0114-KDIP1-3.4012.138.2017.2.JG - Uznanie kurników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle ustawy o VAT.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 czerwca 2017 r. (data wpływu 21 czerwca 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu z dnia 6 czerwca 2017 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 9 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* prawidłowe - w zakresie przekazania kurników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy dojdzie do podziału gospodarstwa rolnego,

* nieprawidłowe - w zakresie przekazania kurników w sytuacji, gdy nie dojdzie do podziału gospodarstwa rolnego.

W dniu 29 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania żonie dwóch kurników. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 czerwca 2017 r. (data wpływu 21 czerwca 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu z dnia 6 czerwca 2017 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.138.2017.1.JG (skutecznie doręczone w dniu 9 czerwca 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 12 grudnia 2011 r. na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się aktualnie handlem używanymi maszynami rolniczymi sprowadzanymi przeważnie z zagranicy. Z uwagi na wielkość obrotów od stycznia 2014 r. ewidencja prowadzona jest w formie księgi handlowej w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości. Wnioskodawca posiada gospodarstwo rolne 30 hektarów, z których ok 20 hektarów zostało nabyte wspólnie z żoną w ramach małżeńskiej wspólności ustawowej. Małżeństwo zostało zawarte 28 października 2006 r., w którym obowiązuje ustrój małżeńskiej wspólności ustawowej.

W 2016 r. Wnioskodawca rozpoczął budowę czterech kurników, którą zakończył w marcu 2017 r. Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym. Kurniki zostały wybudowane w ramach gospodarstwa rolnego jako działy specjalne. Wnioskodawca prowadząc budowę kurników dokonał zakupu materiałów oraz usług koniecznych do wykonania inwestycji i odliczył podatek naliczony VAT od tych zakupów od podatku należnego zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług. Ewidencja księgowa w działach specjalnych prowadzona jest również w formie ksiąg rachunkowych. Opodatkowanie dochodów w formie podatku liniowego. Kurniki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i liczona jest od nich amortyzacja. Wybudowane kurniki wchodzą w skład majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego żony.

Obecnie Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę rozdzielności majątkowej oraz dokonać podziału majątku wspólnego w równych częściach, który następnie wejdzie do majątków osobistych. W ramach podziału majątku połowę kurników Wnioskodawca zamierza przekazać do majątku żony. Żona nadal będzie kontynuowała w nich działalność. Każdy z tych kurników stanowi samodzielny, zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia chowu kurcząt. Poszczególne kurniki stanowią zorganizowaną część mojego przedsiębiorstwa. Ferma drobiu, w skład której wchodzą cztery kurniki jest oddzielona finansowo od działalności gospodarczej Wnioskodawcy tj. handlu używanymi maszynami rolniczymi. Posiada ona odrębną ewidencję w postaci ksiąg handlowych, własne przychody, obroty gotówkowe odrębny rachunek bankowy i kredyt, który został zaciągnięty na budowę kurników. Ferma drobiu posiada własne zobowiązania i należności, które przy podziale majątku wejdą do majątku żony. Część fermy, która wejdzie do majątku żony będzie w dniu wyłączenia sprawować swoje funkcje gospodarcze.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu do złożonego wniosku wskazał, że:

* rozważa dwa sposoby podziału majątku wspólnego w zależności od tego, który ze sposobów w lepszym stopniu przyczyni się do osiągnięcia zamierzonych celów gospodarczych i życiowych.

Pierwszy przypadek: podział majątku wspólnego w ten sposób, że gospodarstwo rolne pozostanie u Wnioskodawcy, a żona Wnioskodawcy otrzyma dwa kurniki jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa i inne składniki majątku wspólnego rekompensujące wartość gospodarstwa rolnego (gospodarstwo rolne pozostanie u Wnioskodawcy).

Drugi przypadek: gospodarstwo rolne w tym również gospodarstwo, na którym posadowione są kurniki i inne składniki majątku zostaną podzielone z tym, że żona Wnioskodawcy otrzyma dwa kurniki jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w wyniku podziału powstaną dwa gospodarstwa rolne).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (pytanie nr 1 wniosku).

Czy dokonany podział majątku wspólnego poprzez włączenie w skład majątku żony dwóch kurników jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia przez żonę działalności w formie działów specjalnych produkcji rolnej spowoduje u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zniesienie współwłasności w wyniku umownego podziału majątku wspólnego w sposób podany w opisie stanu faktycznego i w pytaniu nie powoduje powstania obowiązku podatkowego z tytułu VAT przy przekazaniu dwóch kurników do majątku żony.

Do majątku objętego wspólnością majątkową małżonków odnoszą się przepisy o współwłasności łącznej. Każdy z małżonków uprawniony jest do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich jak właściciel wspólnie z współmałżonkiem. Zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być utożsamiane zatem z dokonaniem dostawy w myśl ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem zgodnie z art. 35 i 34 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego już przed zawarciem umowy ustanawiającej rozdzielność majątkową i przed dokonaniem podziału majątku wspólnego Wnioskodawca łącznie z żoną nabył prawo do tego składnika majątkowego, a rozdzielność majątkowa i podział majątku jedynie wskazuje, które z małżonków ma wyłączne prawo do danego składnika.

Żona Wnioskodawcy w momencie przekazania jej praw do nieruchomości (kurników opisanych na wstępie niniejszego wniosku) w wyniku podziału majątku wspólnego była już jej właścicielem. Nie nastąpiłaby więc dostawa bo byłaby to dostawa po raz drugi.

