0114-KDIP1-3.4012.250.2017.1.JF - Opodatkowanie podatkiem VAT usług związanych z emisją udziałów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania z zastosowaniem stawki 23% obciążenia nabywającego udział zryczałtowaną opłatą mającą na celu pokrycie kosztów związanych z procesem emisji udziałów oraz objęciem udziałów - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lipca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania z zastosowaniem stawki 23% obciążenia nabywającego udział zryczałtowaną opłatą mającą na celu pokrycie kosztów związanych z procesem emisji udziałów oraz objęciem udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje podwyższyć swój kapitał zakładowy poprzez emisję nowych udziałów do objęcia w zamian za gotówkę przez dotychczasowych lub przez nowych udziałowców. Środki pieniężne pozyskane w wyniku zwiększenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy będą przeznaczone na rozwój prowadzonej działalności gospodarczej Spółki.

Zasady podwyższania kapitału zakładowego spółek z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.). Wskazać należy, że kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością można podwyższyć przez emisję nowych udziałów, podwyższenie wartości już istniejących albo zastosowanie jednocześnie obu tych metod.

Zgodnie z art. 257 § 2 Kodeksu spółek handlowych podwyższenie kapitału zakładowego w spółkach kapitałowych następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów (akcji) istniejących lub ustanowienie nowych. Podwyższenie kapitału zakładowego powstaje z chwilą wpisania do rejestru we właściwym sądzie rejestrowym.

Stosownie zaś do art. 258 § 2 Kodeksu spółek handlowych oświadczenie dotychczasowego wspólnika o objęciu nowego udziału bądź udziałów lub o objęciu podwyższenia wartości istniejącego udziału bądź udziałów wymaga formy aktu notarialnego.

Ze wskazanych powyżej przepisów Kodeksu spółek handlowych można wywnioskować, że zarówno w sytuacji otrzymania nowych udziałów, jak też przy zwiększeniu nominalnej wartości już istniejących udziałów, dochodzi do ich "objęcia/nabycia" przez danego wspólnika.

Wnioskodawca w związku w ww. czynnością emisji nowych udziałów poniesie szereg wydatków w tym między innymi wydatki na obsługę prawną, opłaty notarialne i sądowe, podatek p.c.c., koszty działań marketingowych itp. ściśle związane z pozyskaniem środków na zwiększenie swojego kapitału. Biorąc pod uwagę fakt, że emisja nowych udziałów będzie skierowana do wielu nowych potencjalnych udziałowców Wnioskodawca zdecydował o poniesieniu wyżej opisanych kosztów związanych z podwyższeniem kapitału ze środków własnych.

Jednocześnie Wnioskodawca planuje obciążyć podmioty, które przystąpią do Spółki jako nowi wspólnicy (bądź podmioty, które są obecnie wspólnikami i nabędą nowe udziały), zryczałtowaną opłatą mającą na celu pokrycie wydatków na emisję tych udziałów.

Oznacza to, że "inwestor" (nowy udziałowiec lub obecny zwiększający liczbę posiadanych udziałów) obejmie udziały za cenę nominalną oraz dodatkowo zostanie on obciążony przez Wnioskodawcę kwotą mającą na celu:

* pokrycie kosztów związanych z objęciem udziałów (podatek p.c.c., koszty notarialne itp.)

