej działki do dnia 31 sierpnia 2019 r. była Rolnicza Spółdzielnia. Opłaty z tytułu użytkowania tej działki otrzymywała babcia Wnioskodawcy (jako udziałowiec).

Wnioskodawca nigdy nie otrzymywał żadnych profitów z tytułu użytkowania ww. działki.

Obecnie część powyższego terenu jest przez Wnioskodawcę użytkowana rolniczo - produkcja roślinna, pozostała część była i jest nieużytkiem.

W 2018 r. na przedmiotową działkę Wnioskodawca uzyskał decyzje o warunkach zabudowy dla zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i na tej podstawie dokonał jej podziału na 25 działek budowlanych.

W przyszłości Wnioskodawca chce dokonać sprzedaży powyższych 25 działek budowlanych jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Sprzedaż działek będzie się odbywała etapowo, okazjonalnie, w nieokreślonym odstępie czasu.

Ponadto w przyszłym roku (2020), w wyniku umowy z gminą, Wnioskodawca chce wybudować na własny koszt sieć wodociągową na terenie objętym przez ww. działki. Sieć wodociągowa będzie przejęta przez gminę po czasie określonym w ww. umowie.

Żadne przyłącza: wodociągowe, energetyczne, kanalizacyjne, czy jakichkolwiek innych mediów do działek nie będą przez Wnioskodawcę realizowane.

Wnioskodawca nie przewiduje żadnych prac związanych z utwardzeniem drogi dojazdowej, wykonaniem ogrodzeń itp. na ww. działkach.

Do czasu sprzedaży ww. działek przedmiotowy teren Wnioskodawca będzie wykorzystywał rolniczo - produkcja roślinna w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego.

W celu sprzedaży ww. działek Wnioskodawca będzie zamieszczał ogłoszenia o sprzedaży przedmiotowych nieruchomości w sieci internetowej. Przy sprzedaży działki Wnioskodawca będzie działał we własnym imieniu, tzn. w sposób niezależny od innych podmiotów.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że czynność dotyczy etapowej sprzedaży działek o numerach ewidencyjnych: (...).

Działka o numerze ewidencyjnym (...), będzie sprzedawana jako udział w gruncie-współwłasność przyszłych właścicieli działek budowlanych.

Decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działki o Nr (...), na podstawie której dokonano jej podziału na 25 działek budowlanych zostały wydane na wniosek Wnioskodawcy. Ww. działki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy itp., działka do dnia 31 sierpnia 2019 r. była użytkowana przez Spółdzielnię. Z tytułu tegoż użytkowania Wnioskodawca nie uzyskiwał żadnych dochodów, profitów itp. (informacja ta jest możliwa do zweryfikowaniu w Spółdzielni).

Wnioskodawca nie udzielił pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy do działania w swoim imieniu.

W przyszłości Wnioskodawca również nie przewiduje udzielania jakichkolwiek pełnomocnictw do działania w swoim imieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jako osoba fizyczna - sprzedawca powyższych działek, nieprowadzący działalności gospodarczej, ani w jakikolwiek sposób związany z obrotem nieruchomościami Wnioskodawca jest zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT od każdej transakcji związanej ze sprzedażą działki na przedmiotowym terenie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej w tym obrotu nieruchomościami; nie jest i nigdy nie był płatnikiem VAT, nie pobiera i nigdy nie pobierał żadnych profitów z tytułu użytkowania ww. działki. W chwili obecnej teren podzielony na działki Wnioskodawca użytkuje rolniczo - prowadzi produkcję roślinną; teren przeznaczony do sprzedaży jest sprzedażą majątku Wnioskodawcy; sprzedaż działek w niniejszym przypadku nie ma charakteru działalności gospodarczej - Wnioskodawca nie zachowuje się jak przedsiębiorca; sprzedaż działek będzie się odbywała etapowo, okazjonalnie, w nieokreślonym odstępie czasu.