Wnioskodawca uważa, że nie występuje zatem dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2, co w związku z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 przy uwzględnieniu art. 6 pkt 1 ustawy, przekazanie żonie kurników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, że nie powstaje u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT bowiem przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest (pytanie nr 1 wniosku) prawidłowe - w zakresie przekazania kurników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy dojdzie do podziału gospodarstwa rolnego, nieprawidłowe - w zakresie przekazania kurników w sytuacji, gdy nie dojdzie do podziału gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).

Na podstawie dyspozycji art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje sic do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną posiada gospodarstwo rolne. Jako czynny podatnik podatku VAT w ramach prowadzonego gospodarstwa wybudował cztery kurniki. Wnioskodawca budując kurniki dokonał zakupu materiałów oraz usług koniecznych do wykonania inwestycji i odliczył podatek naliczony VAT od tych zakupów. Wybudowane kurniki wchodzą w skład majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego żony. Obecnie Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę rozdzielności majątkowej oraz dokonać podziału majątku wspólnego w równych częściach, który następnie wejdzie do majątków osobistych. W ramach podziału majątku połowę kurników Wnioskodawca zamierza przekazać do majątku żony jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Żona nadal będzie kontynuowała w nich działalność. Każdy z tych kurników stanowi samodzielny, zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia chowu kurcząt. Poszczególne kurniki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Ferma drobiu, w skład której wchodzą cztery kurniki jest oddzielona finansowo od działalności gospodarczej tj. handlu używanymi maszynami rolniczymi. Posiada ona odrębną ewidencję w postaci ksiąg handlowych, własne przychody, obroty gotówkowe odrębny rachunek bankowy i kredyt, który został zaciągnięty na budowę kurników. Ferma drobiu posiada własne zobowiązania i należności, które przy podziale majątku wejdą do majątku żony Wnioskodawcy. Część fermy, która wejdzie do majątku żony będzie w dniu wyłączenia sprawować swoje funkcje gospodarcze.

Wnioskodawca rozważa dwa warianty podziału majątku wspólnego:

* pierwszy wariant: podział majątku wspólnego w ten sposób, że gospodarstwo rolne pozostanie u Wnioskodawcy, a żona Wnioskodawcy otrzyma dwa kurniki jako zorganizowana część przedsiębiorstwa i inne składniki majątku wspólnego rekomendujące wartość gospodarstwa rolnego (gospodarstwo rolne pozostanie u Wnioskodawcy);

* drugi wariant: gospodarstwo rolne w tym również gospodarstwo, na którym posadowione są kurniki i inne składniki majątku zostaną podzielone z tym, że żona Wnioskodawca otrzyma dwa kurniki jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (w wyniku podziału powstaną dwa gospodarstwa rolne).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości przekazania kurników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem jako czynności niepodlegającej przepisom ustawy o VAT.

Analizując opisane we wniosku zdarzenie, należy zwrócić uwagę, że małżonkowie posiadają jedno wspólne gospodarstwo rolne wykorzystywane do działalności rolniczej przy użyciu, w ramach tego gospodarstwa rolnego, wybudowanych kurników. W związku z prowadzoną działalnością rolniczą dla celów podatku VAT rejestracji dokonał Wnioskodawca.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złożyła zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Z powyższego przepisu wynika, że w przypadku posiadania wspólnego gospodarstwa rolnego podatnikiem jest wyłącznie ta osoba, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. W przedmiotowej sprawie to Wnioskodawca, a nie małżonka dokonała rejestracji, a zatem podatnikiem podatku VAT z działalności rolniczej z wykorzystaniem wspólnego gospodarstwa rolnego, na którym wybudowane zostały kurniki jest Wnioskodawca.

Okoliczność, że kurniki są wybudowane na wspólnym gospodarstwie rolnym ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, ponieważ jak wskazano wcześniej z jednego gospodarstwa rolnego dla celów działalności rolniczej może być zarejestrowana tylko jedna osoba.

W związku z tym należy wskazać, że w przypadku, gdy nie dojdzie do podziału gospodarstwa rolnego na dwa gospodarstwa rolne tj. gospodarstwo rolne Wnioskodawcy i gospodarstwo rolne małżonki nie jest możliwe przekazanie kurników małżonce przez Wnioskodawcę w celu wykonywania przez nią działalności rolniczej. Jeżeli natomiast małżonka będzie miała odrębne gospodarstwo rolne wówczas przekazanie kurników może mieć miejsce.

Odnosząc się do kwestii przekazania kurników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa żonie Wnioskodawcy należy wskazać, że podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki: że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia wtedy, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Z wniosku wynika, że każdy z kurników stanowi samodzielny, zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia chowu kurcząt. Poszczególne kurniki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Posiada ona odrębną ewidencję w postaci ksiąg handlowych, własne przychody, obroty gotówkowe odrębny rachunek bankowy i kredyt, który został zaciągnięty na budowę kurników. Ferma drobiu posiada własne zobowiązania i należności, które przy podziale majątku wejdą do majątku żony.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dokonany w sytuacji podziału gospodarstwa rolnego podział majątku wspólnego poprzez włączenie w skład majątku żony dwóch kurników, będzie stanowić czynność przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, która to czynność nie spowoduje u Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT.

Reasumując, należy uznać, że w przypadku podziału gospodarstwa rolnego na dwa oddzielne gospodarstwa rolne (męża i żony), Wnioskodawca przekaże żonie dwa kurniki, które będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w tym wariancie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe. Natomiast w sytuacji, gdy nie dojdzie do podziału gospodarstwa rolnego na dwa oddzielne gospodarstwa, przekazanie kurników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może mieć miejsca - w tym wariancie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Nadmienia się, że w pozostałej części wniosku (pyt. nr 2 i pyt. nr 3) zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.