* pokrycie kosztów związanych z procesem zaplanowania, przygotowania i organizacji procesu pozyskiwania nowych udziałowców (działania marketingowe i promocyjne, zaplanowanie procesu zbierania kapitału, obsługa administracyjna procesu podwyższania kapitału).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu pobranych opłat od nowych udziałowców mających na celu pokrycie wydatków związanych z objęciem udziałów w tym podatek p.c.c., koszty notarialne i sądowe itp., a także na pokrycie kosztów związanych z procesem zaplanowania, przygotowania i organizacji procesu pozyskiwania nowych udziałowców takie jak np. działania marketingowe i promocyjne, zaplanowanie procesu zbierania kapitału, obsługa administracyjna procesu podwyższania kapitału, będzie stanowić obrót niepodlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT czy też będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach ogólnych tj. na podstawie art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy o VAT według stawki 23% jako refaktura wydatków poniesionych.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przez świadczenie usług podlegających opodatkowaniu na terytorium kraju, rozumieć należy każde odpłatne świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Zatem Wnioskodawca przyjmuje, że za świadczenie usług uznaje się te relacje, w których istnieje pewien związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, polegające na tym, że nabywca usługi w zamian za wynagrodzenie, otrzymuje korzyść w postaci wykonanej na jego rzecz usługi.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia "refakturowanie" niemniej jego istotę oddaje art. 8 ust. 2a. Zgodnie z treścią tego przepisu w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Chodzi więc o sytuacje, w których podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do wykonania usługi, jednak faktycznie świadczenie to jest realizowane przez podmiot trzeci, a z mocy ww. przepisu przyjmuje się tzw. fikcję prawną, że sam tę usługę wyświadczył co jest implementacją art. 28 dyrektywy w sprawie VAT.

Z przedstawionego w pytaniu stanu przyszłego wynika jednoznacznie, że Wnioskodawca nabywając usługi i opłacając podatek p.c.c., czyli wydatki związane z pozyskaniem nowych środków finansowych na zwiększenie kapitału, działać będzie wyłącznie w imieniu własnym. Obciążenie nowych wspólników kwotą stanowiącą równowartość lub kwotą większą niż poniesione wcześniej opisane wydatki na ten cel, będzie miało jedynie na celu odzyskanie środków finansowych wydatkowanych na ten cel. W tym przypadku nie wystąpi związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego nastąpi świadczenie wzajemne, polegające na tym, że nabywca usługi w zamian za wynagrodzenie, otrzymuje korzyść w postaci wykonanej na jego rzecz usługi.

Zatem należy wnioskować, że w takim przypadku Wnioskodawca, będący podatnikiem VAT czynnym, nie będzie zobowiązany udokumentować tę czynność fakturą, ponieważ art. 87 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.) stanowi, że jeżeli z odrębnych przepisów nie wynika obowiązek wystawienia faktury, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są obowiązani, na żądanie kupującego lub usługobiorcy, wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi. Skoro w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do świadczenia usługi na rzecz nowych udziałowców nie ma tu zastosowania art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, a zarazem nie ma obowiązku wystawienia faktury, o których stanowi art. 106b ustawy o VAT, a tym samym opodatkowania tej czynności podatkiem należnym VAT.

Ponadto warunkiem zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o VAT jest, aby nowi udziałowcy byli faktycznym beneficjentem usługi np. notarialnej. Jeśli jednak udziałowcy mają jedynie partycypować w kosztach takiej usługi, ale samej jej nie nabywają, to nie ma podstawy, aby zostały wystawione faktury z tego tytułu. Trzeba tu pamiętać, że faktura powinna odzwierciedlać faktyczne zdarzenie gospodarcze. Jeśli nie dochodzi do odsprzedaży danej usługi otrzymanie środków pieniężnych można udokumentować na przykład dowolnym dokumentem księgowym innym niż faktura czy rachunek.

Reasumując Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynność opisana w stanie przyszłym niniejszego wniosku nie jest ani dostawą towaru, ani świadczeniem usługi, a tym samym pozostaje poza regulacjami ustawy o podatku VAT i nie podlega opodatkowania stawką 23% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ustawodawca definiując świadczenie usługi przyjął zasadę eliminacji i uznał, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów". Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Przy czym muszą być spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia (otrzymuje korzyść),

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia, co po stronie beneficjenta oznacza określoną, ściśle zdefiniowaną korzyść w postaci jakiegoś dobrodziejstwa, profitu.

