0114-KDIP1-3.4012.337.2020.1.KK - Zwolnienie z VAT dostawy nieruchomości po pierwszym zasiedleniu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 4 czerwca 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 lipca 2020 r. (data wpływu 23 lipca 2020 r.) oraz pismem z dnia 12 sierpnia 2020 r. (data wpływu 13 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dotyczący sprzedaży nieruchomości zabudowanej oraz możliwości wystawienia faktury korygującej - jest prawidłowe.

W dniu 4 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 20 lipca 2020 r. (data wpływu 23 lipca 2020 r.), oraz pismem z dnia 12 sierpnia 2020 r. (data wpływu 13 sierpnia 2020 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dotyczący sprzedaży nieruchomości zabudowanej oraz możliwości wystawienia faktury korygującej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny ostatecznie przedstawiony pismem z dnia 12 sierpnia 2020 r.:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, prowadzącym działalność po nazwą G. R., (...) w (...). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W dniu 26 lutego 2020 r. po wygranym przetargu, Wnioskodawca zawarł z (...) Spółdzielnią (...) z siedzibą w (...) (dalej "Spółdzielnia") umowę przedwstępną na zakup nieruchomości, w skład której wchodzi działka o powierzchni 1071 m² i budynek użytkowy - pawilon handlowy. Nieruchomość wpisana jest do księgi wieczystej nr (...).

Spółdzielnia podczas przetargu określiła cenę nabycia nieruchomości w wysokości 210.000,00 zł (brutto). Podczas podpisywania umowy przedwstępnej okazało się jednak, że cena nabycia nieruchomości jest kwotą netto, do której należy doliczyć podatek VAT. Wnioskodawca w dniu podpisania umowy zapłacił kwotę zadatku w wysokości 65.000,00 zł brutto. W umowie, zadatek został określony na kwotę 65.000,00 zł netto. Wnioskodawca otrzymał fakturę zaliczkową wykazującą kwotę netto: 52.845,53 zł, podatek VAT: 12.154,47 zł i kwotę brutto: 65.000,00 zł.

Pomimo powyższych okoliczności Wnioskodawca wyraził wolę kupna tej nieruchomości za cenę 210.000,00 zł netto. W dniu 29 kwietnia 2020 r. doszło do zawarcia umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości za cenę netto: 210.000,00 zł, podatek VAT: 48.300,00 zł. Wnioskodawca uiścił całą kwotą wynikającą z aktu. Faktura końcowa przedstawia następujące pozycje kwota netto: 210.000,00 zł, podatek VAT: 48.300,00 zł i kwota brutto: 258.300,00 zł.

Wnioskodawca przedmiotową nieruchomość nabył na potrzeby własnej, jednoosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawca podczas wielu rozmów z przedstawicielami Spółdzielni uzyskał informację, że Spółdzielnia w poprzednich latach dokonywała już sprzedaży podobnych nieruchomości stosując stawkę ZW - zwolnienie w podatku VAT. Początkowo przedmiotowa transakcja również miała zostać objęta tym zwolnieniem. Wnioskodawca ma poważne wątpliwości, czy Spółdzielnia poprawnie zastosowała stawkę podatku VAT w wysokości 23% zamiast ZW i tym samym, czy Wnioskodawca może dokonać skutecznie odliczenia podatku VAT od tej transakcji w swojej deklaracji VAT-7. Gdyby okazało się, że transakcja zakupu nieruchomości powinna korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 pkt 10 ustawy VAT, to naliczony przez Spółdzielnię VAT byłby podatkiem nienależnym. W tej sytuacji Wnioskodawca nie miałby prawa do dokonania odliczenia VAT naliczonego przy zakupie nieruchomości od VAT należnego od sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo Spółdzielnia oraz Wnioskodawca nie złożyły oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy VAT.

Według zapisów w akcie notarialnym i informacji od Spółdzielni, przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Spółdzielnię od Gminy (...) w drodze zamiany nieruchomości w dniu 31 października 2002 r. Transakcja nie była opodatkowana VAT. Spółdzielnia dokonała po nabyciu modernizacji posadowionego na tej nieruchomości pawilonu, dokonując przy tym odliczenia podatku VAT z faktur kosztowych. Łączny koszt wydatków poniesionych na modernizację wynosił 14.063,00 zł netto. W okresie 2008-2015 r. pawilon był oddany do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy. Dzierżawca prowadził tam sklep spożywczy.

