0114-KDIP1-3.4012.373.2018.1.JG - Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 5 lipca 2018 r. (data wpływu 12 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 12 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

* Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od grudnia 2007 r. Działalność tę założył w celu wynajmu dwóch lokali biurowych. Przedmiotem działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dodatkowo, od 2014 r. Wnioskodawca, jako wspólnik w spółkach osobowych oraz w spółkach kapitałowych, bierze udział w dwóch projektach deweloperskich (wzniesienie budynku mieszkalno-usługowego, rewitalizacja zabytkowego budynku szkoły).

Niezależnie od powyższego zaangażowania biznesowego, Wnioskodawca - jako osoba prywatna - jest właścicielem:

* nieruchomości gruntowej o obszarze 29,0739 ha, oznaczonej nr ewidencyjnym 442 (dawniej 250/10), której sposób korzystania określono jako "R-grunty orne", (dalej jako: "Działka 1") oraz

* nieruchomości gruntowej o obszarze 1,2269 ha, oznaczonej nr ewidencyjnym 445 (dawniej 250/8), której sposób korzystania określono jako "R-grunty orne (dalej jako: "Działka 2").

(Działka 1 i Działka 2 zwane są dalej łącznie jako: "Nieruchomość").

Własność Nieruchomości Wnioskodawca nabył w 2003 r. na licytacji komorniczej (własność nieruchomości została przysądzona postanowieniem Sądu z dnia 3 września 2003 r.). Nieruchomość nabyta przez Wnioskodawcę w 2003 r. obejmowała wówczas dodatkową powierzchnię 0,5743 ha (w odniesieniu do Działki 2) oraz 0,0050 ha (w odniesieniu do Działki 1), przy czym część Nieruchomości przejęta została w 2009 r. na własność Skarbu Państwa (o czym będzie mowa w dalszej części wniosku).

Od momentu nabycia Nieruchomości Wnioskodawca wykorzystuje Nieruchomość w działalności rolniczej, co jest zgodne z profilem wykształcenia Wnioskodawcy oraz nabytym doświadczeniem. W związku z wykorzystywaniem Nieruchomości na cele rolnicze, Wnioskodawca otrzymuje przewidziane dla rolników dopłaty, w ramach systemu wsparcia bezpośredniego (dopłaty z uwagi na charakter rolny Nieruchomości) - jednolitą płatność obszarową, płatność za zazielenienie, oraz płatność redystrybucyjną. Wykorzystując Nieruchomości do celów rolnych, Wnioskodawca (działając jako osoba fizyczna) zawierał umowy o wykonanie prac polowych, w ramach których zlecał wykonanie na Nieruchomości prac polowych zgodnie ze sztuką rolniczą oraz warunkami dopłat przez lata posiadania Nieruchomości. Kontrole przeprowadzane w zakresie wykorzystania dopłat przez Wnioskodawcę zakończyły się wynikiem pozytywnym.

Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. Planem Zagospodarowania Przestrzennego, Nieruchomość (oznaczona wtedy jako działki 250/1 i 250/2) - a dokładnie działka nr 250/1 i fragment działki nr 250/2 - została określona jako "w stanie istniejącym tereny upraw polowych, rezerwa terenu na inną działalność gospodarczą lub usługową, możliwą do określenia w późniejszym czasie". Zgodnie z planem, dyspozycja terenem miała być możliwa po zrealizowaniu obu projektowanych autostrad. Pozostała część działki nr 250/2 była położona na terenie oznaczonym symbolem RP - teren upraw polowych, łąk i pastwisk, (użytki zielone) oraz na postulowanych obszarach rolnictwa ekologicznego. Część działki znajdowała się w pasie drogowym jednego z wariantów autostrady. Na teren działek nr 250/1 i 250/2 nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Po wygaśnięciu tego planu, nie został w jego miejsce uchwalony nowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Ponieważ, według planu zagospodarowania przestrzennego, który wygasł z końcem 2002 r. Nieruchomość była w części przeznaczona po inwestycje o charakterze przemysłowym, w październiku 2003 r. Wnioskodawca zwrócił się do Gminy z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy i zagospodarowania działek gruntu nr 250/1 i 250/2. W odpowiedzi na złożony wniosek Wnioskodawca otrzymał pismo, w którym poinformowano go, iż Minister wydał uprzednio decyzję odmowną na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych na cele nierolnicze w obszarze gminy. Wnioskodawca wystosował wówczas do Ministra pismo o zmianę decyzji w przedmiocie odmowy zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych na cele nierolnicze w stosunku do gruntów położonych w gminie. W odpowiedzi na to pismo Minister poinformował Wnioskodawcę, iż sprawa przeznaczenia gruntów we wsi została rozstrzygnięta już decyzją z dnia 19 kwietnia 2002 r. (utrzymaną w mocy decyzją z dnia 3 kwietnia 2003 r.) i stała się prawomocna. W tej sytuacji ponowny wniosek o kolejne rozpatrzenie sprawy już rozstrzygniętej, nie może zostać uwzględniony.

Przedmiotowa Nieruchomość, w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę, znajdowała się we wsi w bezpośrednim sąsiedztwie dróg krajowych i ich skrzyżowania oraz w bezpośrednim sąsiedztwie planowanego przebiegu autostrady (obecnie trasy szybkiego ruchu). Powodowało to liczne problemy komunikacyjne (dochodziło często do wypadków, które powodowały zakłócenia w ruchu drogowym) a mieszkańcy okolicznych miejscowości zwracali się do Dyrekcji o przebudowę skrzyżowania dróg.

Z uwagi na powyższe, organy gminne, w tym Zarząd Miejski, podejmowały z własnej inicjatywy szereg działań dążących do określenia przeznaczenia działek umiejscowionych w pobliżu opisanego powyżej węzła komunikacyjnego (w tym Nieruchomości) na cele nierolnicze. Pomimo otrzymania odmownej decyzji w tym zakresie, dnia 9 maja 2002 r. złożyły wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy i wyrażenie zgody na wyłączenie z produkcji rolniczej gruntów rolnych w obrębie wsi, motywując chęć wyłączenia określonych gruntów ich walorami związanymi z ich położeniem przy trasach międzynarodowych i zainteresowaniem inwestorów lokalizacją w tym rejonie zakładów produkcyjnych oraz magazynów i terminali dystrybucji towarów.

Pismem z dnia 5 listopada 2008 r., Burmistrz Miasta zwrócił się po raz kolejny do Ministra o wyrażenie zgody na wyłączenie z produkcji rolnej gruntów klasy II i III w obrębie wsi. Marszałek Województwa, pismem z dnia 14 listopada 2008 r. przekazał wystąpienie Burmistrza pozytywnie opiniując przeznaczenie na cele nierolnicze wnioskowanych gruntów rolnych. W odpowiedzi na odmowną decyzję, w lutym 2009 r. Burmistrz Miasta złożył do Ministra wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy wskazując, w szczególności, na lokalizację gruntów w obszarze ograniczonym drogami krajowymi o wysokim natężeniu ruchu oraz projektowaną drogą ekspresową, w bezpośrednim sąsiedztwie projektowanego zjazdu z trasy oraz politykę urbanistyczną Miasta.

Wnioskodawca włączył się w prowadzoną przez organy miejskie korespondencję z właściwymi organami i instytucjami wspierając ich działania na rzecz zmiany przeznaczenia Nieruchomości z nieruchomości rolnej na cele nierolnicze (ostatecznie, w piśmie z dnia 5 marca 2009 r. Ministerstwo odmówiło Wnioskodawcy statusu strony w tym postępowaniu).