Biorąc powyższe pod uwagę od sprzedaży przedmiotowych działek nie powinien być naliczony podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem niebędącym płatnikiem VAT. W 2011 r. ojciec darował Wnioskodawcy aktem notarialnym gospodarstwo rolne w skład którego wchodziła m.in. działka rolna o numerze ewidencyjnym (...). Działka nie była i nie jest zabudowana, zgodnie z rejestrem gruntów zakwalifikowana jest jako grunt orny i nieużytek. Powyższą działkę babcia Wnioskodawcy otrzymała jako wkład - udział w Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej, następnie działka darowana została ojcu Wnioskodawcy, a potem Wnioskodawcy. Użytkownikiem przedmiotowej działki do dnia 31 sierpnia 2019 r. była Rolnicza Spółdzielnia produkcyjna. Opłaty z tytułu użytkowania tej działki otrzymywała babcia Wnioskodawcy (jako udziałowiec). Wnioskodawca nigdy nie otrzymywał żadnych profitów z tytułu użytkowania ww. działki. Obecnie część powyższego terenu jest przez Wnioskodawcę użytkowana rolniczo - produkcja roślinna, pozostała część była i jest nieużytkiem. W 2018 r. na przedmiotową działkę Wnioskodawca uzyskał decyzje o warunkach zabudowy dla zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i na tej podstawie dokonał jej podziału na 25 działek budowlanych. W przyszłości Wnioskodawca chce dokonać sprzedaży powyższych 25 działek budowlanych jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Sprzedaż działek będzie się odbywała etapowo, okazjonalnie, w nieokreślonym odstępie czasu. Ponadto w przyszłym roku (2020), w wyniku umowy z gminą, Wnioskodawca chce wybudować na własny koszt sieć wodociągową na terenie objętym przez ww. działki. Sieć wodociągowa będzie przejęta przez gminę po czasie określonym w ww. umowie. Żadne przyłącza: wodociągowe, energetyczne, kanalizacyjne, czy jakichkolwiek innych mediów do działek nie będą przez Wnioskodawcę realizowane. Wnioskodawca nie przewiduje żadnych prac związanych z utwardzeniem drogi dojazdowej, wykonaniem ogrodzeń itp. na ww. działkach. Do czasu sprzedaży ww. działek przedmiotowy teren Wnioskodawca będzie wykorzystywał rolniczo - produkcja roślinna w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego. W celu sprzedaży ww. działek Wnioskodawca będzie zamieszczał ogłoszenia o sprzedaży przedmiotowych nieruchomości w sieci internetowej. Przy sprzedaży działki Wnioskodawca będzie działał we własnym imieniu, tzn. w sposób niezależny od innych podmiotów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży opisanych w zdarzeniu przyszłym działek.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż Nieruchomości niezabudowanej (działek nr...) stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Jak z wniosku wynika, Wnioskodawca dla przedmiotowej działki wystąpił i uzyskał decyzję o warunkach zabudowy dla zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i na tej podstawie dokonał jej podziału na 25 działek budowlanych, które planuje w przyszłości sprzedać. Sprzedaż działek będzie się odbywała etapowo, okazjonalnie. Wnioskodawca będzie również zamieszczał ogłoszenia o sprzedaży przedmiotowych nieruchomości w sieci internetowej. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w 2020 r. w wyniku umowy z gminą, chce wybudować na własny koszt sieć wodociągową na terenie objętym przez działki będące przedmiotem sprzedaży. Sieć wodociągowa będzie przejęta przez gminę po czasie określonym w ww. umowie. Wnioskodawca wskazał, że żadne przyłącza do działek nie będą przez niego realizowane, jednakże zdaniem tut. Organu wybudowana na koszt Wnioskodawcy sieć wodociągowa stworzy możliwość przyłączy wodociągowych, a co za tym idzie uatrakcyjni sprzedawane działki. Wnioskodawca podejmie więc świadomie czynności, które nie stanowią zwykłego wykonywania prawa własności, zatem będzie działał w tym zakresie jak handlowiec.

W ocenie tut. Organu, Sprzedający stworzy sobie okoliczności do zarobku poprzez handel wytworzonym przez siebie towarem w postaci działek budowlanych nr (...). Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu Wnioskodawcy zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a On sam działa jako podatnik VAT.

Wnioskodawca z tytułu tej transakcji, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, tj. sprzedaż Nieruchomości niezabudowanych nr (...) stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.