Wnioskodawca uważa, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości podlegała zwolnieniu w podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. W związku z czym Wnioskodawca nie ma prawa dokonać odliczenia podatku VAT zawartego w cenie nabytej nieruchomości, a Spółdzielnia nieprawidłowo wystawiła fakturę naliczając podatek VAT i zawyżając przy tym kwotę brutto. Prawidłowo Spółdzielnia powinna wystawić Wnioskodawcy fakturę korygującą uwzględniając stawkę zwolnioną w podatku VAT.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że wydatki na remont i modernizację prowadzone na przedmiotowej nieruchomości nie przekroczyły 30% i więcej wartości początkowej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy transakcja nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę powinna być opodatkowana stawką 23% VAT czy stawką ZW ?

2. Czy Wnioskodawca prawidłowo postąpi odliczając podatek VAT (korzystając z prawa do odliczenia) z faktury wystawionej przez Spółdzielnię w związku z nabyciem przez Niego przedmiotowej nieruchomości?

3. Czy Wnioskodawca prawidłowo postąpi wnioskując do Spółdzielni o wystawienie faktury korygującej uwzględniającej stawkę zwolnioną w podatku VAT przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zachodzą przesłanki do zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Transakcja nie powinna być opodatkowana VAT. Informacje zawarte w akcie notarialnym oraz informacje przekazane przez Spółdzielnię wyraźnie wskazują, iż ten rodzaj transakcji jest objęty zwolnieniem. Ponadto wydatki na remonty i modernizacje prowadzone na tej nieruchomości, od których Spółdzielnia odliczała VAT naliczony, stanowiły kwotę poniżej 10% wartości nieruchomości. Nie ulega także wątpliwości, że pierwsze zasiedlenie nieruchomości nastąpiło co najmniej 12 lat przed transakcją.

W tej sytuacji wystawienie przez Spółdzielnię faktury VAT i naliczenie tego podatku wg stawki 23% jest nieprawidłowe, a wystawiona faktura jest wadliwa. Wnioskodawca obawia się negatywnych dla siebie skutków prawnych w przypadku odliczenia VAT naliczonego w fakturze dokumentującej kupno ww. nieruchomości od swojego podatku VAT należnego, dlatego zdecydował o złożeniu niniejszego wniosku.

Ad. 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie nie ma on prawa do odliczenia podatku VAT, ponieważ Spółdzielnia niepoprawnie zastosowała stawkę podatku VAT w wysokości 23%. Spółdzielnia powinna zastosować stawkę ZW podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, dalej ustawa VAT, który mówi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

Ponadto zgodnie z art. 86 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy czym na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest -

co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006, str 1, z póżn. zm), posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko, jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, do celów ust. 1 lit. a "budynek" oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem. Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem".

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko - jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w przedmiotowej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że "Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług".

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że kryterium "pierwszego zasiedlenia" budynku (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (pkt 41 ww. wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r.).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanie się bezzasadne.

W przedmiotowej sprawie zbycie na rzecz Wnioskodawcy nieruchomości zabudowanej pawilonem handlowo-usługowym nie jest dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął na pewno okres dłuższy niż 2 lata. Dodatkowo Spółdzielnia wydzierżawiała przedmiotową nieruchomość przez okres 7 lat.

W związku z powyższym Spółdzielnia wystawiając fakturę na rzecz Wnioskodawcy zastosowała nieprawidłową stawkę podatku VAT i tym samym na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT faktura ta dla Wnioskodawcy nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego z faktury, ponieważ transakcja udokumentowana tą fakturą jest zwolniona od podatku. Wnioskodawca postąpiłby nieprawidłowo odliczając w deklaracji VAT-7 podatek VAT z faktury wystawionej przez Spółdzielnię w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości.