W 2004 r. Wnioskodawca zwrócił się do Urzędu Miejskiego o wprowadzenie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego i zmiany przeznaczenia gruntów oznaczonych w rejestrze gruntów jako działki nr 250/1 i 250/2, położonych we wsi. Jak argumentował Wnioskodawca, biorąc pod uwagę planowane wytyczenie i wybudowanie drogi szybkiego ruchu jak również budowę ronda, poziom zanieczyszczeń na tym terenie może spowodować, iż w praktyce nie będzie możliwe prowadzenie jakiejkolwiek produkcji rolnej zgodnej z normami bezpieczeństwa, normami zdrowotnymi i normami czystości.

W dniu 30 sierpnia 2004 r. Rada Miejska przyjęła uchwałę 2004 w sprawie przystąpienia do opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którą Nieruchomość położona była na projektowanych terenach działalności gospodarczej. W lipcu 2006 r. w związku z toczącym się postępowaniem w sprawie wydania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla realizacji inwestycji polegającej na budowie ronda na skrzyżowaniu drogi krajowej X. z drogą krajową Y., Wnioskodawca złożył do Burmistrza pismo, w którym sprzeciwiał się budowie tegoż ronda. Swój sprzeciw argumentował tym, iż zarówno Nieruchomość, jak i uzyskane z niej produkty rolne będą narażone na negatywne działanie szkodliwych substancji chemicznych, takich jak np. N0₂ oraz CO; zagrożenie to zostanie zwiększone gdy po przeciwnej stronie działki zostanie wybudowana droga ekspresowa.

W dniu 22 stycznia 2007 r. Wnioskodawca złożył wniosek o sporządzenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu.

W dniu 27 kwietnia 2007 r. Rada Miejska podjęła kolejną uchwałę w sprawie przystąpienia do opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu, obejmującego działki nr 249, 250/10 (przed podziałem ewidencyjnym nr ewid. 250/2) i części działki nr 250/8 (przed podziałem ewidencyjnym nr ewid. 250/1), z przeznaczeniem na tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, tereny zabudowy usługowej.

We wrześniu 2008 r. Wnioskodawca złożył wniosek do opracowanej zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta na początku 2009 r. wniósł uwagi dotyczące projektu planu zagospodarowania przestrzennego. Uwagi te nie zostały uwzględnione.

Jak już wspomniano powyżej, w roku 2009, część nieruchomości nabytej przez Wnioskodawcę w 2003 r. została przejęta na własność Skarbu Państwa za odszkodowaniem w związku z objęciem części nieruchomości inwestycją "Budowa ronda na skrzyżowaniu drogi krajowej X w k.m. 67+620 z drogą krajową Y". Bezkolizyjne skrzyżowanie miało zmniejszyć ilość wypadków oraz usprawnić ruch bieżący i przyszły do i z planowanego (ok. 1 km na północ od ronda, 700 m od dotychczasowego zjazdu na działkę rolniczą) zjazdu z drogi ekspresowej - węzeł. Zjazd na działkę rolniczą nr 442 od samego początku był z drogi krajowej (pomiędzy tym rondem a planowanym węzłem w północno-zachodniej części działki nr 442).

W listopadzie 2009 r. Rada Miasta podjęła uchwały, które rozpoczęły proces rozwoju miasta i włączenie do jego granic około 600 hektarów terenów znajdujących się na obrzeżach. Powiększenie granic miasta miało sprzyjać lepszemu wykorzystaniu atutu, jakim jest jego położenie przy międzynarodowych trasach. Z dniem 1 stycznia 2011 r. na podstawie Rozporządzenia z dnia 27 lipca 2010 r. nastąpiła zmiana granic administracyjnych Miasta, przez co Nieruchomość znalazła się w obrębie nowych granic Miasta (w związku z tym nastąpiła również zmiana obrębu oraz numeracji działek wchodzących w skład Nieruchomości a także zmiana powierzchni w wyniku aktualizacji dokonanej przez geodetę).

W dniu 15 września 2011 r. Wnioskodawca wniósł uwagi do projektu zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy, wnosząc o zmiany w projekcie i uwzględnienie w przeznaczeniu działek 442 i 445 zabudowy produkcyjnej z dopuszczeniem usług handlu o powierzchni sprzedaży pow. 2000 m² oraz uwzględnienie w założeniach rozwoju komunikacji drogowej połączeń działek 442 i 445 z drogami krajowymi obejmujących zjazdy i wjazdy z obu dróg krajowych. Swój wniosek Wnioskodawca uzasadniał tym, iż wprowadzenie opisanych zmian pomoże w lepszym wykorzystaniu potencjału ekonomicznego przedmiotowych działek związanych z ich położeniem w okolicy istotnego w skali europejskiej węzła drogowego i pozwoli na ograniczenie tranzytu przez Miasto.

Dnia 30 listopada 2011 r. uchwalono Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego przeznaczając grunty położone na tym terenie (w tym Nieruchomość) pod funkcję usługową i produkcyjną. W uchwalonym planie nie uwzględniono uwag wniesionych do projektu przez Wnioskodawcę.

W związku z rozbudową nowopowstałego węzła komunikacyjnego Wnioskodawca dokonał zmiany lokalizacji zjazdu/wjazdu na Nieruchomość. Zmiana ta (polegająca na likwidacji dotychczasowego zjazdu) została wymuszona przez Dyrekcję z uwagi na względy bezpieczeństwa w przekazywanych wytycznych z dnia 4 grudnia 2008 r. wskazywała likwidację istniejącego zjazdu z drogi krajowej na działkę 442. Zjazd ten znajdował się przed górką, co również ze względu na duży ruch na tej drodze oraz wzrastające jej znaczenie na tym odcinku (mającym połączyć rondo z węzłem) stwarzało zagrożenie dla bezpieczeństwa ruchu.

W związku ze zmianą statusu odcinka drogi pomiędzy węzłami po wybudowaniu drogi ekspresowej oraz przekazaniem go przez Dyrekcję w zarząd Gminie, w dniu 3 października 2013 r. Wnioskodawca złożył wniosek w sprawie decyzji zezwalającej na lokalizację zjazdu publicznego z drogi gminnej na działkę ewidencyjna nr 442 i wycofał wniosek o zezwolenia na lokalizację zjazdu. Po rozpatrzeniu tegoż wniosku, decyzją z dnia 21 listopada 2013 r. Burmistrz wyraził zgodę na lokalizację zjazdu publicznego z drogi nr 436 na działkę nr ewid. 442, na wskazanych w tej decyzji warunkach. W dniu 1 grudnia 2014 r. Starostwo Powiatowe zatwierdziło projekt budowlany i udzieliło pozwolenia na budowę zjazdu z drogi gminnej nr 436 na działkę nr 442.

Pod koniec 2016 r. Wnioskodawca doprowadził do wybudowania zjazdu z drogi gminnej. Wnioskodawca złożył wniosek do Dyrekcji o lokalizację zjazdu. W dniu 7 listopada 2013 r. Dyrektor wydał decyzję, w której udzielił zezwolenia na lokalizację zjazdu publicznego jednostronnego z drogi krajowej do działki o nr ewid. 442 wyposażonego w dodatkowy pas ruchu dla pojazdów zjeżdżających z drogi krajowej oraz wykonanie w jego obrębie wydłużenia wyspy środkowej od ronda. Następnie decyzją z dnia 20 maja 2016 r. Wojewoda, po rozpatrzeniu wniosku o pozwolenie na budowę z dnia 2 lutego 2016 r. zatwierdził projekt budowlany i udzielił Wnioskodawcy pozwolenia na budowę zjazdu publicznego jednostronnego stanowiącego połączenie drogi krajowej z dz. nr ewid. 442 wyposażonego w dodatkowy pas ruchu z wydłużeniem wyspy środkowej i rozbudową sieci elektroenergetycznej zasilającej oświetlenie drogowe.

