0114-KDIP1-3.4012.362.2017.1.MT - 8% stawka VAT dla usług wstępu na łowisko i wypożyczania sprzętu rekreacyjnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2017 r. (data wpływu27 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania obniżonej stawki podatku VAT do wstępu na łowisko z możliwością łowienia ryb, wypożyczenie sprzętu rekreacyjnego, rezerwacji miejsca na łowisku z wejściem na łowisko - jest prawidłowe.

W dniu 27 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania obniżonej stawki podatku VAT do wstępu na łowisko z możliwością łowienia ryb, wypożyczenie sprzętu rekreacyjnego, rezerwacji miejsca na łowisku z wejściem na łowisko.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako przedsiębiorca Wnioskodawca dzierżawi na potrzeby swojej działalności łowisko z przyległym do niego terenem. Wnioskodawca zamierza rozszerzyć działalność gospodarczą o usługi rekreacyjne polegające na umożliwieniu swoim klientom:

* wstępu na łowisko z możliwością łowienia ryb,

* wypożyczenie sprzętu rekreacyjnego (leżak, parasol, ponton, wędka, itp.),

* rezerwacja miejsca na łowisku z wejściem na łowisko (przedpłata dla usługi wstępu na łowisko).

Wnioskodawca nie będzie prowadził najmu i wypożyczania sprzętu dla profesjonalnych zawodowych rybaków. Najem i usługi będą świadczone wyłącznie jako rekreacyjne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaka będzie poprawna stawka podatku od towarów i usług dla:

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ustawie z dnia 11 marca 2004 r. z późn. zm. w § 41 ustęp 2 znajduje się odesłanie do załącznika numer 3 do ww. ustawy, w którym w pozycji 186 tego załącznika znajduje się wpis:

"Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" uprawniający bez względu na symbol PKWiU do zastosowania stawki 7% (8%) dla usług wymienionych w pytaniu litera a) i litera c).

Zdaniem Wnioskodawcy wstęp lub wstęp wykupiony na okres późniejszy (rezerwacjaz wstępem) podlega opodatkowaniu stawką 7%, (8%) zgodnie z powyższym.

Wstęp do parku (park ze stawem łowiskowym) wyczerpuje zdaniem Wnioskodawcy definicję pozostałych usług rekreacyjnych związanych z wypoczynkiem i rekreacją ludności w zakresie wstępu.

W wyroku ETS z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie RLRE Tellmer Property sro vs. Finanční ředitelstvi v Ǔstí nad Labem, C-572/07, Trybunał wyraźnie wskazał, że:

"za zasadę przyjęte jest odrębne traktowanie VAT każdego ze świadczeń. (...)

(Jeżeli) kilka świadczeń jest ze sobą funkcjonalnie powiązanych w taki sposób, że wyodrębnianie ich byłoby działaniem sztucznym, a ponadto niektóre ze świadczeń (tzw. świadczenia pomocnicze) nie stanowią dla nabywców celu samego w sobie, wówczas dla celów VAT nie należy wyodrębniać takich pojedynczych świadczeń, a całość usługi powinna być traktowana jednolicie dla celów VAT."

Mając na uwadze, że Wnioskodawca nie będzie prowadzić wynajmu czegokolwiek bez wstępu na teren łowiska, na teren zielony wokół łowiska, zdaniem Wnioskodawcy świadczy on usługę złożoną wstępu na łowisko (tereny rekreacyjne) i najem akcesoriów rekreacyjnych będzie składową usługi złożonej jaką będzie ogólnie nazwany wstęp na łowisko czy tereny rekreacyjne wokół łowiska.

Zdaniem Wnioskodawcy wstęp z najmem sprzętu (najem sprzętu w ramach wstępu na łowisko) będzie opodatkowany stawką 7% (8%).

Reasumując wszystkie usługi będą opodatkowane stawką zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej "ustawą o VAT", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku, co do zasady, wynosi 22% (jednak w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT stawka ta wynosi 23%).

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stawka podatku, co do zasady, wynosi 7% (jednak w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy o VAT stawka ta wynosi 8%).