Ad 3

Wnioskodawca podtrzymuje swoje stanowisko zawarte w pkt 1 i 2, tym samym uważa, że postąpi prawidłowo wnioskując do Spółdzielni o wystawienie faktury korygującej uwzględniającej stawkę zwolnioną ZW w podatku VAT przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. W sprawie mamy do czynienia z nierzetelną fakturą, ponieważ treść dokumentu jest pozornie zgodna z obowiązującymi przepisami czyli pod względem formalnym faktura jest wystawiona zgodnie z obowiązującymi zasadami, natomiast jej treść jest niezgodna ze stanem faktycznym. Dodatkowo należy mieć na uwadze fakt, że na podstawie przepisów Kodeksu karno-skarbowego karze podlega nie tylko nierzetelne wystawienie faktury, ale również wystawienie jej w sposób wadliwy. Wystawienie tego rodzaju faktury traktowane jest jak przestępstwo skarbowe i w konsekwencji taką fakturą Wnioskodawca by się posłużył.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy Spółdzielnia powinna wystawić fakturę korygującą, ponieważ skorygowanie stawki podatku VAT może odbyć się tylko poprzez wystawienie faktury korygującej stawkę na ZW a kwotę VAT na "0". Wnioskodawca tylko w ten sposób jest w stanie ochronić siebie i swoje interesy oraz uniknąć kary na wypadek kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego. Organy podatkowe będą mogły stwierdzić ewentualną nierzetelność faktury jedynie w wyniku przeprowadzonego u Wnioskodawcy (bądź u Jego kontrahenta) postępowania kontrolnego, gdzie nastąpi porównanie dokumentów posiadanych przez podatnika ze stanem faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym zaznacza się, że podmiot wykonujący czynności, polegające na wykorzystaniu nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, prowadzącym działalność, który jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W dniu 26 lutego 2020 r. po wygranym przetargu, Wnioskodawca zawarł ze Spółdzielnią umowę przedwstępną na zakup nieruchomości, w skład której wchodzi działka o powierzchni 1071 m² i budynek użytkowy - pawilon handlowy.

Spółdzielnia podczas przetargu określiła cenę nabycia nieruchomości na kwotę 210.000,00 zł. Podczas podpisania umowy przedwstępnej okazało się jednak, że cena nabycia nieruchomości jest kwotą netto, do której należy doliczyć podatek VAT. Wnioskodawca w dniu podpisania umowy zapłacił kwotę zadatku w wysokości 65.000,00 zł brutto. Natomiast w umowie tej zadatek został określony na kwotę 65.000,00 zł netto. Wnioskodawca otrzymał fakturę zaliczkową wykazującą kwotę netto: 52.845,53 zł, podatek VAT: 12.154,47 zł i kwotę brutto: 65.000,00 zł.

W dniu 29 kwietnia 2020 r. doszło do zawarcia umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości za cenę netto: 210.000,00 zł, podatek VAT: 48.300,00 zł. Wnioskodawca uiścił całą kwotę wynikającą z aktu notarialnego. Faktura końcowa obejmuje kwota netto: 210.000,00 zł, podatek VAT: 48.300,00 zł i kwota brutto: 258.300,00 zł

Wnioskodawca przedmiotową nieruchomość nabył na potrzeby własnej jednoosobowej działalności gospodarczej. Spółdzielnia oraz Wnioskodawca nie złożyły oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy VAT.

Według zapisów w akcie notarialnym i informacji od Spółdzielni, przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Spółdzielnię od Gminy (...) w drodze zamiany nieruchomości w dniu 31 października 2002 r. Transakcja nie była opodatkowana VAT. Spółdzielnia dokonała po nabyciu modernizacji posadowionego na tej nieruchomości pawilonu, a wydatki na remont i modernizację prowadzone na przedmiotowej nieruchomości wyniosły poniżej 30% wartości początkowej nieruchomości. W latach 2008-2015 r. pawilon był oddany do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy. Dzierżawca prowadził tam sklep spożywczy.

Ad 1

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy transakcja zakupu nieruchomości, w skład której wchodziła działka i pawilon handlowy, powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone, m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest -

co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. "Pierwsze zasiedlenie" budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Jak wskazuje ponadto art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, ww. oświadczenie musi również zawierać:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku,

że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku, ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle (art. 29a ust. 8 ustawy).