Wnioskodawca zrezygnował z budowy zjazdu z drogi krajowej. W związku bowiem z zamiarem aktywizacji gospodarczej terenów Gmina zobowiązała się do przebudowy skrzyżowania drogi krajowej z drogą gminną w tym do budowy drogi zjazdowej do działki Wnioskodawcy nr 442.

Oprócz wyżej przedstawionych zdarzeń i działań Wnioskodawca złożył wniosek o określenie warunków przyłączenia do sieci energetycznej Nieruchomości, przy czym wniosek ten został złożony na wyraźną prośbę podmiotu, z którym Wnioskodawca zawarł już przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości.

W dniu 5 lutego 2018 r. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, m.in. w zakresie obsługi komunikacyjnej Nieruchomości, wprowadzenia zieleni izolacyjnej, zaopatrzenia w wodę dla celów przeciwpożarowych oraz dostawy ciepła. W dniu 28 marca 2018 r. Rada Miejska podjęła uchwałę w sprawie przystąpienia do sporządzenia zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu.

Z uwagi na zmianę granic administracyjnych miasta, w wyniku której Nieruchomość znalazła się w obrębie nowych granic miasta, co z kolei miało wpływ na zwiększenie jej atrakcyjności w kontekście sprzedaży a zmniejszenie w kontekście upraw rolnych, Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży Nieruchomości. W celu znalezienia potencjalnego inwestora, Wnioskodawca zlecił umieszczenie ogłoszeń w serwisie internetowym, na stronie internetowej oraz umieścił tablicę informacyjną na terenie Nieruchomości. Odbywał również spotkania i konsultacje z potencjalnymi nabywcami Nieruchomości. Wnioskodawca nie zawierał natomiast umów pośrednictwa z profesjonalnymi pośrednikami obrotu nieruchomościami.

Poza wskazanymi powyżej działaniami, Wnioskodawca nie dokonał żadnych istotnych uatrakcyjnień Nieruchomości, np. podziału Nieruchomości, uzbrojenia terenu, wyposażenia Nieruchomości w urządzenia kanalizacji sanitarnej. Oprócz zjazdu z drogi gminnej Wnioskodawca nie zabudował Nieruchomości budynkami ani budowlami; Nieruchomość nie została także ogrodzona. Wnioskodawca nie wystąpił także z wnioskiem o wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolnej ani też nie niwelował terenu.

Wszystkie działania związane z Nieruchomością były podejmowane przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną i były przez niego traktowane jako zarząd własnym majątkiem. Koszty poniesione w związku z opisanymi działaniami (np. koszty doradztwa, podróży, noclegów, usług budowlanych związanych z wytworzeniem dojazdu) nie były przez Wnioskodawcę uwzględniane w rozliczeniach podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej.

Przedmiotowa Nieruchomość nie została nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych ani zaliczona do majątku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Od momentu nabycia Nieruchomości, stanowiła ona wyłącznie składnik majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Na nieruchomości, już w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę, posadowione były tablice reklamowe. Wnioskodawca zażądał od ich właścicieli usunięcia tablic i przywrócenia Nieruchomości do stanu pierwotnego. W związku z odmową usunięcia tablic i propozycją umownego uregulowania wykorzystania tablic, Wnioskodawca zawarł kilka umów najmu gruntu pod tablice reklamowe. Początkowo umowy zawarte zostały przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną. W późniejszym okresie umowy zawierane były w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i dokumentowane fakturami VAT. Podkreślenia wymaga przy tym, że przedmiotem najmu była jedynie niewielka część Nieruchomości a generowane przychody nie przekraczały kwoty 500 zł miesięcznie.

W dniu 5 października 2016 r. Wnioskodawca zawarł z podmiotem zainteresowanym nabyciem Nieruchomości (tj. innym podmiotem niż zainteresowany niebędący stroną niniejszego postępowania) przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. Na podstawie zapisów umowy przedwstępnej podmiot ten zapłacił na rzecz Wnioskodawcy następujące dwa zadatki - pierwszy w grudniu 2016 r., drugi we wrześniu 2017 r. w wysokości wskazanej w zawartej umowie przedwstępnej. Następnie, 16 kwietnia 2018 r. wszelkie prawa i obowiązki nabywcy Nieruchomości określone w umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości zostały przeniesione na rzecz obecnego nabywcy ("Nabywca"), który zgodnie z treścią przedwstępnej umowy sprzedaży dokonał wpłaty trzeciego zadatku. Wszystkie kwoty zadatków wpłacone zarówno przez pierwotnego kupującego, jak i Nabywcę, zostały wpłacone w kwotach netto. Wnioskodawca nie wystawił faktur VAT (ani wobec pierwotnego kupującego ani wobec Nabywcy) z tytułu otrzymanych zadatków. Należy wskazać, iż na etapie dokonywania wpłat z tytułu zadatków zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca działali w przekonaniu iż przedmiotowa transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT Po dokonaniu dogłębnej analizy orzecznictwa i praktyki interpretacyjnej organów skarbowych, strony nabrały jednak wątpliwości co do takiej kwalifikacji i postanowiły złożyć niniejszy wniosek w celu uzyskania stosownej interpretacji. Wnioskodawca i Nabywca planują w najbliższym czasie sfinalizować transakcję i zawrzeć ostateczną umowę sprzedaży Nieruchomości. Nabywca, jako spółka prawa handlowego jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywca zamierza wykorzystać Nieruchomość do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług W celu ustalenia prawidłowego sposobu opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży Wnioskodawca z Nabywcą występują z wnioskiem o udzielenie interpretacji wspólnej, wskazując iż Wnioskodawca jest stroną postępowania w sprawie interpretacji, zaś Nabywca (jako podmiot mający uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (tj. transakcji sprzedaży Nieruchomości) pełni rolę podmiotu zainteresowanego, niebędącego stroną postępowania (zgodnie z złącznikiem OR-WS/B do niniejszego wniosku). Jednocześnie, Nabywca potwierdza, iż stanowisko w sprawie oceny prawnej wskazanego zdarzenia przyszłego jest jednakowe ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę. Sposób opodatkowania oraz udokumentowania przedmiotowej transakcji ma bezpośredni wpływ na skutki podatkowe występujące po stronie Nabywcy.

Biorąc pod uwagę, iż Nieruchomość nie została nigdy wprowadzona przez Wnioskodawcę do prowadzonej przezeń działalności gospodarczej i nie stanowiła składnika przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w przedmiotowej transakcji stroną umowy sprzedaży Nieruchomości będzie Wnioskodawca działający jako osoba prywatna, a niejako osoba prowadząca działalność gospodarczą, planowane jest, iż faktura VAT, która dokumentować będzie sprzedaż Nieruchomości ("Faktura VAT") zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę jako osobę prywatną (tj. bez wskazania jako wystawcy faktury nazwy, pod którą Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą), a nie jako osobę prowadzącą działalność gospodarczą.

