0114-KDIP1-2.4012.559.2017.1.KT

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2017 r. (data wpływu 17 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia transakcji dostawy towarów dokonanej w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju

* w części dotyczącej sposobu dokonania korekty sprzedaży, która nie podlega opodatkowaniu w Polsce, tj. wystawiania faktur i sporządzania deklaracji VAT (pytania nr 1, nr 2 i nr 4) - jest nieprawidłowe;

* w części dotyczącej braku obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej (pytanie nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 17 października 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia transakcji dostawy towarów dokonanej w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ("Spółka", "Wnioskodawca") jest podmiotem zarejestrowanym dla celów podatku od towarów i usług (dalej: "VAT") w Polsce, gdzie posiada siedzibę działalności gospodarczej. Spółka została zawiązana w ostatnim kwartale roku 2014, przy czym sprzedaż rozpoczęła w roku 2015.

Spółka jest właścicielem aplikacji, która pozwala na samodzielne zaprojektowanie mebli na wymiar. Przedmiotowe meble są sprzedawane przez Spółkę za pośrednictwem platformy internetowej (on-line). Podmiotami nabywającymi meble są osoby prawne oraz osoby fizyczne zarówno nieprowadzące działalności gospodarczej jak i prowadzące taką działalność.

Płatność za meble zamówione przez ww. podmioty odbywa się w całości: przelewem bankowym, albo poprzez obciążenie karty debetowej lub kredytowej za pośrednictwem jednego z dwóch operatorów płatności PayPal albo Adyen. Wszystkie płatności za złożone zamówienia mebli są przekazywane przez operatorów płatności na rachunek bankowy, który stanowi własność Spółki.

Szczegółowy schemat sprzedaży mebli na rzecz Klientów:

1. Klienci mają możliwość zaprojektowania mebli przy użyciu stosownej aplikacji. Jeśli dany Klient zdecyduje się na nabycie zaprojektowanych mebli, składa zamówienie za pośrednictwem platformy internetowej.

2. Przy składaniu zamówienia Klient zobowiązany jest do podania podstawowych informacji na swój temat, tj. imienia i nazwiska, adresu zamieszkania (uwzględniającego nazwę kraju), adresu dostawy (uwzględniającego nazwę kraju), adresu mailowego.

3. Po zatwierdzeniu podstawowych danych dotyczących Klienta oraz złożonego zamówienia, Klient ma możliwość wyboru sposobu płatności wskazanych powyżej.

4. W sytuacji wyboru operatora płatności PayPal albo Adyen Klient zostaje automatycznie przekierowany na stronę internetową danego operatora płatności. Płatność za pośrednictwem danego operatora płatności (PayPal albo Adyen) odbywa się poprzez obciążenie karty debetowej lub kredytowej Klienta, przy czym:

* płatność kartą debetową albo kredytową za pośrednictwem konta PayPal albo Adyen wymaga podania dodatkowych informacji niezbędnych do celów obciążenia karty debetowej albo kredytowej przez operatora płatności, w sytuacji gdy Klient nie posiada konta w serwisie PayPal albo Adyen,

* płatność kartą debetową albo kredytową za pośrednictwem konta PayPal albo Adyen nie wymaga podania dodatkowych informacji do celów obciążenia karty debetowej albo kredytowej przez operatora płatności, w sytuacji gdy Klient posiada konto w serwisie PayPal albo Adyen.

5. Klienci posiadający konto w serwisie PayPal oraz Adyen są zobowiązani przy jego zakładaniu do podania podstawowych informacji na swój temat, w tym imienia i nazwiska, danych adresowych, daty urodzenia, narodowości, adresu zamieszkania, numeru telefonu, adresu mailowego oraz numeru karty debetowej albo płatniczej wraz z CW2 albo CVC2 oraz ustalenia hasła do celów logowania. Hasło uprawnia Klienta do zalogowania na konto odpowiednio PayPal albo Adyen. Ww. informacje są wprowadzane wyłącznie raz, przy kolejnych transakcjach wystarczy wyłącznie zalogowanie na konto i akceptacja ustawionej przez operatora płatności kwoty obciążenia (brak obowiązku manualnego wprowadzania danych).

6. Klienci nieposiadający konta w serwisie PayPal oraz Adyen są zobowiązani przy każdorazowych płatnościach za pośrednictwem operatorów płatności (PayPal albo Adyen) do podania podstawowych informacji na swój temat, tj: imienia i nazwiska, adresu rozliczeniowego, nazwy właściwego kraju, adresu zamieszkania, numeru telefonu, adresu mailowego oraz numeru karty debetowej albo płatniczej wraz z CW2 albo CVC2.

7. W sytuacji wyboru przez Klienta jako metody płatności przelewu bankowego Klient otrzymuje od Spółki fakturę pro forma na której wskazane są wszelkie dane niezbędne do dokonania przelewu (w tym numer zamówienia). Klient jest zobowiązany do podania numeru zamówienia na poleceniu przelewu. Po otrzymaniu faktury pro forma Klient loguje się do systemu elektronicznego danego banku, gdzie może dokonywać przelewów elektronicznych i uzupełnia polecenie przelewu bankowego poprzez wypełnienie wszelkich niezbędnych danych. Co do zasady, wypełnione polecenie przelewu zawiera numer rachunku bankowego Klienta, jego imię i nazwisko, numer zamówienia i adres. Po wypełnieniu polecenia przelewu Klient dokonuje jego akceptacji w celu wysłania przelewu bankowego na rachunek bankowy Spółki.