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Powyższy przepis, obejmuje swoim zakresem, także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jak wskazał Wnioskodawca w odniesieniu do pawilonu handlowego doszło już do pierwszego zasiedlenia i od momentu tego zasiedlenia do daty zawartej transakcji minęły już 2 lata. Spółdzielnia przedmiotową nieruchomość nabyła od Gminy (...) w drodze zamiany nieruchomości w dniu 31 października 2002 r. Transakcja nie była opodatkowana VAT. Spółdzielnia dokonała po nabyciu modernizacji posadowionego na tej nieruchomości pawilonu, a wydatki na remont i modernizację prowadzone na przedmiotowej nieruchomości wynosiły poniżej 30% wartości początkowej nieruchomości. W latach 2008-2015 r. pawilon był oddany do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy. Dzierżawca prowadził tam sklep spożywczy. Tym samym spełnione były warunki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Zatem skoro sprzedaż pawilonu handlowego będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to dostawa gruntu, na którym znajduje się pawilon handlowy, także będzie zwolniona z podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Ponadto, należy wskazać, że badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z opisem sprawy Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku VAT, w kwietniu 2020 r. nabył przedmiotową nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wyżej stwierdził tut. Organ, sprzedaż zabudowanej nieruchomości jest zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a Wnioskodawca i Spółdzielnia nie złożyli oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy VAT.

W związku z powyższym, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, będą miały miejsce w niniejszej sprawie.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że Wnioskodawcy zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez Spółdzielnię dla udokumentowania sprzedaży zabudowanej nieruchomości.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad 3

Wnioskodawca ma także wątpliwości, czy może wystąpić o skorygowanie wystawionej faktury i zastosowania zwolnienia z podatku VAT do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

W myśl art. 2 pkt 31 ustawy, ilekroć mowa o fakturze - rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Stosownie do treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa

w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z treścią art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynność, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 oraz otrzymanie w całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeśli obowiązek wystawienia faktury nie wynika w ust. 1.

Elementy jakie powinna zawierać faktura określa przepis art. 106e ust. 1 ustawy.

Faktura jest dokumentem wystawianym dla potrzeb dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 106i ust. 1 ustawy).

W praktyce zdarzają się również sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji, ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania tej faktury przez wystawienie faktury korygującej.

Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

Z przytoczonych uregulowań wynika, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Innymi słowy faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Jak wynika z powyższych regulacji, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, obniżek cen, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (zwrotu całości lub części należności) oraz w sytuacji, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Z treści przedstawionych regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmienia się kwotę podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Jeżeli więc faktura dokumentująca zdarzenie gospodarcze zawiera pomyłki/błędy to powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między określonymi podmiotami. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Z opisu sprawy wynika, że po wygranym przetargu Wnioskodawca zawarł z (...) Spółdzielnią (...) umowę przedwstępną na zakup nieruchomości, w skład której wchodzi działka o powierzchni 1071 m² i budynek użytkowy - pawilon handlowy. W dniu 29 kwietnia 2020 r. doszło do zawarcia umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości za cenę netto: 210.000,00 zł, plus podatek VAT: 48.300,00 zł. Wnioskodawca oraz Sprzedawca nie złożyli przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla ich nabywcy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy obiektu.

Jak wyżej stwierdził tut. Organ w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek do opodatkowania transakcji w związku z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy i tym samym sprzedaż nieruchomości powinna korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji mając na uwadze okoliczności sprawy i obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro zaistniały przesłanki, o których mowa w art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług, to należy do wystawionych faktur dokumentujących zawartą transakcję wystawić faktury korygujące, które będą odzwierciedlać prawidłowe opodatkowanie tej transakcji - czyli zastosowanie ww. zwolnienia z podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 należy uznać za prawidłowe.

Należy wskazać, że niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy. Sprzedający ma prawo do wystąpienia z odrębnym wnioskiem o interpretację indywidualną.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko zagadnień będących przedmiotem zapytań Wnioskodawcy, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii, poruszanych w treści wniosku, które nie były objęte sformułowanymi pytaniami.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.