Wnioskodawca pragnie również nadmienić, iż oprócz przedmiotowego wniosku, wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie skutków podatkowych planowanej sprzedaży Nieruchomości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. We wniosku tym Wnioskodawca stanął na stanowisku, iż ze względu na jednorazowy charakter dokonywanej sprzedaży, brak jest przesłanek do uznania, że ze sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca uczynił stałe źródło dochodu, które kwalifikowane miało by być do źródła przychodu działalność gospodarcza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy, Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT i tym samym planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2. Czy w przypadku, gdy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy zostanie uznana za transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Faktura VAT wystawiona przez Wnioskodawcę stanowić będzie dla Nabywcy podstawę do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle ugruntowanej linii interpretacyjnej i orzeczniczej, w przypadku sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy, Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT i tym samym planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie zaś do art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak wynika z powyższych przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, a jego przekazanie jest traktowane jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podkreślić należy, że nie każda czynność która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja podatnika ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, to zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno przedmiotowy, jak i podmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający status podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Definicja ta wprowadza pojęcie podatnika w oderwaniu od obowiązku podatkowego. Podatnikiem jest więc każdy podmiot, który wykonuje działalność gospodarczą. Wystarczające jest prowadzenie takiej działalności. Obowiązek podatkowy powstaje na mocy dalszych przepisów ustawy. Przepis ten wprowadza przy tym zastrzeżenie, że nie jest ważny cel lub skutek takiej działalności. Jest to więc bardzo szerokie ujęcie podmiotu będącego podatnikiem. Bez względu na cel działalności i jej skutek samo jej prowadzenie jest wystarczające do uznania podmiotu za podatnika.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku Nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne więc dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jeżeli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód i jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności nie noszą znamion działalności gospodarczej, o której mowa w Ustawie o VAT, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, podmiotu dokonującego tych czynności nie można uznać za podatnika VAT.

Należy zauważyć, że problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku własnego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą doczekał się w miarę jednolitego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") oraz polskich sądów administracyjnych, jak również linii interpretacyjnej polskich organów podatkowych.

W tym miejscu należy odnieść się orzeczenia TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 z dnia 15 września 2011 r. Www. sprawie Trybunał Sprawiedliwości UE orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z kolei w wyroku z dnia 9 lipca 2015 r. (Sprawa C-331/14 Petar Kezić s.p. Trgovina Prizma przeciwko Republika Slovenija) TSUE stwierdził, że " (...) w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym, w których podatnik nabył działki, z których część zaliczył do swego majątku prywatnego a część do majątku przedsiębiorstwa i na których całości wybudował, jako podatnik, centrum handlowe, które następnie sprzedał, podobnie jak działki, na których wzniesiony został ten budynek, sprzedaż działek zaliczonych do majątku prywatnego tego podatnika musi podlegać podatkowi od wartości dodanej, jako że podatnik ów działał w ramach tej transakcji w takim charakterze". Zarazem TSUE zauważył, że pojęcie "podatnika" definiuje się w związku z pojęciem działalności gospodarczej, które zgodnie z art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, a w szczególności wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku. W przypadku wykorzystywania dobra inwestycyjnego do celów zarówno zawodowych, jak i prywatnych zainteresowany ma, na potrzeby podatku VAT, możliwość dokonania wyboru, czy zaliczyć to dobro w całości do majątku swojego przedsiębiorstwa, czy pozostawić całość w ramach majątku prywatnego, wyłączając je tym samym całkowicie z systemu podatku VAT, czy też zaliczyć je do aktywów przedsiębiorstwa jedynie w zakresie wynikającym z rzeczywistego wykorzystania do celów zawodowych" (TSUE odwołał się tu do wyroku Charles i Charles-Tijmens, C- 434/03). "Tak oto, dobro takie może być wyłączone z systemu podatku VAT nawet jeśli częściowo jest wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, który to jednak pozbawiony jest wszelkiego prawa do odliczenia".

W kontekście przytoczonych orzeczeń TSUE, w piśmiennictwie wskazuje się, że o występowaniu sprzedającego jako podatnika VAT (przedsiębiorcy w rozumieniu polskiej ustawy o podatku od towarów i usług) można mówić tylko w przypadku zaangażowania przez niego środków właściwych dla obrotu profesjonalnego, tj. wykraczających poza gospodarowanie majątkiem prywatnym (por. M. Samborski, Włączenie do majątku prywatnego nie wyklucza daniny, Rzeczpospolita z dnia 14 grudnia 2015 r).

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1728/15 uznał, iż: "W kontekście kryteriów odróżnienia, na tle sprzedaży gruntów, działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym, jako niezasadne sąd I instancji ocenił zarzuty skargi. Podkreślił, że Minister Finansów właściwie ocenił przedstawione zdarzenie przyszłe wskazując, że podejmowane przez skarżącą czynności w zakresie sprzedaży gruntów nie były sporadyczne, ale zaplanowane, dobrze zorganizowane, polegające na tym, że to skarżąca złożyła do gminy zapytanie o możliwość budowy nowej drogi. Powyższe postępowanie wynikało z faktu, że po wydzieleniu z nieruchomości kilku działek, które w części zostały zbyte w 2013 r. skarżąca planowała sprzedaż wszystkich posiadanych działek. Skarżąca - jak zaznaczył sąd I instancji - podjęła także inne działania zmierzające do wytworzenia oferowanego produktu, tj. działek. Były to takie czynności, takie jak: podział działki, inicjatywa w przedmiocie budowy drogi, która zapewni dostęp wydzielonych działek do drogi publicznej, budowa domów, podjęcie współpracy z profesjonalnym pośrednikiem w obrocie nieruchomościami. Nadto zamierzała zaopatrzyć działki w niezbędne media. Ponadto o aktywności skarżącej świadczył nie tyle fakt, że wynajęła ona profesjonalnego pośrednika w obrocie nieruchomości, ale zakres wykonywanych przez niego czynności polegających na wyszukiwaniu potencjalnych nabywców, oznaczał, że będzie podejmował aktywne działania w celu sprzedaży działek. Dodatkowo o powyższej aktywności świadczyło przystąpienia skarżącej do inwestycji w zakresie uzbrojenia działek (wariant II).

Mając to na względzie sąd I instancji stwierdził, że podejmowane i planowane działania niewątpliwie wykraczały poza czynności związane ze zwykłym zbyciem składników majątku osobistego i miały na celu osiągnięcie zysku ze sprzedaży nieruchomości. (...).

Reasumując, skarga kasacyjna nie była usprawiedliwiona, gdyż nie ulegało wątpliwości, że wskazówki zawarte w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 pozostają aktualne w kontekście art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT zarówno w brzmieniu sprzed jak i po nowelizacji. W konsekwencji nie można uznać, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 15 ust. 2 ustawy o N/AT w sposób podany w skardze kasacyjnej i w jej uzasadnieniu."