8. Po dokonaniu obciążenia karty kredytowej bądź debetowej Klienta, operator płatności (odpowiednio PayPal lub Adyen) wpłaca zbiorczo środki pieniężne Klientów oraz udostępnia Spółce w systemie informatycznym zestawienia zawierające dane dot. zamówienia (tj. numer zamówienia) oraz dane Klientów (tj. ich adres, imię i nazwisko, adres mailowy), którzy uregulowali należność za zakupione towary. Spółka dokonuje wydruku otrzymanych zestawień i ich archiwizacji. Przedmiotowe wyciągi przyporządkowują dane wpłaty Klienta do konkretnego zamówienia.

9. Natomiast w przypadku przelewu bankowego Spółka generuje potwierdzenie płatności z którego jednoznacznie wynika tożsamość nabywcy (imię i nazwisko), jego adres oraz numer zamówienia. Spółka dokonuje wydruku potwierdzeń płatności i ich archiwizacji.

10. Złożenie zamówienia przez Klienta potwierdzane jest drogą mailową bezpośrednio po zatwierdzeniu zamówienia przez Spółkę. Zawarcie wiążącej umowy następuje wraz z otrzymaniem przez Klienta potwierdzenia zamówienia. W tym samym momencie, w przypadku płatności przelewem bankowych, generowana jest również faktura VAT pro forma. Informacje na temat złożonych zamówień są natomiast przechowywane w systemie informatycznym, więc Spółka w każdym czasie ma możliwość dokonania ich wydruku.

11. Po pozytywnej weryfikacji faktu otrzymania płatności za dane zamówienie, Spółka zleca produkcję mebli oraz wystawia fakturę VAT. Faktura VAT zawiera m.in. następujące informacje: numer danego zamówienia, imię i nazwisko oraz adres nabywcy. Faktury są drukowane i archiwizowane przez Spółkę.

12. Gotowe meble są dostarczane do Klientów za pośrednictwem przesyłek kurierskich.

13. Standardowy czas od dnia otrzymania płatności od klienta do dnia faktycznej dostawy towaru wynosi 6-9 tygodni.

14. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje między innymi sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, przy czym dostawa dokonywana jest na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz innych podmiotów niebędących podatnikiem podatku od wartości dodanej.

15. W związku z otrzymywaniem pełnej płatności za meble Spółka wystawia faktury sprzedaży dokumentujące sprzedaż wskazując moment podatkowy dla celów VAT dla sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, przy czym dostawa dokonywana jest na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz innych podmiotów niebędących podatnikiem podatku od wartości dodanej, w dacie otrzymania płatności.

16. Pomimo przekroczenia progu sprzedaży wysyłkowej, określonego w art. 23 ustęp 3 ustawy, Spółka wykazała sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, przy czym dostawa została dokonana na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz innych podmiotów niebędących podatnikiem podatku od wartości dodanej, jako sprzedaż opodatkowaną na terytorium kraju ze stawką 23% podatku.

17. Sprzedaż prowadzona jest z kraju siedziby firmy, miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

18. Spółka w deklaracjach VAT wykazuje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z przekroczeniem progu sprzedaży wysyłkowej, określonego w art. 23 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka jest uprawniona do skorygowania deklaracji złożonej w Polsce o wykazany podatek należny od okresu, za który dokonała korekty podatku od wartości dodanej w państwie, na którego terytorium dokonuje sprzedaży wysyłkowej?

2. Czy Spółka jest uprawniona do dokonania korekty sprzedaży poprzez wystawienie faktur korygujących wartość faktur pierwotnych do zera i wystawienia nowych faktur, zgodnych pod względem formalnym zarówno z wymogami prawa polskiego oraz państwa, na którego terytorium dokonała sprzedaży wysyłkowej?

3. Czy Spółka jest uprawniona do braku potwierdzania wystawionych faktur korygujących w odniesieniu do sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, zgodnie z art. 29 ustęp 15 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym korzysta z prawa do obniżenia wysokości podatku należnego?

4. Czy spółka jest zobowiązana do wykazania wartości netto dokonanej sprzedaży, jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju w deklaracjach VAT za okresy rozliczeniowe, w których została ona wykazana pierwotnie, poprzez złożenie korekt tych deklaracji?

5. Czy, w związku z brzmieniem art. 23 ustęp 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustalonym momentem podatkowym dla celów VAT (w dacie otrzymania płatności), Spółka jest uprawniona do ustalenia momentu przekroczenia kwoty, o której mowa w ust. 2-3 ww. ustawy, począwszy od otrzymania płatności, którą przekroczono tę kwotę?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do skorygowania deklaracji złożonej w Polsce o wykazany podatek należny od okresu, za który dokonała korekty podatku od wartości dodanej w państwie, na którego terytorium dokonuje sprzedaży wysyłkowej.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do dokonania korekty sprzedaży poprzez wystawienie faktur korygujących wartość faktur pierwotnych do zera i wystawienia nowych faktur, zgodnych pod względem formalnym zarówno z wymogami prawa polskiego oraz państwa, na którego terytorium dokonała sprzedaży wysyłkowej.

3. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do braku potwierdzania wystawionych faktur korygujących w odniesieniu do sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, zgodnie z art. 29 ustęp 15 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym korzysta z prawa do obniżenia wysokości podatku należnego.

4. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest zobowiązana do wykazania wartości netto dokonanej sprzedaży, jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju w deklaracjach VAT za okresy rozliczeniowe, w których została ona wykazana pierwotnie, poprzez złożenie korekt tych deklaracji.

5. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do ustalenia momentu przekroczenia kwoty, o której mowa w art. 23 ustęp 2-3 ustawy o podatku od towarów i usług, począwszy od otrzymania płatności, którą przekroczono tę kwotę.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy z pkt 1 potwierdzające, że Spółka jest uprawniona do skorygowania deklaracji złożonej w Polsce o wykazany podatek należny od okresu, za który dokonała korekty podatku od wartości dodanej w państwie, na którego terytorium dokonuje sprzedaży wysyłkowej.

1. Zasady ogólne dotyczące ewidencjonowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju:

Zgodnie z ustawą o VAT:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 11 ustawy, przez podatek od wartości dodanej rozumie się podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy).

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecia - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Jak stanowi art. 2 pkt 23 ustawy, przez sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od towarów i usług lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa dokonywana jest na rzecz:

Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy, w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, z zastrzeżeniem ust. 2.

W przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, jest mniejsza lub równa w danym roku od kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, o czym stanowi art. 23 ust. 2 ustawy.

Przepis ust. 2 stosuje się pod warunkiem, że całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów (art. 23 ust. 3 ustawy).

Na podstawie art. 23 ust. 4 ustawy, w przypadku przekroczenia kwoty, o której mowa w ust. 2, miejsce opodatkowania na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów obowiązuje, począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę.

Jak stanowi art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 pkt 2 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1.

2. Zasady wystawiania faktur korygujących:

Zgodnie z ustawą o VAT:

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie zaś do art. 106j ust. 2 ww. ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

Na mocy art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

3. Zastosowanie w analizowanej sprawie:

Zdaniem Spółki, z cytowanych przepisów wynika, że miejscem opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju jest państwo przeznaczenia towarów, wówczas gdy wartość sprzedaży wysyłkowej do tego państwa przekracza określony w jego przepisach limit, począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę lub też jeśli jest ona niższa, lecz podatnik dokonał wyboru opodatkowania w tym państwie. W pozostałych przypadkach sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju podlega opodatkowaniu w Polsce.

A ponadto sposób rozliczenia przez wystawcę faktur korygujących uzależniony jest od okoliczności powodujących konieczność dokonania korekty faktur pierwotnych, co w przypadku dokonania korekty nie powodującej zwiększenia podatku należnego winno zostać rozliczone w bieżącej deklaracji VAT i wykazane w rejestrze sprzedaży w dacie wystawienia faktur korygujących.

Wskazane determinuje również moment faktycznej możliwości dokonania korekty sprzedaży wysyłkowej, związany z koniecznością uzyskania przez Spółkę numeru identyfikacji podatkowej w krajach członkowskich przekroczenia.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe Spółka jest uprawniona do skorygowania deklaracji złożonej w Polsce o wykazany podatek należny od okresu, za który dokonała korekty podatku od wartości dodanej w państwie, na którego terytorium dokonuje sprzedaży wysyłkowej.

4. Stanowisko organów podatkowych potwierdzające stanowisko Spółki:

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wyrażonym w interpretacji indywidualnej z 4 września 2013 r., nr IPPP1/443-1599/11/13-5/S/EK:

"W przypadku gdy przyczyna korekty istniała już w chwili wystawienia faktur pierwotnych (np. błąd, pomyłka) - korekt podstawy opodatkowania i podatku należnego powinno się dokonać wstecz, tj. w miesiącu, w którym w wyniku błędu zaniżona została podstawa opodatkowania i kwota podatku należnego.

Natomiast w przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym (np. następuje ostateczne wyliczenie należnych opłat), korekta ta powinna zostać ujęta na bieżąco, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktura pierwotna była wystawiana poprawnie i w przeszłości nie doszło do zaniżenia obrotu i podatku należnego. Sytuacja taka może wystąpić np. w przypadku istnienia uzgodnień umowy między stronami. (...)"

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy z pkt 2, potwierdzające, że Spółka jest uprawniona do dokonania korekty sprzedaży poprzez wystawienie faktur korygujących wartość faktur pierwotnych do zera i wystawienia nowych faktur, zgodnych pod względem formalnym zarówno z wymogami prawa polskiego oraz państwa, na którego terytorium dokonała sprzedaży wysyłkowej.

1. Zasady ogólne dotyczące ewidencjonowania sprzedaży wysyłkowej:

Zgodnie z ustawą o VAT:

Jak stanowi art. 2 pkt 23 ustawy, przez sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od towarów i usług lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa dokonywana jest na rzecz:

Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy, w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, z zastrzeżeniem ust. 2.

W przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, jest mniejsza lub równa w danym roku od kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, o czym stanowi art. 23 ust. 2 ustawy.

Przepis ust. 2 stosuje się pod warunkiem, że całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów (art. 23 ust. 3 ustawy).

