0114-KDIP1-3.4012.107.2020.1.JG - Moment uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej in minus przez klienta.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej in minus przez Klienta - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej in minus przez Klienta.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka lub Wnioskodawca jest podmiotem działającym w branży usług finansowych wspierających finansowanie sprzedaży samochodów. W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej świadczy w szczególności usługi leasingu/najmu (w tym określane mianem leasingu operacyjnego oraz leasingu finansowego), a także usługi udzielania pożyczek. Co do zasady, działalność ta generuje po stronie Wnioskodawcy sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) według właściwej stawki (w przypadku usług leasingu/najmu, ewentualnie z zastosowaniem zwolnienia z VAT w przypadku pożyczek). W związku z powyższym, Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Zawierane przez Spółkę umowy leasingu/najmu/ pożyczek mają głównie za przedmiot/dotyczą pojazdów samochodowych i zawierane są z klientami, którymi są głównie przedsiębiorcy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni (dalej: Klienci).

Świadczenia dostarczane przez Spółkę na podstawie umów leasingu/najmu dokumentowane są każdorazowo za pomocą faktur wystawianych na rzecz Klientów.

W praktyce zdarzają się sytuacje, w których - z różnych przyczyn (np. błędy, braki na fakturach pierwotnych) - podstawa opodatkowania oraz odpowiednio VAT należny wykazane na ww. fakturach ulegają obniżeniu. W takich przypadkach Spółka wystawia odpowiednie faktury korygujące, z których wynika obniżenie podstawy opodatkowania oraz VAT należnego w porównaniu do danych wykazanych na fakturze pierwotnej (dalej także jako: faktury korygujące in minus.

W celu zmniejszenia obciążeń finansowych i administracyjnych związanych z wystawianiem i przekazywaniem do Klientów faktur, w tym w szczególności faktur korygujących in minus, Spółka zamierza zmodyfikować obecnie stosowany model wystawiania i dostarczania tychże faktur do Klientów w taki sposób, aby faktury w formie elektronicznej (dalej także: e-faktury) objęły jak największą grupę Klientów, a sam proces ich wystawiania/dostarczania był maksymalnie zautomatyzowany, bezawaryjny i jednolity dla wszystkich Klientów (dalej: Nowy model).

W ramach Nowego modelu e-faktury będą dostarczane Klientom przez Wnioskodawcę za pośrednictwem systemu informatycznego Spółki (dalej: System), w którym Klienci objęci Nowym modelem będą posiadali swoje indywidualne konta, do których będą mogli się logować poprzez użycie indywidualnego loginu i hasła (dalej: Konto).

W ramach Nowego modelu e-faktury wystawiane na rzecz danego Klienta będą zamieszczane przez Spółkę na jego Koncie w Systemie. Niezwłocznie po umieszczeniu faktury na Koncie będzie ona dostępna dla Klienta. Po zalogowaniu się na swoje Konto Klient będzie mógł przy użyciu wskazanego w Systemie przycisku otworzyć wystawioną na jego rzecz fakturę, w tym w szczególności fakturę korygującą in minus, a następnie ją pobrać oraz zapisać na swoim nośniku danych.

Po zakończeniu danego miesiąca kalendarzowego Spółka będzie dysponowała raportem z Systemu, który będzie zawierał dane pozwalające określić, kiedy dana e-faktura została umieszczona na indywidualnym Koncie Klienta w Systemie (przez co Klient mógł się zapoznać z jej treścią, pobrać ją itp.) Raport ten będzie przede wszystkim zawierał takie dane jak: numer e-faktury, nr umowy, której dotyczy e-faktura, data załadowania e-faktury do Systemu (która to data jest równoznaczna z datą pojawienia się e-faktury na indywidualnym Koncie Klienta w Systemie).

W celu potwierdzenia przez Klientów zgody na otrzymywanie od Wnioskodawcy faktur korygujących in minus w formie elektronicznej w ramach Nowego modelu oraz zachowania odpowiedniego standardu ich obiegu, Klienci będą akceptować przygotowany przez Spółkę regulamin, w którym zostanie zawarta przez nich zgoda na wystawianie i przesyłanie/udostępnianie przez Wnioskodawcę faktur w formie elektronicznej (dalej: Regulamin).

Akceptacja Regulaminu będzie stanowić potwierdzenie, że faktury, w tym także faktury sprzedażowe korygujące in minus przesłane do Klientów w przedstawiony sposób będą uznawane za skutecznie dostarczone/otrzymane.