Natomiast w wyroku z dnia 3 marca 2015 r. (sygn. akt I FSK 1859/13) NSA wskazał, iż: "Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

(...) W rozpoznawanej sprawie na stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną działalność Skarżącego w spornym przedmiocie obrotu nieruchomościami wskazują ustalone w niej okoliczności:

Podobne stanowisko zostało przedstawione licznych interpretacjach podatkowych. Np. w interpretacji z dnia 5 stycznia 2016 r. (sygn. TPP3/4512-543/15/JC) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, co następuje: "W analizowanej sprawie uznać więc należy, że Wnioskodawca - dokonując planowanej sprzedaży działek - będzie działał w charakterze podatnika, a czynność ta będzie nosiła znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca planując zbycie gruntu zamierza podzielić nieruchomość na mniejsze działki, przekształcić działki na tereny budowlane bądź z możliwością zabudowy, uzbroić teren, wydzielić drogi wewnętrzne, ogłosić sprzedaż za pośrednictwem biura nieruchomości oraz w mediach. Zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będący obecnie czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami tj. planuje wykazać aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowych działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Planowane działanie, które zamierza podjąć Wnioskodawca, przed planowaną sprzedażą gruntu, ma na celu uatrakcyjnienie nieruchomości dla potencjalnych nabywców. Takie świadome działania mają na celu przygotowanie przedmiotowego gruntu do sprzedaży, zmierzając do osiągnięcia korzyści materialnych z tego tytułu. (...) W związku z przedstawionymi okolicznościami, uznać należy, że podjęte działania nie stanowią zarządu majątkiem prywatnym i będą uznane za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym samym planowana sprzedaż działek nie będzie stanowiła zwykłego wykonywania prawa własności, a Wnioskodawca będzie działał w tym zakresie jak handlowiec. W związku z powyższym stwierdzić należy, że Wnioskodawca z tytułu tych transakcji będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji sprzedaż działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT."

Z kolei w interpretacji z dnia 13 czerwca 2018 r. (0111-KDIB3-1.4012.280.2018.1.AB) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: "Analiza opisanego zdarzenia przyszłego, powołanych przepisów oraz orzecznictwa pozwala na stwierdzenie, że planowana sprzedaż będzie stanowiła przejaw działalności gospodarczej, a zbywcy wystąpią w charakterze podatników podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Fakt wystąpienia z wnioskiem o zmianę przeznaczenia części Nieruchomości w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu oraz zlecenie sprzedaży działki profesjonalnemu pośrednikowi w obrocie nieruchomościami, powodują, że w celu sprzedaży zaangażowane zostaną środki podobne do tych, których używają podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Okoliczności te wskazują jednoznacznie, że planowana sprzedaż podlegać będzie przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a Sprzedający swoje udziały będą z tego tytułu podatnikami w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. (...) Zatem dokonując dostawy Działki, Właściciele (Sprzedawcy) wypełnią przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy a dostawa Nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki."

Natomiast w interpretacji z dnia 23 kwietnia 2018 r. (0112-KDIL1-2.4012.95.2018.2.AW) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: "Jak wskazał Wnioskodawca, zamiarem współwłaścicieli była sprzedaż odzyskanej Nieruchomości. Ponadto, Wnioskodawca wraz z współwłaścicielami Nieruchomości zawierając przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości zobowiązali się do zawarcia umowy jej dzierżawy. W konsekwencji powyższego, Zbywający zawarli w marcu 2017 r. umowę dzierżawy Nieruchomości. Dzierżawa ta miała charakter odpłatny, a kwota czynszu dzierżawnego była ustalona z uwzględnieniem realiów rynkowych. Charakter odpłatny, miała również wcześniejsza dzierżawa działki nr 17/9. Tym samym należy stwierdzić, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, dzierżawa Nieruchomości nie miała charakteru incydentalnego. Jak wynika z okoliczności sprawy, działka nr 17/9 była dzierżawiona przez okres 12 miesięcy na rzecz Szkoły. Natomiast, z informacji wskazanych przez Wnioskodawcę wynika, że od momentu rozpoczęcia dzierżawy Nieruchomości na rzecz Spółki do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży (29 czerwca 2018 r.) minie okres 16 miesięcy. (...) Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że Spółka (nabywca) otrzymała w ramach zawartej umowy przedwstępnej zgodę na wykonanie następujących prac na Nieruchomości: wyrównanie i utwardzenie, opłotowanie, umieszczenie kamer monitoringu i oświetlenia, umieszczenie tymczasowego pawilonu handlowego wraz z namiotem wystawowym. Co istotne, większość tych nakładów została już przez Spółkę wykonana.

(...) W tym miejscu należy również podkreślić, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości będących przedmiotem dzierżawy, wskazuje na obrót mieniem wykorzystywanym w prowadzonej działalności gospodarczej, a nie na zarządzaniu majątkiem osobistym (prywatnym)."

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, iż Wnioskodawca rzeczywiście podejmował pewne działania w odniesieniu do Nieruchomości a w szczególności:

* Wnioskodawca zwrócił się do Urzędu Gminy z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy i zagospodarowania działek gruntu nr 250/1 i 250/2;

* Wnioskodawca prowadził korespondencję z właściwymi organami w celu zmiany przeznaczenia Nieruchomości z nieruchomości rolnej na cele nierolnicze oraz wprowadzenia zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego - podkreślenia wymaga jednak fakt, iż wspierał on przy tym organy miejskie, które z własnej inicjatywy dążyły do uchwalenia nowego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i określenia przeznaczenia działek umiejscowionych w pobliżu opisanego powyżej węzła komunikacyjnego (w tym Nieruchomości) na cele nierolnicze. Ostatecznie, Ministerstwo odmówiło Wnioskodawcy statusu strony w tym postępowaniu a do zmiany przeznaczenia Nieruchomości doszło wskutek uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu. Uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu i przeznaczenie gruntów położonych na tym terenie (w tym Nieruchomość) pod funkcję usługową i produkcyjną było więc skutkiem nie tyle aktywności Wnioskodawcy, co inicjatywy i działań organów miejskich.

* Wnioskodawca wniósł uwagi do projektu zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy wnosząc o zmiany w projekcie i uwzględnienie w przeznaczeniu działek 442 i 445 zabudowy produkcyjnej z dopuszczeniem usług handlu o powierzchni sprzedaży pow. 2000 m², uwzględnienie w założeniach rozwoju komunikacji drogowej połączeń działek 442 i 445 z drogami krajowymi obejmujących zjazdy i wjazdy z obu dróg krajowych - uzasadniał to jednak tym, iż wprowadzenie opisanych zmian pomoże nie tylko w lepszym wykorzystaniu potencjału ekonomicznego przedmiotowych działek związanych z ich położeniem w okolicy istotnego w skali europejskiej węzła drogowego ale również pozwoli na ograniczenie tranzytu przez miasto. W uchwalonym planie nie uwzględniono zresztą uwag wniesionych do projektu przez Wnioskodawcę;

* Pod koniec 2016 r. Wnioskodawca doprowadził do wybudowania zjazdu z drogi gminnej. Zrezygnował natomiast z budowy zjazdu z drogi krajowej. W związku bowiem z zamiarem aktywizacji gospodarczej terenów zobowiązała się do przebudowy skrzyżowania drogi krajowej z drogą gminną w tym do budowy drogi zjazdowej do działki Wnioskodawcy nr 442;

* W celu znalezienia potencjalnego nabywcy Nieruchomości Wnioskodawca zlecił umieszczenie ogłoszeń w serwisie internetowym, na stronie internetowej oraz umieścił tablicę informacyjną na terenie Nieruchomości. Odbywał również spotkania i konsultacje z potencjalnymi nabywcami Nieruchomości. Wnioskodawca nie zawierał natomiast umów pośrednictwa z profesjonalnymi pośrednikami obrotu nieruchomościami;

* Wnioskodawca od momentu nabycia Nieruchomości wykorzystuje ją na cele rolnicze. W tym celu zawierał umowy o wykonanie prac polowych, w ramach których zlecał wykonanie na Nieruchomości prac polowych zgodnie ze sztuką rolniczą oraz warunkami dopłat przez lata posiadania Nieruchomości.