W pozycji 186 wspomnianego załącznika nr 3 do ustawy wskazano "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dzierżawi na potrzeby swojej działalności łowisko z przyległym do niego terenem i zamierza rozszerzyć działalność gospodarczą o usługi rekreacyjne polegające na umożliwieniu swoim klientom: wstępu na łowisko z możliwością łowienia ryb, wypożyczenie sprzętu rekreacyjnego (leżak, parasol, ponton, wędka, itp.), rezerwacja miejsca na łowisku z wejściem na łowisko (przedpłata dla usługi wstępu na łowisko). Wnioskodawca nie będzie prowadził najmu i wypożyczania sprzętu dla profesjonalnych zawodowych rybaków. Najem i usługi będą świadczone wyłącznie jako rekreacyjne.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania 8% stawki podatku VAT do czynności wstępu na łowisko z możliwością łowienia ryb, wypożyczenie sprzętu rekreacyjnego oraz rezerwacji miejsca na łowisku z wejściem na łowisko.

Zdaniem Wnioskodawcy opłata za wstęp lub opłata za rezerwację miejsca na łowisku, jak również najem akcesoriów rekreacyjnych jako, że stanowią składową usługi złożonej powinny podlegać opodatkowaniu obniżoną 8% stawką podatku VAT.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że "Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej."

Natomiast w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 lutego 2013 r., nr C-18/12 w pkt 32 wskazano, że: "W odniesieniu o istnienia jednego złożonego świadczenia w postępowaniu głównym należy przeanalizować, czy sprzęt znajdujący się w danym parku wodnym tworzy całość w taki sposób, że wstęp o tej całości stanowi jedno świadczenie, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. W tym względzie, jeśli - jak w niniejszej sprawie - jeden rodzaj biletu wstępu oferowanego dla parku wodnego uprawnia do wstępu do całego kompleksu, bez jakiegokolwiek rozróżnienia w zależności od rodzaju faktycznie używanych urządzeń, sposobu i czasu trwania ich używania przez okres ważności biletu wstępu, okoliczność ta stanowi istotną wskazówkę na istnienie jednego świadczenia złożonego."

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, jak też okoliczności przedstawione we wniosku, należy stwierdzić, że dla prawidłowego opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług obniżoną stawką podatku VAT 8% istotne znaczenie ma fakt czy usługi te są świadczone w ramach wstępu.

Należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę wstęp na łowisko umożliwia klientom korzystanie z całego terenu, w tym również mają oni możliwość wypożyczenia sprzętu rekreacyjnego, jak np. leżaka, parasola, pontona, wędki. W swej istocie usługa wykonywana przez Wnioskodawcę w ramach wstępu na łowisko sprowadza się do zagwarantowania klientom odpowiednich warunków do nieskrępowanego korzystania z tego terenu, tj. możliwości łowienia ryb, rezerwacji miejsca na łowisku z wejściem na łowisko czy wypożyczenie sprzętu rekreacyjnego. Zatem, wypożyczenie akcesoriów rekreacyjnych będzie składową usługi złożonej, jaką jest usługa wstępu na łowisko. Świadczona przez Wnioskodawcę usługa wstępu jest usługą, której podstawową cechą jest przyznanie prawa wstępu na łowisko,a możliwość skorzystania ze sprzętu rekreacyjnego nie stanowi celu samego w sobie, lecz zmierza do lepszego wykorzystania usługi wstępu na łowisko. Wnioskodawca wskazał, że nie będzie prowadził najmu i wypożyczania sprzętu dla profesjonalnych zawodowych rybaków, lecz te usługi będą świadczone wyłącznie jako rekreacyjne. W ocenie tut. Organu, charakter świadczonych przez Wnioskodawcę, wymienionych usług, oceniany przez pryzmat przywołanej wyżej definicji "rekreacji" wskazuje, że usługi te można sklasyfikować jako "usługi związane z rekreacją".

Zatem, usługi wstępu na łowisko z możliwością łowienia ryb, wypożyczenie sprzętu rekreacyjnego i rezerwacja miejsca na łowisku z wejściem na łowisko będą opodatkowane preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w powiązaniu z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, w którym wymienione zostały "pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" bez względu na symbol PKWiU.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.