Z Regulaminu będzie w szczególności wynikać, że:

* e-faktury będą miały postać plików PDF zapewniających ich integralność;

* e-faktury będą dostarczane poprzez ich umieszczenie na Koncie danego Klienta znajdującym się w Systemie;

* Klient deklaruje/zobowiązuje się do monitorowania na bieżąco stanu swojego Konta;

* umieszczenie e-faktury w Systemie będzie równoznaczne z jej doręczeniem Klientowi.

Dodatkowo, systemowo Spółka będzie wysyłać do Klientów wiadomości mailowe, w których będzie ich informować o umieszczeniu danej e-faktury w Systemie.

E-faktury wystawiane będą zgodnie z art. 106m i art. 106n ustawy VAT, w sposób zapewniający autentyczność pochodzenia oraz integralność ich treści. Spółka jako wystawca zapewniać będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność elektronicznych faktur korygujących.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku faktur korygujących in minus wystawianych w formie elektronicznej, na zasadach opisanych powyżej, tj. które za zgodą Klienta zostaną udostępnione przez Spółkę na indywidualnym Koncie Klienta znajdującym się w Systemie, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez Klienta będzie mogła być uznawana chwila umieszczenia przez Spółkę tychże faktur w Systemie?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku faktur korygujących in minus wystawianych w formie elektronicznej, na zasadach opisanych powyżej, tj. które za zgodą Klienta zostaną udostępnione przez Spółkę na indywidualnym Koncie Klienta znajdującym się w Systemie, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez Klienta będzie mogła być uznawana chwila umieszczenia przez Spółkę tychże faktur w Systemie.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106) zwanej dalej ustawą o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2- 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy VAT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

Na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy VAT przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy VAT, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Zgodnie z art. 29a ust. 16 ustawy VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Odniesienie przepisów prawa do sytuacji Wnioskodawcy.

Z literalnej wykładni art. 29a ust. 13 ustawy VAT wynika, iż warunkiem obniżenia przez sprzedawcę podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie przezeń potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę (z zastrzeżeniem art. 29a ust. 15 ustawy VAT).

Jednakże ani przepisy ustawy VAT, ani również wydane do niej akty wykonawcze, nie określają formy, w jakiej potwierdzenie to powinno zostać uzyskane. Powyższe oznacza, że potwierdzenie to może przybrać dowolną formę; istotne jest jedynie, aby potwierdzenie wskazywało, że faktura korygująca dotarła do nabywcy i mógł się on zapoznać z treścią korekty.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie m.in. w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C- 588/10 Kraft Foods Polska S.A., w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zaznaczył m.in., że polskie przepisy o VAT, co przyznał sam Minister Finansów, nie określają w żaden sposób formy potwierdzenia otrzymania faktury.

W tej sytuacji zasadnym i prawidłowym będzie przyjęcie, iż w przypadku faktur korygujących in minus udostępnianych przez Wnioskodawcę w Systemie, za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania takich faktur przez Klienta będzie mogła być uznawana przez Wnioskodawcę chwila umieszczenia tychże faktur w Systemie (na indywidualnym Koncie danego Klienta). Sprzedawca jest bowiem zobowiązany do posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, a potwierdzenie takie może być dokonane w każdy sposób i w każdej formie, która pozwala na stwierdzenie, że odbiorca otrzymał fakturę/uzyskał możliwość zapoznania się z jej treścią. Z tego punktu widzenia istotny jest również fakt akceptacji przez Klienta Regulaminu, w którym będzie on akceptował sposób i skutki udostępnienia faktur za pośrednictwem Systemu.

W związku z tym umieszczenie faktury korygującej in minus w Systemie będzie równoznaczne ze spełnieniem warunku określonego w art. 29a ust. 13 ustawy VAT w postaci posiadania przez podatnika (tu: Spółkę) potwierdzenia otrzymania faktury korygującej in minus przez nabywcę towaru lub usługobiorcę (tu: przez Klienta). W rezultacie, Wnioskodawca będzie uprawniony na tej podstawie do obniżenia podstawy opodatkowania (i VAT należnego), zgodnie z danymi/informacjami zawartymi na fakturze korygującej, której otrzymanie przez Klienta zostało potwierdzone w ww. sposób.