Analiza powyższych działań jak również judykatów, interpretacji organów podatkowych oraz wypowiedzi doktryny, pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które mogą wskazywać, że w przypadku sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, a co za tym idzie sprzedaż Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle tego przepisu, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego otrzymana faktura w przypadku gdy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli Nabywca spełni przesłanki pozytywne wynikające z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT oraz nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w powołanym powyżej art. 88 tej ustawy, Faktura VAT wystawiona przez Wnioskodawcę stanowić będzie dla Nabywcy podstawę do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług.

W związku z dotychczasowym sposobem wykorzystywania Nieruchomości opisanym szczegółowo w stanie faktycznym, (tj. Nieruchomość nie została nigdy wprowadzona przez Wnioskodawcę do prowadzonej przezeń działalności gospodarczej i nie stanowiła składnika przedsiębiorstwa Wnioskodawcy), należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży Nieruchomości ze swojego majątku prywatnego.

Niemniej jednak, w przypadku sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT i konsekwentnie planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sposób analogiczny, jak miało to miejsce w powołanym wyroku TSUE w sprawie C-331/14 Petar Kezić, gdzie Trybunał stwierdził w pkt 28, iż "w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym, (...) sprzedaż działek zaliczonych do majątku prywatnego tego podatnika musi podlegać podatkowi VAT, jako że podatnik ów działał w ramach tej transakcji w takim charakterze".

Wobec powyższego Wnioskodawca wystawi Fakturę VAT dokumentującą transakcję wyłącznie jako osoba fizyczna będąca podatnikiem VAT (tj. bez wskazania jako wystawcy faktury nazwy prowadzonej działalności gospodarczej).

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż wystawiona w ten sposób faktura, tj. wskazująca jako podatnika Wnioskodawcę jako osobę fizyczną posługującą się nadanym numerem identyfikacji podatkowej oraz jednocześnie będącym zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku VAT jest prawidłowa i stanowi podstawę dla Nabywcy do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, zakładając, iż Nabywca spełni wymogi, o których mowa w art. 86 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sfera prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z powyższego orzeczenia wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia miedzy czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od grudnia 2007 r. Działalność tę założył w celu wynajmu dwóch lokali biurowych. Przedmiotem działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dodatkowo, od 2014 r. Wnioskodawca, jako wspólnik w spółkach osobowych oraz w spółkach kapitałowych, bierze udział w dwóch projektach deweloperskich (wzniesienie budynku mieszkalno-usługowego, rewitalizacja zabytkowego budynku szkoły).

Niezależnie od powyższego zaangażowania biznesowego, Wnioskodawca - jako osoba prywatna - jest właścicielem:

* nieruchomości gruntowej oznaczonej numerem ewidencyjnym 442 (dawniej nr ewid. 250/10) o obszarze 29,0739 ha, której sposób korzystania określono jako "R-grunty orne", (dalej jako: "Działka 1"), oraz

* nieruchomości gruntowej oznaczonej numerem ewidencyjnym 445 (dawniej nr ewid. 250/8) o obszarze 1,2269 ha, której sposób korzystania określono jako "R-grunty orne", (dalej jako: "Działka 2").

(Działka 1 i Działka 2 zwane są dalej łącznie jako: "Nieruchomość").

Własność Nieruchomości Wnioskodawca nabył w 2003 r. na licytacji komorniczej. Od momentu nabycia Nieruchomości Wnioskodawca wykorzystuje Nieruchomość w działalności rolniczej. Wykorzystując Nieruchomości do celów rolnych, Wnioskodawca (działając jako osoba fizyczna) zawierał umowy o wykonanie prac polowych, w ramach których zlecał wykonanie na Nieruchomości prac polowych. Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, Nieruchomość (oznaczona wtedy jako działki 250/1 i 250/2) - a dokładnie działka nr 250/1 i fragment działki nr 250/2 - została określona jako "w stanie istniejącym tereny upraw polowych, rezerwa terenu na inną działalność gospodarczą lub usługową, możliwą do określenia w późniejszym czasie". Zgodnie z planem, dyspozycja terenem miała być możliwa po zrealizowaniu obu projektowanych autostrad. Pozostała część działki nr 250/2 była położona na terenie oznaczonym symbolem RP - teren upraw polowych, łąk i pastwisk, (użytki zielone) oraz na postulowanych obszarach rolnictwa ekologicznego. Część działki znajdowała się w pasie drogowym jednego z wariantów autostrady. Na teren działek nr 250/1 i 250/2 nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Po wygaśnięciu tego planu, nie został w jego miejsce uchwalony nowy plan zagospodarowania przestrzennego. W październiku 2003 r. Wnioskodawca zwrócił się do Gminy z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy i zagospodarowania działek gruntu nr 250/1 i 250/2. Minister wydał uprzednio decyzję odmowną na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych na cele nierolnicze w obszarze gminy. Wnioskodawca wystosował wówczas do Ministra pismo o zmianę decyzji w przedmiocie odmowy zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych na cele nierolnicze w stosunku do gruntów położonych w gminie. W odpowiedzi na to pismo Minister poinformował Wnioskodawcę, iż sprawa przeznaczenia gruntów we wsi została rozstrzygnięta już decyzją z dnia 19 kwietnia 2002 r. (utrzymaną w mocy decyzją z dnia 3 kwietnia 2003 r.) i stała się prawomocna. W tej sytuacji ponowny wniosek o kolejne rozpatrzenie sprawy już rozstrzygniętej, nie może zostać uwzględniony. W dnia 9 maja 2002 r. Wnioskodawca złożyły wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy i wyrażenie zgody na wyłączenie z produkcji rolniczej gruntów rolnych w obrębie wsi, motywując chęć wyłączenia określonych gruntów ich walorami związanymi z ich położeniem przy trasach międzynarodowych i zainteresowaniem inwestorów lokalizacją w tym rejonie zakładów produkcyjnych oraz magazynów i terminali dystrybucji towarów.

Pismem z dnia 5 listopada 2008 r., Burmistrz Miasta zwrócił się po raz kolejny do Ministra o wyrażenie zgody na wyłączenie z produkcji rolnej gruntów klasy II i III w obrębie wsi. Marszałek Województwa, pismem z dnia 14 listopada 2008 r. przekazał wystąpienie Burmistrza pozytywnie opiniując przeznaczenie na cele nierolnicze wnioskowanych gruntów rolnych. W odpowiedzi na odmowną decyzję, w lutym 2009 r. Burmistrz Miasta złożył do Ministra wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy wskazując, w szczególności, na lokalizację gruntów w obszarze ograniczonym drogami krajowymi o wysokim natężeniu ruchu oraz projektowaną drogą ekspresową, w bezpośrednim sąsiedztwie projektowanego zjazdu z trasy oraz politykę urbanistyczną Miasta.

Wnioskodawca włączył się w prowadzoną przez organy miejskie korespondencję z właściwymi organami i instytucjami wspierając ich działania na rzecz zmiany przeznaczenia Nieruchomości z nieruchomości rolnej na cele nierolnicze (ostatecznie, w piśmie z dnia 5 marca 2009 r. Ministerstwo odmówiło Wnioskodawcy statusu strony w tym postępowaniu).

W 2004 r. Wnioskodawca zwrócił się do Urzędu Miejskiego w o wprowadzenie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego i zmiany przeznaczenia gruntów oznaczonych w rejestrze gruntów jako działki nr 250/1 i 250/2. Jak argumentował Wnioskodawca, biorąc pod uwagę planowane wytyczenie i wybudowanie drogi szybkiego ruchu jak również budowę ronda, poziom zanieczyszczeń na tym terenie może spowodować, iż w praktyce nie będzie możliwe prowadzenie jakiejkolwiek produkcji rolnej zgodnej z normami bezpieczeństwa, normami zdrowotnymi i normami czystości.

W dniu 30 sierpnia 2004 r. Rada Miejska w przyjęła uchwałę w sprawie przystąpienia do opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którą Nieruchomość położona była na projektowanych terenach działalności gospodarczej. W lipcu 2006 r. w związku z toczącym się postępowaniem w sprawie wydania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla realizacji inwestycji polegającej na budowie ronda na skrzyżowaniu drogi krajowej X. z drogą krajową Y., Wnioskodawca złożył do Burmistrza pismo, w którym sprzeciwiał się budowie tegoż ronda. Swój sprzeciw argumentował tym, iż zarówno Nieruchomość, jak i uzyskane z niej produkty rolne będą narażone na negatywne działanie szkodliwych substancji chemicznych, takich jak np. N0₂ oraz CO; zagrożenie to zostanie zwiększone gdy po przeciwnej stronie działki zostanie wybudowana droga ekspresowa.

W dniu 22 stycznia 2007 r. Wnioskodawca złożył wniosek o sporządzenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu.

W dniu 27 kwietnia 2007 r. Rada Miejska w podjęła kolejną uchwałę w sprawie przystąpienia do opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu, obejmującego działki nr 249, 250/10 (przed podziałem ewidencyjnym nr ewid. 250/2) i części działki nr 250/8 (przed podziałem ewidencyjnym nr ewid. 250/1), z przeznaczeniem na tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, tereny zabudowy usługowej.

We wrześniu 2008 r. Wnioskodawca złożył wniosek do opracowanej zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta na początku 2009 r. wniósł uwagi dotyczące projektu planu zagospodarowania przestrzennego. Uwagi te nie zostały uwzględnione.

Dnia 30 listopada 2011 r. uchwalono Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego - przeznaczając grunty położone na tym terenie (w tym Nieruchomość) pod funkcję usługową i produkcyjną. W uchwalonym planie nie uwzględniono uwag wniesionych do projektu przez Wnioskodawcę.

W związku z rozbudową nowopowstałego węzła komunikacyjnego oraz budowanej trasy Wnioskodawca dokonał zmiany lokalizacji zjazdu/wjazdu na Nieruchomość. Zmiana ta (polegająca na likwidacji dotychczasowego zjazdu) została wymuszona przez Dyrekcję z uwagi na względy bezpieczeństwa w przekazywanych wytycznych z dnia 4 grudnia 2008 r. wskazywała likwidację istniejącego zjazdu z drogi krajowej na działkę 442. Zjazd ten znajdował się przed górką, co również ze względu na duży ruch na tej drodze oraz wzrastające jej znaczenie na tym odcinku (mającym połączyć rondo z węzłem) stwarzało zagrożenie dla bezpieczeństwa ruchu.

W związku ze zmianą statusu odcinka drogi nr 3 pomiędzy węzłami po wybudowaniu drogi ekspresowej, w dniu 3 października 2013 r. Wnioskodawca złożył wniosek w sprawie decyzji zezwalającej na lokalizację zjazdu publicznego z drogi gminnej na działkę ewidencyjna nr 442 w obrębie I Miasta i wycofał wniosek o zezwolenia na lokalizację zjazdu. Po rozpatrzeniu tegoż wniosku, decyzją z dnia 21 listopada 2013 r. Burmistrz wyraził zgodę na lokalizację zjazdu publicznego z drogi na działkę nr ewid. 442, na wskazanych w tej decyzji warunkach. W dniu 1 grudnia 2014 r. Starostwo Powiatowe zatwierdziło projekt budowlany i udzieliło pozwolenia na budowę zjazdu z drogi gminnej na działkę nr 442.

Pod koniec 2016 r. Wnioskodawca doprowadził do wybudowania zjazdu z drogi gminnej. Wnioskodawca złożył wniosek o lokalizację zjazdu. W dniu 7 listopada 2013 r. Dyrektor wydał decyzję, w której udzielił zezwolenia na lokalizację zjazdu publicznego jednostronnego z drogi krajowej do działki o nr ewid. 442 wyposażonego w dodatkowy pas ruchu dla pojazdów zjeżdżających z drogi krajowej oraz wykonanie w jego obrębie wydłużenia wyspy środkowej od ronda. Następnie decyzją z dnia 20 maja 2016 r. Wojewoda, po rozpatrzeniu wniosku o pozwolenie na budowę z dnia 2 lutego 2016 r. zatwierdził projekt budowlany i udzielił Wnioskodawcy pozwolenia na budowę zjazdu publicznego jednostronnego stanowiącego połączenie drogi krajowej z działką nr ewid. 442 wyposażonego w dodatkowy pas ruchu z wydłużeniem wyspy środkowej i rozbudową sieci elektroenergetycznej zasilającej oświetlenie drogowe.

Wnioskodawca zrezygnował z budowy zjazdu z drogi krajowej. W związku bowiem z zamiarem aktywizacji gospodarczej terenów Gmina zobowiązała się do przebudowy skrzyżowania drogi krajowej z drogą gminną w tym do budowy drogi zjazdowej do działki Wnioskodawcy nr 442.

Oprócz wyżej przedstawionych zdarzeń i działań Wnioskodawca złożył wniosek o określenie warunków przyłączenia do sieci energetycznej Nieruchomości, przy czym wniosek ten został złożony na wyraźną prośbę podmiotu, z którym Wnioskodawca zawarł już przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości.

W dniu 5 lutego 2018 r. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, m.in. w zakresie obsługi komunikacyjnej Nieruchomości, wprowadzenia zieleni izolacyjnej, zaopatrzenia w wodę dla celów przeciwpożarowych oraz dostawy ciepła. W dniu 28 marca 2018 r. Rada Miejska podjęła uchwałę w sprawie przystąpienia do sporządzenia zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu.

Z uwagi na zmianę granic administracyjnych miasta, w wyniku której Nieruchomość znalazła się w obrębie nowych granic miasta, co z kolei miało wpływ na zwiększenie jej atrakcyjności w kontekście sprzedaży a zmniejszenie w kontekście upraw rolnych, Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży Nieruchomości. W celu znalezienia potencjalnego inwestora, Wnioskodawca zlecił umieszczenie ogłoszeń w serwisie internetowym, na stronie internetowej oraz umieścił tablicę informacyjną na terenie Nieruchomości. Odbywał również spotkania i konsultacje z potencjalnymi nabywcami Nieruchomości. Wnioskodawca nie zawierał natomiast umów pośrednictwa z profesjonalnymi pośrednikami obrotu nieruchomościami.

Poza wskazanymi powyżej działaniami, Wnioskodawca nie dokonał żadnych istotnych uatrakcyjnień Nieruchomości, np. podziału Nieruchomości, uzbrojenia terenu, wyposażenia Nieruchomości w urządzenia kanalizacji sanitarnej. Oprócz zjazdu z drogi gminnej Wnioskodawca nie zabudował Nieruchomości budynkami ani budowlami; Nieruchomość nie została także ogrodzona. Wnioskodawca nie wystąpił także z wnioskiem o wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolnej ani też nie niwelował terenu.

Wszystkie działania związane z Nieruchomością były podejmowane przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną i były przez niego traktowane jako zarząd własnym majątkiem. Koszty poniesione w związku z opisanymi działaniami (np. koszty doradztwa, podróży, noclegów, usług budowlanych związanych z wytworzeniem dojazdu) nie były przez Wnioskodawcę uwzględniane w rozliczeniach podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej.

Przedmiotowa Nieruchomość nie została nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych ani zaliczona do majątku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Od momentu nabycia Nieruchomości, stanowiła ona wyłącznie składnik majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Na nieruchomości, już w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę, posadowione były tablice reklamowe. Wnioskodawca zażądał od ich właścicieli usunięcia tablic i przywrócenia Nieruchomości do stanu pierwotnego. W związku z odmową usunięcia tablic i propozycją umownego uregulowania wykorzystania tablic, Wnioskodawca zawarł kilka umów najmu gruntu pod tablice reklamowe. Początkowo umowy zawarte zostały przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną. W późniejszym okresie umowy zawierane były w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i dokumentowane fakturami VAT. Podkreślenia wymaga przy tym, że przedmiotem najmu była jedynie niewielka część Nieruchomości a generowane przychody nie przekraczały kwoty 500 zł miesięcznie.

W dniu 5 października 2016 r. Wnioskodawca zawarł z podmiotem zainteresowanym nabyciem Nieruchomości (tj. innym podmiotem niż zainteresowany niebędący stroną niniejszego postępowania) przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. Na podstawie zapisów umowy przedwstępnej podmiot ten zapłacił na rzecz Wnioskodawcy następujące dwa zadatki - pierwszy w grudniu 2016 r., drugi we wrześniu 2017 r. w wysokości wskazanej w zawartej umowie przedwstępnej. Następnie, 16 kwietnia 2018 r. wszelkie prawa i obowiązki nabywcy Nieruchomości określone w umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości zostały przeniesione na rzecz obecnego nabywcy ("Nabywca"), który zgodnie z treścią przedwstępnej umowy sprzedaży dokonał wpłaty trzeciego zadatku. Wszystkie kwoty zadatków wpłacone zarówno przez pierwotnego kupującego, jak i Nabywcę, zostały wpłacone w kwotach netto. Wnioskodawca nie wystawił faktur VAT (ani wobec pierwotnego kupującego ani wobec Nabywcy) z tytułu otrzymanych zadatków. Należy wskazać, iż na etapie dokonywania wpłat z tytułu zadatków zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca działali w przekonaniu iż przedmiotowa transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT Po dokonaniu dogłębnej analizy orzecznictwa i praktyki interpretacyjnej organów skarbowych, strony nabrały jednak wątpliwości co do takiej kwalifikacji i postanowiły złożyć niniejszy wniosek w celu uzyskania stosownej interpretacji. Wnioskodawca i Nabywca planują w najbliższym czasie sfinalizować transakcję i zawrzeć ostateczną umowę sprzedaży Nieruchomości. Nabywca, jako spółka prawa handlowego jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywca zamierza wykorzystać Nieruchomość do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Biorąc pod uwagę, iż Nieruchomość nie została nigdy wprowadzona przez Wnioskodawcę do prowadzonej przezeń działalności gospodarczej i nie stanowiła składnika przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w przedmiotowej transakcji stroną umowy sprzedaży Nieruchomości będzie Wnioskodawca działający jako osoba prywatna, a niejako osoba prowadząca działalność gospodarczą, planowane jest, iż faktura VAT, która dokumentować będzie sprzedaż Nieruchomości ("Faktura VAT") zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę jako osobę prywatną (tj. bez wskazania jako wystawcy faktury nazwy, pod którą Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą), a nie jako osobę prowadzącą działalność gospodarczą.

Na tle powyższego, wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy sprzedaż Nieruchomości na rzecz Nabywcy, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto w przedmiotowej sprawie występują przesłanki, aby w związku z tą transakcją uznać Wnioskodawcę za podatnika tego podatku.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów, (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

W rozpatrywanej sprawie, w odniesieniu do przedmiotowej Nieruchomości, z opisu stanu faktycznego wynika taka aktywność Sprzedającego, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Przy sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości Wnioskodawcę należy uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca wskazał, że posiada Nieruchomość gruntową (Działki nr 442 i 445) będącą gruntami rolnymi, które nabył w drodze licytacji komorniczej w 2003 r. Wnioskodawca od momentu nabycia Nieruchomości wykorzystywał ją na cele rolnicze, w tym celu zawierał umowy o wykonanie prac polowych z podmiotami zewnętrznymi. Zainteresowany zawarł również umowy najmu gruntu pod tablice reklamowe. Ponadto Wnioskodawca zwrócił się do Urzędu Gminy z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy i zagospodarowania działek gruntu nr 250/1 i 250/2, prowadził korespondencję z właściwymi organami w celu zmiany przeznaczenia nieruchomości na cele nierolnicze oraz wprowadzenia zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca doprowadził do wybudowania zjazdu z drogi gminnej, Gmina zobowiązała się do budowy drogi zjazdowej do działki Wnioskodawcy nr 442. Zainteresowany wniósł również uwagi do projektu zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy wnosząc o uwzględnienie w projekcie działek 442 i 445 z przeznaczeniem na zabudowę produkcyjna z dopuszczeniem usług handlu, z uwzględnieniem w projekcie rozwoju komunikacji drogowej połączeń działek nr 442 i 445 z drogami krajowymi. Z wniosku wynika, że w celu znalezienia nabywcy Nieruchomości Wnioskodawca zlecił umieszczenie ogłoszeń w serwisie internetowym, na stronie internetowej, oraz umieścił tablice informacyjną na terenie Nieruchomości. Zainteresowany podejmował więc aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Należy więc uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT należy stwierdzić, że nastąpiła dostawa towarów oraz uznać podmiot dokonujący dostawy za występującego w związku ze sprzedażą za podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie (tj. w zakresie dostawy Nieruchomości) należy uznać, że Wnioskodawca wykorzystywał ww. Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co pozwala na uznanie Wnioskodawcy za podatnika VAT w zakresie dostawy przedmiotowej Nieruchomości. Tym samym planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, tj. sprzedaż przez Wnioskodawcę Nieruchomości gruntowej stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, a Wnioskodawca jest zobowiązany do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży działek.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym - jak wyjaśniono wyżej - o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

W analizowanym przypadku przedmiotowa Nieruchomość stanowi teren budowlany zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca do zmiany przeznaczenia nieruchomości doszło wskutek uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu i przeznaczenie gruntów położonych w tym terenie (w tym Nieruchomości) pod funkcje usługową i produkcyjną.

Skoro nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

* towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

* brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że dla dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania również zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż z wniosku nie wynika, aby działki te były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Tak więc nie zostanie spełniony jeden z warunków przedstawionych w powołanym wyżej przepisie. Tym samym, dostawa udziału w działkach, nie może korzystać również ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wnioskodawca wskazał, że zawarł kilka umów najmu gruntu pod tablice reklamowe, a umowy z właścicielami tablic zawierane były w ramach prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i dokumentowana fakturami VAT.

Skoro dostawa Nieruchomości (Działek 1 i 2) należących do Wnioskodawcy nie korzysta ani ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9, ani ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, to tę dostawę należy opodatkować stawką podatku w wysokości 23%, w myśl art. 43 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Ad 2

W odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury z tytułu zakupu Nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Nabywca jako spółka prawa handlowego jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Nabywca zamierza wykorzystać Nieruchomość do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów im usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Planowana inwestycja po jej zrealizowaniu przez Spółkę będzie służyła czynnościom opodatkowanym, a Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Nie zajdą, w analizowanej sprawie przesłanki wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, ponieważ jak wskazano w odpowiedzi na pyt. nr 1 przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%. Faktura wystawiona przez Wnioskodawcę stanowić będzie dla Nabywcy podstawę do odliczenia naliczonego podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w całości należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.