Na podstawie art. 23 ust. 4 ustawy, w przypadku przekroczenia kwoty, o której mowa w ust. 2, miejsce opodatkowania na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów obowiązuje, począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę.

Z cytowanych przepisów wynika, że miejscem opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju jest państwo przeznaczenia towarów, wówczas gdy wartość sprzedaży wysyłkowej do tego państwa przekracza określony w jego przepisach limit, począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę lub też jeśli jest ona niższa, lecz podatnik dokonał wyboru opodatkowania w tym państwie. W pozostałych przypadkach sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju podlega opodatkowaniu w Polsce.

Jak stanowi art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 pkt 2 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1.

2. Zasady wystawiania faktur korygujących:

Zgodnie z ustawą o VAT:

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie zaś do art. 106j ust. 2 ww. ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

3. Zastosowanie w analizowanej sprawie:

Zdaniem Spółki, skoro dostawa mebli jest dokonana przez kuriera, to jest ona dokonana w systemie wysyłkowym. W takiej sytuacji będzie więc spełniona przesłanka realizacji dostawy "w systemie wysyłkowym".

W opinii Spółki, moment dokonania korekty podatku należnego w związku z błędnym ustaleniem miejsca świadczenia i opodatkowania jest uwarunkowany momentem uzyskania numeru identyfikacji podatkowej w kraju przeznaczenia towarów.

Wskazane powoduje brak możliwości wystawienia poprawnych faktur w dacie dokonania sprzedaży wysyłkowej, związany nie tylko z błędnym ustaleniem miejsca świadczenia i opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, ale również w związku z koniecznością uzyskania przez Spółkę numeru identyfikacji podatkowej w krajach członkowskich przekroczenia.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe Spółka jest uprawniona do skorygowania deklaracji złożonej w Polsce o wykazany podatek należny od okresu, za który dokonała korekty podatku od wartości dodanej w państwie, na którego terytorium dokonuje sprzedaży wysyłkowej. Jednocześnie Spółka jest zobowiązana do udokumentowania sprzedaży wysyłkowej zgodnie z wymogami prawa polskiego oraz wymogami państwa członkowskiego, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, przy czym dostawa dokonywana jest na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz innych podmiotów niebędących podatnikiem podatku od wartości dodanej.

W związku z powyższym Spółka winna dokonać korekty sprzedaży poprzez wystawienie faktur korygujących wartość faktur pierwotnych do zera i wystawienia nowych faktur, zgodnych pod względem formalnym zarówno z wymogami prawa polskiego oraz państwa, na którego terytorium dokonała sprzedaży wysyłkowej. W innym przypadku Spółka nie ma możliwości wykazania sprzedaży pierwotnej na dokumentach spełniających wymogi formalne obydwu państw członkowskich.

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy z pkt 3, potwierdzające, że Spółka jest uprawniona do braku potwierdzania wystawionych faktur korygujących w odniesieniu do sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, zgodnie z art. 29 ustęp 15 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym korzysta z prawa do obniżenia wysokości podatku należnego.

1. Zasady ogólne dotyczące konieczności otrzymania potwierdzenia otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej:

Zgodnie z ustawą o VAT:

Na mocy art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

2. Zwolnienie z obowiązku dla dostaw towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju:

Zgodnie z ustawą o VAT:

Stosownie do art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

3. Zastosowanie zwolnienia w analizowanej sprawie:

Zdaniem Spółki, skoro dostawa mebli jest dokonana przez kuriera, to jest ona dokonana w systemie wysyłkowym. W takiej sytuacji będzie więc spełniona przesłanka realizacji dostawy "w systemie wysyłkowym".

W opinii Spółki, moment dokonania korekty podatku należnego w związku z błędnym ustaleniem miejsca świadczenia i opodatkowania jest uwarunkowany momentem uzyskania numeru identyfikacji podatkowej w kraju przeznaczenia towarów.

Ponadto, w opinii Spółki, skoro miejsce opodatkowania dostawy towarów znajduje się poza terytorium kraju, natomiast skorygowanie podatku należnego jest wymagalne w związku z błędnym ustaleniem miejsca świadczenia i opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju i koniecznością dokonania korekty, sporządzone faktury korygujące dotyczą dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że wobec przekroczenia kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, miejscem świadczenia i opodatkowania dokonywanej przez Spółkę sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju jest terytorium tego państwa członkowskiego.

4. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy z pkt 4, potwierdzające, że Spółka jest zobowiązana do wykazania wartości netto dokonanej sprzedaży, jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, w deklaracjach VAT za okresy rozliczeniowe, w których została ona wykazana pierwotnie, poprzez złożenie korekt tych deklaracji.

1. Zasady ogólne dotyczące terminów składania deklaracji podatkowych:

Zgodnie z ustawą o VAT:

W związku z treścią art. 99 ustęp 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale (art. 99 ustęp 2 ustawy).

Mali podatnicy, którzy nie wybrali metody kasowej, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa (art. 99 ustęp 3 ustawy).

2. Zasady ogólne dotyczące składania korekty deklaracjach podatkowych:

Zgodnie z ustawą - Ordynacja podatkowa:

Stosownie do art. 81 paragraf 1 ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

3. Zasady szczegółowe dotyczące informacji wykazywanych w deklaracjach podatkowych:

Zgodnie z rozporządzeniem w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług:

Zgodnie z załącznikiem 2 oraz 3 do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług w pozycji 11 deklaracji VAT-7 oraz VAT-7K wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju.