Wnioskodawca planuje podwyższyć swój kapitał zakładowy poprzez emisję nowych udziałów do objęcia w zamian za gotówkę. Wnioskodawca w związku z emisją nowych udziałów poniesie szereg wydatków, m.in. wydatki na obsługę prawną, opłaty notarialne i sądowe, podatek p.c.c., koszty działań marketingowych itp. ściśle związane z pozyskaniem środków na zwiększenie swojego kapitału. Wnioskodawca planuje obciążyć nabywców udziałów zryczałtowaną opłatą mającą na celu pokrycie wydatków związanych z emisją udziałów. Oznacza to, że "inwestor" obejmie udziały za cenę nominalną oraz dodatkowo zostanie on obciążony przez Wnioskodawcę kwotą mającą na celu pokrycie kosztów związanych z objęciem udziałów (podatek p.c.c., koszty notarialne itp.) oraz pokrycie kosztów związanych z procesem zaplanowania, przygotowania i organizacji procesu pozyskiwania nowych udziałowców (działania marketingowe i promocyjne, zaplanowanie procesu zbierania kapitału, obsługa administracyjna procesu podwyższania kapitału).

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest opodatkowanie obrotu z tytułu opłat od udziałowców mających na celu pokrycie wydatków związanych z objęciem udziałów (podatek p.c.c., koszty notarialne i sądowe itp.) a także na pokrycie kosztów związanych z procesem zaplanowania, przygotowania i organizacji procesu pozyskiwania nowych udziałowców (działania marketingowe i promocyjne, zaplanowanie procesu zbierania kapitału, obsługa administracyjna procesu podwyższania kapitału).

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przeprowadzoną analizę prawną należy stwierdzić, że uiszczana przez udziałowców zryczałtowana opłata mająca na celu pokrycie wydatków poniesionych w związku z emisją udziałów oraz ich objęciem stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę. W rozpatrywanym przypadku bowiem udziałowiec nabywający udziały przedsiębiorstwa Wnioskodawcy staje się beneficjentem, gdyż otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty wiążą się ze świadczeniem na rzecz udziałowca. Zatem mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie. Planowana opłata zryczałtowana towarzyszyć będzie objęciu udziałów za cenę nominalną i będzie to dodatkowe zobowiązanie pieniężne niestanowiące elementu cenotwórczego ceny nominalnej udziału, ale należne z tytułu - jak wskazuje Wnioskodawca - pokrycia kosztów objęcia udziałów oraz kosztów procesu zaplanowania, przygotowania i organizacji procesu emisji udziałów. Ponoszenie ww. kosztów związane jest ściśle z podwyższeniem kapitału zakładowego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i z emisją nowych udziałów. Koszty związane z podwyższeniem kapitału Wnioskodawca poniesie ze środków własnych. Jednakże Wnioskodawca zdecydował obciążyć nabywców nowych udziałów wydatkami na ich nabycie. W tym przypadku zapłata zryczałtowanej opłaty przez udziałowca ma charakter zapłaty z tytułu usługi świadczonej przez Wnioskodawcę jako towarzyszącej (związanej) nabyciu udziałów.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że wniesie opłaty zryczałtowanej jako pokrycie wydatków związanych z objęciem udziałów (podatek p.c.c., koszty notarialne i sądowe itp.) a także na pokrycie kosztów związanych z procesem zaplanowania, przygotowania i organizacji procesu pozyskiwania nowych udziałowców (działania marketingowe i promocyjne, zaplanowanie procesu zbierania kapitału, obsługa administracyjna procesu podwyższania kapitału) przez udziałowca stanowi odpłatność za czynność określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury dokumentującej ww. czynność, bowiem zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Skoro w rozpatrywanej sprawie otrzymywana przez Wnioskodawcę zryczałtowana opłata będąc ceną za świadczenie wzajemne (świadczenie usługi związanej z emisją udziałów), to tym samym dochodzi do sprzedaży i powstaje obowiązek wystawienia faktury.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f pkt 1 ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych zawierają regulacje dotyczące obniżonej stawki podatku.

Z uwagi na to, że usługa świadczona przez Wnioskodawcę nie została wymieniona w żadnym z przepisów uprawniających do preferencji, zatem usługa ta podlega opodatkowaniu stawką 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.