W zakresie faktur korygujących umieszczanych na platformach internetowych wypowiadały się już w przeszłości organy podatkowe, wielokrotnie uznając, że w sytuacji akceptacji przez nabywcę określonych zasad doręczania dokumentów w formie elektronicznej, sprzedawca jest uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania (i VAT należnego) w okresie rozliczeniowym, w którym e-faktura została umieszczona na takiej platformie. Organy podatkowe zwracały uwagę, że istotne w takich przypadkach jest to, że strony transakcji zgodnie uznały, że taka forma doręczeń i potwierdzeń jest dla nich wiążąca, a w konsekwencji, że do potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez nabywcę dojdzie w momencie ich umieszczenia na platformie internetowej (tu: w Systemie), po zalogowaniu do której nabywca towarów/usługobiorca (tu: Klient) ma możliwość pobrania faktury.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że ww. stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych na wniosek podatników. Tytułem przykładu Spółka pragnie wskazać na:

* interpretację indywidualną z dnia 23 listopada 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.602.2018.l.AK), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) stwierdził, że: "(...) momentem doręczenia danemu klientowi faktury korygującej jest moment umieszczenia jej na indywidualnym koncie tego klienta na specjalnym portalu internetowym prowadzonym przez Wnioskodawcę, który jednocześnie otrzymuje informację o zamieszczeniu dokumentu na ww. koncie klienta. W związku z tym spełniony jest warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez danego klienta. W związku z powyższym, Wnioskodawca ma prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego o wartość wykazaną na fakturze korygującej za okres rozliczeniowy, w którym umieścił (udostępnił) ją na indywidualnym koncie klienta na internetowym portalu prowadzonym przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 29a ust. 13 i ust. 14 ustawy.";

* interpretację indywidualną z dnia 22 listopada 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.781.2018.l.WN), w której DKIS uznał, że: "Momentem otrzymania elektronicznej faktury korygującej przez klienta jest moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dla niego dostępna, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią. Zatem, uzyskanie przez Wnioskodawcę wiedzy na temat tej okoliczności (w jakiejkolwiek formie) uznać należy za posiadanie przez niego potwierdzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy. W konsekwencji w odniesieniu do faktur korygujących zamieszczanych na kontach klienckich, moment umieszczenia tej faktury na koncie klienta będzie momentem doręczenia faktury korygującej do nabywcy, tak żeby mógł się on zapoznać z jej treścią. Reasumując, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i VAT należnego wynikającego z faktur korygujących, w tym okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca umieścił i udostępnił przedmiotowe faktury na indywidualnych kontach klienckich.";

* interpretację indywidualną z dnia 27 sierpnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.359.2018.2.BS), w której DKIS doszedł do przekonania, że: "(...) w odniesieniu do faktur korygujących zamieszczanych na platformie (indywidualnych kontach klienckich) zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w tym przypadku momentem doręczenia faktury korygującej do nabywcy jest moment umieszczenia tej faktury na koncie klienta, tak żeby mógł się on zapoznać z jej treścią. W konsekwencji, za ten okres rozliczeniowy, w którym Wnioskodawca umieścił i udostępnił faktury korygujące, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i VAT należnego wynikającego z tych faktur korygujących (zgodnie z art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT).";

* interpretację indywidualna z dnia 30 lipca 2018 r. (sygn. 0114- KDIP4.4012.326.2018.1.k.r.), w której DKIS wyraził pogląd, zgodnie z którym: "(...) w odniesieniu do faktur korygujących zamieszczanych na platformie (indywidualnych kontach klienckich) zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w tym przypadku momentem doręczenia faktury korygującej do nabywcy jest moment umieszczenia tej faktury na koncie klienta, tak żeby mógł się on zapoznać z jej treścią."

Powyższe interpretacje potwierdzają, że w przypadku e-faktur umieszczanych na portalu internetowym/platformie (na dedykowanym dla danego Klienta Koncie), za moment uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę (tu: przez Klienta) może być uznana sama chwila umieszczenia faktury korygującej na takim portalu/platformie tak, że Klient może zapoznać się z jej treścią.

Mając na uwadze powyższe, umieszczenie przez Wnioskodawcę faktury korygującej w Systemie (na indywidualnym Koncie Klienta) będzie wypełniało warunek, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy VAT, i będzie uprawniało do stosownego obniżenia przez Spółkę podstawy opodatkowania i VAT należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.