4. Uzasadnienie obowiązku w analizowanej sprawie:

Zdaniem Spółki, skoro moment dokonania sprzedaży wysyłkowej dotyczy okresu wcześniejszego, wartość netto dokonanej sprzedaży, jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, winna być wykazana w deklaracjach VAT za okresy rozliczeniowe, w których została ona wykazana pierwotnie, poprzez złożenie korekt tych deklaracji, pomimo, iż możliwość dokonania korekty następuje dopiero w momencie uzyskania numeru identyfikacji podatkowej w kraju członkowskim miejsca przeznaczenia towaru.

A ponadto, zdaniem Spółki, wskazane nie wpływa na ustalenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w związku z wartością dokonywanych zakupów. Wskazane wpływa na wartość nadpłaty w podatku należnym, która jest możliwa do stwierdzenia dopiero po skorygowaniu sprzedaży wysyłkowej w związku z przekroczeniem określonego w przepisach limitu warunkującego ustalenie miejsca opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju w państwie członkowskim przeznaczenia towarów.

5. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy z pkt 5, potwierdzające, że Spółka jest uprawniona do ustalenia momentu przekroczenia kwoty, o której mowa w art. 23 ustęp 2-3 ustawy o podatku od towarów i usług, począwszy od otrzymania płatności, którą przekroczono tę kwotę.

1. Zasady ogólne dotyczące ustalenia momentów podatkowych:

Zgodnie z ustawą o VAT:

Zgodnie z art. 19a ustęp 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Według art. 19a ustęp 5 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą:

- z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ustęp 8 ustawy).

2. Zasady dotyczące ustalenia momentu przekroczenia progu dla sprzedaży wysyłkowej:

Zgodnie z ustawą o VAT:

Stosownie do art. 23 ustęp 4, w przypadku przekroczenia kwoty, o której mowa w ust. 2, miejsce opodatkowania na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów obowiązuje, począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę.

3. Zastosowanie w analizowanej sprawie:

Zdaniem Spółki, moment powstania obowiązku podatkowego przy sprzedaży wysyłkowej determinuje równolegle sposób ustalenia limitu począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę.

A ponadto w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje między innymi sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, przy czym dostawa dokonywana jest na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz innych podmiotów niebędących podatnikiem podatku od wartości dodanej, przy czym standardowy czas od dnia otrzymania płatności od klienta do dnia faktycznej dostawy towaru wynosi 6-9 tygodni.

Zastosowanie innego sposobu, tj. ustalenie momentu przekroczenia limitu w chwili faktycznego dokonania dostawy, zgodnie z literalnym brzmieniem ww. przepisu, powoduje przesunięcie czasowe analogiczne do różnicy wynikającej z czasookresu pomiędzy momentem podatkowym (ustalonym w dacie otrzymania zapłaty) a faktycznym momentem dokonania dostawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe - w zakresie sposobu dokonania korekty sprzedaży, która nie podlega opodatkowaniu w Polsce, tj. wystawiania faktur i sporządzania deklaracji VAT (pytania nr 1, nr 2 i nr 4) - oraz prawidłowe - w zakresie braku obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej (pytanie nr 3).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają ww. czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, towarami zaś, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Natomiast przez sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju, stosownie do art. 2 pkt 23 ustawy, rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od towarów i usług lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa dokonywana jest na rzecz:

Sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju zachodzi więc wówczas, gdy polski podatnik podatku od towarów i usług dokonuje dostawy towarów, które są przez niego lub na jego rachunek wysyłane (transportowane) z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego - będącego miejscem przeznaczenia tych towarów, dostawa zaś dokonywana jest na rzecz albo podatnika podatku od wartości dodanej (czyli podatnika VAT w danym państwie członkowskim), który jednak nie rozlicza wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo na rzecz innego podmiotu, który nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Terytorialny charakter podatku od towarów i usług oznacza, że opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko czynności, które zostaną wykonane w tym państwie, a ściślej te czynności, które zostaną uznane za wykonane w danym miejscu. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Określenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw - miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność powinna zostać opodatkowana.

Jak wskazuje art. 23 ust. 1 ustawy, w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei art. 23 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, jest mniejsza lub równa w danym roku od kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.

Przepis ust. 2 stosuje się pod warunkiem, że całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów (art. 23 ust. 3 ustawy).

Zgodnie zaś z art. 23 ust. 4 ustawy, w przypadku przekroczenia kwoty, o której mowa w ust. 2, miejsce opodatkowania na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów obowiązuje, począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę.

Przy czym, w myśl art. 23 ust. 5 ustawy, podatnicy, do których ma zastosowanie ust. 2, mogą wybrać miejsce opodatkowania określone w ust. 1 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o skorzystaniu z tego wyboru (opcji), z zaznaczeniem nazwy państwa członkowskiego lub nazw państw członkowskich, których zawiadomienie to dotyczy.

Trzeba też dodać, że na mocy art. 23 ust. 14 ustawy, warunkiem uznania dostawy towarów w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju za dostawę dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia jest otrzymanie przez podatnika, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, następujących dokumentów, jeżeli dokumenty te łącznie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów:

Z powołanych przepisów wynika, że sprzedaż wysyłkowa ma miejsce wówczas, gdy transakcje dokonywane są pomiędzy podmiotami z różnych państw członkowskich, towar zaś jest faktycznie wysyłany czy też w inny sposób transportowany z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego. Przemieszczenie towaru powinno nastąpić w ścisłym związku z dostawą lub w jej wyniku, a ponadto winno nastąpić przez podatnika lub na jego rzecz. Istotny jest też status nabywcy (są to bowiem podmioty niebędące podatnikami w ogóle lub będące podatnikami, ale niemającymi obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów).

Miejscem opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju jest państwo przeznaczenia towarów, gdy wartość sprzedaży wysyłkowej do tego państwa przekracza określony w jego przepisach limit, począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę lub też jeśli jest ona niższa, lecz podatnik dokonał wyboru opodatkowania w tym państwie. W pozostałych przypadkach sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zatem podstawowym elementem wpływającym na istnienie obowiązku opodatkowania przez podatnika dostaw realizowanych w systemie sprzedaży wysyłkowej z terytorium Polski jest limit ustalony przez dane państwo członkowskie dla sprzedaży wysyłkowej na terytorium tego państwa. Oznacza to, że podatnik, którego sprzedaż towarów wysyłanych lub transportowanych na terytorium danego państwa członkowskiego nie przekroczy tego limitu, może dokonywać dostaw towarów w ramach sprzedaży wysyłkowej i jednocześnie nie płacić podatku w tym państwie członkowskim. Na potrzeby sprawdzenia, czy podatnik polski przekroczył ustaloną wartość limitu, wartość sprzedaży towarów wysyłanych do danego państwa członkowskiego pomniejsza się o wartość sprzedaży wynikającej z dostawy wyrobów akcyzowych, gdyż te ostatnie zawsze podlegają opodatkowaniu na terytorium państwa przeznaczenia.

W konsekwencji, polski podatnik powinien kontrolować ewentualne przekroczenie limitu w poprzednim roku podatkowym i jeśli go nie przekroczył, wówczas w bieżącym roku opodatkowuje sprzedaż wysyłkową w Polsce. Opodatkowanie w Polsce kończy się w momencie, gdy wartość sprzedaży wysyłkowej podatnika w bieżącym roku przekroczyła kwotę limitu ustaloną w danym państwie. Zatem dostawa, której dokonanie spowodowało przekroczenie limitu ustalonego w danym państwie, podlega już opodatkowaniu na terytorium tego państwa i nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka - zarejestrowany podatnik VAT z siedzibą w Polsce - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje między innymi sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru. Przedmiotem dostawy są meble, sprzedawane przez Spółkę za pośrednictwem platformy internetowej. Dostawa dokonywana jest na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz innych podmiotów niebędących podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest sytuacja, w której pomimo przekroczenia progu (limitu) sprzedaży wysyłkowej w państwie przeznaczenia towaru, określonego w art. 23 ustęp 3 ustawy, Spółka wykazała dokonaną dostawę jako sprzedaż opodatkowaną na terytorium kraju ze stawką podatku 23%. W związku z tym Wnioskodawca ma wątpliwości, czy ma prawo do skorygowania podatku należnego od tej dostawy wykazanego w złożonej w Polsce deklaracji VAT. Spółka uważa przy tym, że może skorygować deklarację złożoną w Polsce o wykazany podatek należny od okresu, za który dokonała korekty podatku od wartości dodanej w państwie, na którego terytorium dokonuje sprzedaży wysyłkowej.

Na podstawie art. 99 ust. 1, ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

W deklaracji podatkowej - w zależności od jej rodzaju - ujmuje się albo podatek należny od tych czynności, względem których powstał obowiązek podatkowy w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy deklaracja, albo też podatek związany z konkretną czynnością, której dotyczy deklaracja.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy sporządzaniu deklaracji. Korekta może dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym - poprawnym - wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej już deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

W przedstawionej sprawie Wnioskodawca dokonał sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, która - ze względu na przekroczenie limitu wartości sprzedaży wysyłkowej do państwa przeznaczenia wysyłanych towarów, określonego przez to państwo - powinna zostać opodatkowana w państwie przeznaczenia, stosownie do regulacji art. 23 ust. 1-4 ustawy. Tym samym transakcja ta nie podlega opodatkowaniu VAT na terytorium kraju i nie mają do niej zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, nie powinna być więc wykazana w składanej przez Spółkę w Polsce deklaracji VAT.

Zatem Wnioskodawca powinien dokonać korekty podatku należnego wykazanego w deklaracji podatkowej złożonej za okres dokonania przedmiotowej transakcji, z tytułu niesłusznie wykazanej sprzedaży wysyłkowej jako dostawy towarów opodatkowanych stawką VAT w wysokości 23%. Korektę zmniejszającą podatek należny Wnioskodawca powinien uwzględnić w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystawił fakturę korygującą.

Z przepisów ustawy wynika bowiem, że jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą.

Jak wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 2 ustawy, podatnik obowiązany jest również wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie zaś do art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

Zatem korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno, co do zasady, nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Faktury korygujące wystawia się więc w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca dokonał sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, dla której nieprawidłowo rozpoznał obowiązek podatkowy w Polsce i udokumentował tę czynność polską fakturą VAT, gdy tymczasem - jak już wyżej wskazano - transakcja ta nie podlega opodatkowaniu na terytorium kraju, ponieważ miejscem dostawy (a tym samym opodatkowania), ustalonym zgodnie z art. 23 ust. 4 ustawy, jest w tym przypadku terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia wysyłanych towarów. Sytuacja ta spowodowała konieczność dokonania korekty obrotu i podatku należnego.

Wobec powyższego, Wnioskodawca powinien skorygować treść wystawionej uprzednio faktury z tytułu dokonanej sprzedaży przez wystawienie faktury korygującej do tej faktury. Jednocześnie korekta ta powinna nastąpić "do zera", gdyż faktura pierwotna dotyczyła dostawy towarów, którą przekroczono określony w przepisach kraju dostawy limit i nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Fakturę korygującą należy wystawić z datą bieżącą (będzie to data wystawienia faktury), a korektę zmniejszającą podatek należny Wnioskodawca winien uwzględnić w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym wystawił fakturę korygującą.

Należy przy tym zauważyć, że konieczność dokonania powyższej korekty wynika z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i - wbrew opinii Spółki - o sposobie jej dokonania nie decydują okoliczności wynikające z zastosowania się przez Wnioskodawcę do regulacji innego kraju członkowskiego, które jest państwem przeznaczenia wysyłanych towarów i jednocześnie właściwym miejscem opodatkowania przedmiotowej transakcji - w tym moment uzyskania przez Spółkę numeru identyfikacji podatkowej w państwie przeznaczenia towarów oraz okres, w którym dokonała ona korekty podatku od wartości dodanej w tym państwie.

Ponadto, nie można zgodzić się ze Spółką, że po dokonaniu korekty, dla prawidłowego udokumentowania transakcji powinna wystawić nowe faktury "zgodne pod względem formalnym zarówno z wymogami prawa polskiego oraz państwa, na którego terytorium dokonała sprzedaży wysyłkowej".

Trzeba bowiem wskazać, że dokonując sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, która - na podstawie ww. przepisów ustawy - nie podlega opodatkowaniu w Polsce, ale jest rozliczana przez sprzedawcę na terytorium państwa przeznaczenia towarów, podatnik nie ma obowiązku wystawienia z tytułu tej sprzedaży faktury, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 2 ustawy, pomimo że jest czynnym podatnikiem VAT. Po przekroczeniu określonego w państwie przeznaczenia limitu i zarejestrowaniu się w tym kraju dla celów rozliczania VAT, podatnik dokonujący sprzedaży wysyłkowej powinien wystawiać faktury zgodnie z przepisami kraju, do którego dokonuje sprzedaży, posługując się nadanym mu w tym państwie numerem identyfikacyjnym.

Zatem Wnioskodawca słusznie uważa, że powinien wystawić fakturę korygującą wartość faktury pierwotnej do "zera" i wykazać ją w "bieżącej" deklaracji VAT, korygując podatek należny od wykazanej wcześniej sprzedaży wysyłkowej, która została nieprawidłowo opodatkowana na terytorium kraju. Jednakże, ze względu na stanowisko Spółki, zgodnie z którym:

* "jest uprawniona do skorygowania deklaracji złożonej w Polsce o wykazany podatek należny od okresu, za który dokonała korekty podatku od wartości dodanej w państwie, na którego terytorium dokonuje sprzedaży wysyłkowej" oraz

* "jest uprawniona do dokonania korekty sprzedaży poprzez wystawienie faktur korygujących wartość faktur pierwotnych do zera i wystawienia nowych faktur, zgodnych pod względem formalnym zarówno z wymogami prawa polskiego oraz państwa, na którego terytorium dokonała sprzedaży wysyłkowej"

- stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 i pytaniem nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 14 ustawy).

Jednakże, zgodnie z art. 29a ust. 15 pkt 2 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się m.in. w przypadku dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.

Tym samym w niniejszej sprawie, dla dokonania korekty (obniżenia) wartości wykazanego na terytorium kraju podatku należnego w odniesieniu do opisanej sprzedaży wysyłkowej, która nie podlega opodatkowaniu w Polsce, ale na terytorium innego państwa członkowskiego, Spółka, w oparciu o ww. przepis art. 29a ust. 15 pkt 2 ustawy, nie musi posiadać potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę towarów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3 uznaje się za prawidłowe.

Przedmiotem zapytania Spółki jest także kwestia wykazania wartości netto dokonanej sprzedaży wysyłkowej, jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, w deklaracjach VAT za okresy rozliczeniowe, w których została ona wykazana pierwotnie, poprzez złożenie korekt tych deklaracji. Wnioskodawca uważa, że powinien tę dostawę wykazać w poz. 11 deklaracji VAT jako "dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju".

Wzory deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług zostały określone w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 2273). W załączniku nr 3 do tego rozporządzenia zawarto również objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K). Zgodnie z punktem 3 tych objaśnień "Część C. Rozliczenie podatku należnego", w poz. 11 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju oraz świadczonych usług rozliczanych w ramach procedury szczególnej dotyczącej usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych lub usług elektronicznych.

Jak wynika z wniosku, Spółka dokonała rejestracji dla celów VAT w kraju, do którego dokonuje sprzedaż wysyłkowej z terytorium kraju, dla potrzeb rozliczania tam dokonywanej sprzedaży po przekroczeniu określonego w tym państwie limitu.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że miejscem opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju jest państwo przeznaczenia towarów wówczas, gdy wartość sprzedaży wysyłkowej do tego państwa przekracza określony w jego przepisach limit lub też jeśli ta wartość jest niższa, lecz podatnik dokonał wyboru opodatkowania poza krajem. W takich przypadkach sprzedaż nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Sposób rozliczenia sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju uzależniony jest więc od wysokości obrotów, jakie sprzedawca osiągnął w danym roku z tytułu zrealizowanych dostaw na rzecz odbiorców z konkretnego kraju. Poszczególne państwa mają obowiązek ustalenia limitów dla sprzedaży wysyłkowej. Po przekroczeniu określonego przez dane państwo limitu podatnik powinien uznać dostawę towarów, jakby została ona dokonana na terytorium tego państwa członkowskiego. Co istotne, każda sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju podlega wówczas przepisom obowiązującym w danym państwie konsumpcji. Oznacza to, że tego typu transakcje nie są wykazywane w polskiej deklaracji VAT.

W deklaracji VAT-7 w pozycji 11 podatnicy są obowiązani wykazywać transakcje (dostawy towarów i świadczenie usług) poza terytorium kraju. Nie chodzi tu jednak o transakcje, które faktycznie zostały przeprowadzone poza terytorium kraju, lecz o takie transakcje, których miejsce świadczenia przy dostawie towarów, jak i miejsce świadczenia przy świadczeniu usług, wyznaczane przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, znajduje się poza terytorium kraju. Chodzi więc nie o faktyczne wykonanie czynności poza terytorium kraju, lecz o przyjęcie fikcji prawnej, w wyniku której uznaje się, że określone czynności nie będą podlegały obowiązkowi podatkowemu na terytorium kraju, lecz poza tym terytorium.

Jak wynika z objaśnień do deklaracji zawartych w załączniku nr 3 do ww. rozporządzenia, w pozycji 11 nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju. Oznacza to, że podatnik, który posiada zarejestrowaną działalność nie tylko w Polsce, ale również poza terytorium kraju, czynności wykonanych poza Polską, które rozliczy w ramach działalności prowadzonej (zarejestrowanej) w tym drugim kraju (w UE), nie wykazuje w deklaracjach VAT-7 składanych w Polsce.

Okoliczność, że Wnioskodawca jest zarejestrowany w państwie, do którego dokonywana jest sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju, na potrzeby rozliczania VAT od dokonywanej sprzedaży wysyłkowej, jest jednoznaczna ze stwierdzeniem, że Wnioskodawca ma zarejestrowaną działalność w tym kraju, którą dokumentuje i rozlicza zgodnie z regulacjami tego państwa.

Tym samym wyłączenie, o którym mowa w objaśnieniach do pozycji 11 deklaracji VAT (w pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju), ma w tym przypadku zastosowanie.

W konsekwencji, Spółka nie powinna wykazywać w składanej w Polsce deklaracji VAT w poz. 11 "Dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju" sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dokonywanej na rzecz nabywców w innym państwie członkowskim UE, gdy transakcje te - po przekroczeniu określonego w tym państwie limitu sprzedaży - podlegają opodatkowaniu na terytorium państwa przeznaczenia towarów i powinny być rozliczane przez Spółkę zgodnie z regulacjami tego państwa.

W świetle powyższych ustaleń, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 4 jest nieprawidłowe.

Wnioskodawca sformułował również pytanie: "Czy, w związku z brzmieniem art. 23 ustęp 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustalonym momentem podatkowym dla celów VAT (w dacie otrzymania płatności), Spółka jest uprawniona do ustalenia momentu przekroczenia kwoty, o której mowa w ust. 2-3 ww. ustawy, począwszy od otrzymania płatności, którą przekroczono tę kwotę?".

Ze stanowiska Wnioskodawcy odnośnie do tego pytania wynika, że wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów w ramach sprzedaży wysyłkowej, której dokonanie spowodowało przekroczenie limitu, o którym mowa w art. 23 ust. 2 ustawy, a tym samym konieczność opodatkowania tej dostawy w państwie przeznaczenia towarów, zgodnie z art. 23 ust. 4 ustawy. Zatem przedmiotowa dostawa - jak już wyżej wskazano - nie podlega opodatkowaniu w Polsce, a sposób jej rozliczenia regulują przepisy państwa, na terytorium którego transakcja podlega opodatkowaniu, co oznacza, że nie mają do niej zastosowania normy wynikające z polskiej ustawy o podatku od towarów i usług, w tym również w zakresie ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego dla danej transakcji (przepisy art. 19a, na które powołuje się Spółka).

Z powyższych względów odpowiedź na pytanie nr 5 jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz - w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii będących przedmiotem zapytania, tj. sposobu dokonania korekty sprzedaży, która nie podlega opodatkowaniu w Polsce, tj. wystawiania faktur i sporządzania deklaracji VAT (pytania nr 1, nr 2 i nr 4) oraz obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej (pytanie nr 3). Inne kwestie poruszone we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Trzeba również podkreślić, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie się pokrywał z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl