0114-KDIP1-2.4012.20.2017.2.SM - VAT od nabycia z zagranicy i sprzedaży krajowej oleju rzepakowego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 20 lutego 2017 r. (data wpływu 1 marca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 17 marca 2017 r. (data wpływu 20 marca 2017 r.) oraz w dniu 26 kwietnia 2017 r. (data wpływu 28 kwietnia 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr 0114-KDIP1-2.4012.20.2017.1.SM z dnia 19 kwietnia 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uregulowań związanych z nabyciem i sprzedażą oleju rzepakowego - jest prawidłowe.

W dniu 1 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uregulowań związanych z nabyciem i sprzedażą oleju rzepakowego.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 marca 2017 r. w dniu 17 marca 2017 r. (data wpływu 20 marca 2017 r.) oraz pismem z dnia 26 kwietnia 2017 r. w dniu 26 kwietnia 2017 r. (data wpływu 28 kwietnia 2017 r.).

Przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka Z. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka 1" lub "Wnioskodawca") oraz Spółka T. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka 2" lub "Pośrednik") są zarejestrowanymi i czynnymi podatnikami podatku VAT. Spółka 2 jest także podmiotem zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka 1 oraz Spółka 2 mają siedzibę na terytorium Polski. Spółka 1 prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych (biokomponentów). Wnioskodawca jest jednocześnie wytwórcą biokomponentów w rozumieniu ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych. Estry metylowe wyższych kwasów tłuszczowych (biokomponenty) stanowią komponenty paliw bądź też tzw. samoistne paliwo tzw. B100 i sprzedawane są przez Wnioskodawcę podmiotom obowiązanym do wykonania tzw. Narodowego Celu Wskaźnikowego.

Spółka 2 prowadzi działalność gospodarczą polegającą na zakupie i sprzedaży olejów roślinnych, w tym oleju rzepakowego. Spółka 2 działając jako pośrednik dokonuje i zamierza dokonywać dostaw towarów w postaci oleju rzepakowego do Wnioskodawcy. Spółka 2 jest podmiotem dostarczającym olej rzepakowy wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy. Spółka 2 nabywa olej rzepakowy od zagranicznych podmiotów (tłoczni oleju) z terenu krajów będących członkami Unii Europejskiej. Podmioty zagraniczne, od których Spółka 2 nabywa olej rzepakowy są podatnikami od wartości dodanej, jak również są zarejestrowani na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Ponadto podmioty zagraniczne, od których Spółka 2 nabywa olej rzepakowy nie posiadają siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 24 ww. ustawy przez Narodowy Cel Wskaźnikowy należy rozumieć minimalny udział biokomponentów i innych paliw odnawialnych zużytych we wszystkich rodzajach transportu w ogólnej ilości paliw ciekłych i biopaliw ciekłych zużywanych w ciągu roku kalendarzowego w transporcie drogowym i kolejowym, liczony według wartości opałowej.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 25 tej samej ustawy podmiot realizujący Narodowy Cel Wskaźnikowy - każdy podmiot, w tym mający siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dokonujący, samodzielnie lub za pośrednictwem innego podmiotu, wytwarzania, importu lub nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw ciekłych lub biopaliw ciekłych, który: a) rozporządza nimi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poprzez dokonanie jakiejkolwiek czynności prawnej lub faktycznej lub b) zużywa je na potrzeby własne na tym terytorium, z wyłączeniem przywozu paliw ciekłych przeznaczonych do użycia podczas transportu i przywożonych w standardowych zbiornikach, o których mowa w art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 powołanej ustawy podmiot realizujący Narodowy Cel Wskaźnikowy jest obowiązany zapewnić w danym roku co najmniej minimalny udział biokomponentów i innych paliw odnawialnych rozporządzanych poprzez dokonanie jakiejkolwiek czynności prawnej lub faktycznej lub zużywanych przez niego na potrzeby własne we wszystkich rodzajach transportu w ogólnej ilości paliw ciekłych i biopaliw ciekłych rozporządzanych poprzez dokonanie jakiejkolwiek czynności prawnej lub faktycznej lub zużywanych przez niego w ciągu roku kalendarzowego w transporcie drogowym i kolejowym.

Równolegle jednak zgodnie z art. 23 ust. 4 pkt 2 w przypadku podmiotów realizujących Narodowy Cel Wskaźnikowy, które udokumentowały wykorzystanie w danym roku nie mniej niż 70% biokomponentów wytworzonych przez wytwórców, prowadzących działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania biokomponentów, z biomasy pozyskiwanej na podstawie umowy dostawy zawartej między wytwórcą a pośrednikiem lub przetwórcą minimalny udział, o którym mowa w ust. 1, jest równy iloczynowi współczynnika redukcyjnego i Narodowego Celu Wskaźnikowego. W pozostałych przypadkach minimalny udział, o którym mowa w ust. 1, jest równy Narodowemu Celowi Wskaźnikowemu.

Powyższe oznacza, że w przypadku gdy podmiot realizujący NCW zakupi w co najmniej 70% biokomponenty pochodzące od wytwórcy, który nabył biomasę do ich produkcji od pośrednika w rozumieniu ww. ustawy, na podstawie umowy dostawy, wówczas podmiot realizujący NCW zgodnie z przepisami ma prawo do skorzystania przy określaniu jego udziału NCW z tzw. współczynnika redukcyjnego, który pomniejsza wskaźnik do wysokości którego podmiot ten obowiązany jest wykonać NCW.

W tym kontekście warto jeszcze wspomnieć, że zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach nabycie surowca do produkcji biokomponentów (oleju rzepakowego) musi nastąpić w drodze umowy dostawy.

Wobec powyższego dla zapewnienia konkurencyjności na rynku Wnioskodawca będący wytwórcą biokomponentów zobligowany jest do nabywania biomasy w drodze umowy dostawy, w tym od pośredników w rozumieniu ww. ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych - dzięki temu odbiorcy wytworzonych przez wytwórcę estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych mogą zrealizować NCW przy uwzględnieniu tzw. współczynnika redukcyjnego.

Odnosząc się do powyższego, Wnioskodawca nabywa i zamierza nabywać w dalszym ciągu olej rzepakowy od Spółki 2, która jak wskazano powyżej jest pośrednikiem w rozumieniu ww. ustawy. Ponadto nabywane przez Wnioskodawcę od Spółki 2 towary są wykorzystywane przez Spółkę 1 do wykonywania czynności opodatkowanych.

Spółka 2, od której Wnioskodawca nabywa olej rzepakowy posiada bazę magazynową na terenie zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy, tj. Spółki 1. Bazę magazynową stanowi powierzchnia magazynowa składająca się ze zbiornika wynajętego przez Pośrednika od Wnioskodawcy.

Wynajmowana powierzchnia magazynowa, o której mowa powyżej, to część pojemności zbiorników zlokalizowanych na terenie zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy.

Jak wskazano powyżej Spółka 2 zakupuje olej rzepakowy od kontrahentów zagranicznych mających siedzibę w państwach Unii Europejskiej. Transport nabywanego przez Pośrednika oleju rzepakowego każdorazowo organizowany jest przez zagranicznych kontrahentów Spółki 2. Do każdej dostawy towarów dołączany jest list przewozowy CMR, w którym wskazane są miejsca załadunku oleju nabywanego przez Spółkę 2 oraz miejsce docelowe jego dostarczenia, tj. adres bazy magazynowej wynajmowanej przez Pośrednika, który znajduje się pod tożsamym adresem, co zakład produkcyjny Wnioskodawcy na terenie którego Spółka 2, tj. Pośrednik posiada wynajętą powierzchnię magazynową.

Po dostarczeniu na rzecz Spółki 2 przez zagranicznego kontrahenta oleju rzepakowego do miejsca docelowego, tj. wynajętej powierzchni magazynowej, następuje jego rozładunek do zbiorników. Odbioru towaru dokonuje Spółka 2. Z tym momentem następuje zakończenie dostawy oleju rzepakowego na rzecz Spółki 2 przez kontrahentów Spółki 2. Kontrahenci Pośrednika przedmiotowe dostawy na jej rzecz rozpoznają jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - oleju rzepakowego, zaś Spółka 2 jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Nabywany przez Spółkę 2 olej rzepakowy może być dwojakiego rodzaju: o zawartości fosforu do 30 ppm (olej lepszej jakości) oraz 300 ppm (olej gorszej jakości). Dla poszczególnych rodzajów oleju przewidziana została w ww. umowie najmu powierzchni magazynowej zawartej pomiędzy Spółką 1 a Spółką 2, powierzchnia w odrębnych zbiornikach. Innymi słowy mówiąc olej o zawartości fosforu 30 ppm jest składowany w oddzielnym zbiorniku, aniżeli olej o zawartości fosforu do 300 ppm.

W zbiornikach, w których Spółka 2 posiada wynajętą powierzchnię magazynową, magazynowany jest również olej stanowiący własność Spółki 1. Kwestia ta - dla prawidłowości dokonywanych rozliczeń między oboma podmiotami - nie ma wpływu, bowiem ta część oleju która znajduje się w zbiornikach, a która stanowi własność Spółki 2, jest zbywana przez nią wyłącznie na własność Spółki 1, zaś po nabyciu przez Spółkę 1, podobnie jak część oleju stanowiąca już uprzednio własność Spółki 1, przesyłana jest za pomocą rurociągów bezpośrednio na linię produkcyjną do produkcji estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych Wnioskodawcy.

Spółka 2, tj. Pośrednik, jak zostało już wskazane, sprzedaje zakupiony olej od zagranicznych kontrahentów i zmagazynowany w powyższy sposób wyłącznie Wnioskodawcy. W tym zakresie Spółka 2 i Spółka 1 posiadają zawartą umowę dostawy oleju rzepakowego zgodnie z przepisami ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych.

Ponieważ olej rzepakowy nabywany przez Spółkę 2 jest przez nią zmagazynowany w wynajętych od Spółki 1 zbiornikach, to nie ma potrzeby dodatkowego transportowania oleju. Dostawa oleju rzepakowego od Spółki 2 do Spółki 1 odbywa się poprzez przeniesienie własności zmagazynowanej w ww. zbiornikach części oleju ze Spółki 2 na Spółkę 1. Transakcji pomiędzy Spółką 2 będącej pośrednikiem a Spółką 1, towarzyszy wystawienie przez Pośrednika dokumentów WZ (wydanie zewnętrzne) oraz PZ (przyjęcie zewnętrzne) przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z powyższym Spółka 2 będąca pośrednikiem na zasadzie realizowanej dostawy krajowej, przenosi prawo do dysponowania olejem rzepakowym jak właściciel na Spółkę 1, co uzasadnia naliczenie podatku od towarów i usług według właściwej stawki. W tym z kolei względzie istotne jest to, iż z informacji jakie posiada Spółka 2 od swoich zagranicznych kontrahentów wynika, że olej rzepakowy zbywany następnie Spółce 1, jest olejem przeznaczonym do celów technicznych, jednakże z podawanego przez kontrahentów Spółki 2 kodu CN wynika, w zależności od rodzaju kodu, że olej ten jest produktem stosowanym tylko do celów technicznych bądź też jest produktem do celów technicznych z dodatkową adnotacją negatywną o wyłączeniu przeznaczenia na cele spożywcze.

Należy zauważyć, że w obu ww. przypadkach Spółka 2 nie posiada jednoznacznej informacji o cechach oleju rzepakowego, które są kluczowe dla możliwości zastosowania w ramach sprzedaży krajowej obniżonej stawki podatku VAT. Chodzi mianowicie o cechę oleju jaką jest jadalność tego produktu. Jadalność, o której mowa w poz. 27 zał. nr 3 oraz poz. 20 zał. nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług jest cechą oleju rzepakowego i to od tej cechy jest uzależnione zastosowanie obniżonej stawki w podatku od towarów i usług.

Kiedy olej rzepakowy jest olejem jadalnym uzasadnione jest wskazanie przez Spółkę 2 na fakturze VAT 5% obniżonej stawki w podatku od towarów i usług. Spółka 2 nie posiada jednak jakichkolwiek informacji, które potwierdzałyby jednoznacznie cechę nabywanego oleju jako jadalnego. Posiada natomiast informację odnośnie przeznaczenia oleju rzepakowego. Przeznaczenie oleju rzepakowego zgodnie z obowiązującymi przepisami nie determinuje jednak zastosowanej stawki w podatku od towarów i usług. Przeznaczenie oleju np. do celów technicznych może wskazywać na cechę oleju, jednak jednoznacznie jej nie potwierdza. Do produkcji biokomponentów możliwe jest bowiem użycie oleju rzepakowego jadalnego, jak również niejadalnego (zwanego potocznie "technicznym").

W powyższych przypadkach informacje wynikające z dokumentacji przedkładanej przez kontrahentów Spółki 2, w szczególności powołane kody CN, tj. kody tzw. Nomenklatury Scalonej mogą wskazywać, że olej nie jest olejem jadalnym. Ponadto w części przypadków ponad informację odnośnie przeznaczenia oleju do celów technicznych, zastosowanie olejów do celów spożywczych, ze względu na wskazywany przez producenta kod CN jest wyraźnie wyłączone, w pozostałej zaś części wskazany przez producenta kod CN wskazuje jedynie, że olej jest przeznaczony do celów technicznych. Niemniej jednak z informacji tych nie wynika jednoznacznie, czy nabywany olej rzepakowy przez Spółkę 2 od zagranicznych kontrahentów, a następnie sprzedawany do Spółki 1 może być uznany za olej jadalny, czy też nie.

Spółka 2 nie posiada zatem potwierdzonej przez producenta informacji odnośnie przymiotu/cechy oleju jako jadalnego, dla którego zgodnie z poz. 27 zał. nr 3 lub poz. 20 załącznika nr 10 ustawy o podatku od towarów i usług uzasadniona byłaby obniżona, odpowiednio 8% lub 5% stawka podatku od towarów i usług. Dlatego też Spółka 2 na fakturach wystawianych na rzecz Spółki 1 wskazuje i nalicza podstawową stawkę VAT, obecnie w wysokości 23%.

Spółka 1 po otrzymaniu faktur VAT dokumentujących każdą kolejną dostawę oleju rzepakowego dokonuje płatności na rzecz Spółki 2 całej należności wynikającej z faktury VAT. Następnie Spółka 1 pomniejsza podatek należny do zapłaty o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT otrzymanych od Spółki 2.

W uzupełnieniu z dnia 26 kwietnia 2017 r. Z. Sp. z o.o. wskazała, że:

* ustawa o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. dla możliwości zastosowania obniżonej 5% stawki podatku od towarów i usług wymaga, aby olej rzepakowy był olejem jadalnym. Stawka nie jest zatem uzależniona od przeznaczenia oleju rzepakowego, a jedynie od jego cech.

* zgodnie z pkt 7.3 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) "Zaliczenie określonego produktu do właściwego grupowania PKWiU 2015 należy do obowiązków producenta (usługodawcy) tego produktu. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU 2015, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi".

* W zakresie oleju rzepakowego, którego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji, należy mieć na uwadze, że producentami oleju są podmioty, które są spółkami zagranicznymi. W związku z tym nie obowiązuje ich treść przedmiotowego Rozporządzenia. Producenci Ci podają zatem wyłącznie kody CN. Tym samym Spółka T. Sp. z o.o. w przypadku odsprzedaży oleju rzepakowego do Spółki Z. Sp. z o.o. jest związana kwalifikacją dokonywaną przez kontrahenta.

* Zgodnie z pkt 7.4 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) "Zaklasyfikowanie określonego produktu wg PKWiU 2015 należy określać możliwie jak najbardziej szczegółowo, tj. za pomocą grupowań końcowych. W przypadku, gdy dokonane zaklasyfikowanie jest zbyt szczegółowe dla potrzeb użytkowników, można wówczas ustalić mniej szczegółowe, posługując się grupowaniem macierzystym odpowiedniego poziomu".

* Zgodnie z pkt 7.5 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) "Ze względu na ścisłe uzależnienie zakresów rzeczowych grupowań PKWiU 2015 od Nomenklatury Scalonej (CN) (por. pkt 5.2.1) przy zaliczaniu wyrobów do poszczególnych grupowań PKWiU 2015 należy stosować "Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury Scalonej (CN)" zamieszczone na stronie internetowej Ministerstwa Finansów".

* Olej rzepakowy nabywany przez T. Sp. z o.o. od kontrahentów zagranicznych jest klasyfikowany według kodów CN 1514 11 10 oraz CN 1514 11 90. Pierwszy z tych kodów wskazuje na "olej rzepakowy surowy do zastosowań technicznych lub przemysłowych innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi" drugi natomiast dotyczy tzw. kategorii nieostrej o nazwie "Pozostałe".

* Zagraniczni dostawcy oleju rzepakowego do T. Sp. z o.o. klasyfikują towar jako olej rzepakowy do celów technicznych bądź też jako olej rzepakowy do celów technicznych z dodatkową adnotacją negatywną o wyłączeniu przeznaczenia na cele spożywcze.

* Rozporządzenie wprowadzające PKWiU wskazuje kilkanaście kodów, w oparciu o które może być klasyfikowany olej rzepakowy - olej rzepakowy nabywany przez Spółkę T. Sp. z o.o. spełnia kryteria pozwalające zaliczyć go do kilku kategorii kodów PKWiU, niemniej jednak niezależnie od tego olej jest klasyfikowany zawsze jako olej niejadalny, ponieważ T. Sp. z o.o. nie posiada od producentów informacji pozwalających na określenie przymiotu oleju jako jadalnego - przy kodzie CN 1514 11 10 wprost jest mowa o tym, że wyłączone jest użycie oleju do celów spożywczych co wskazuje na to, że olej ten pozbawiony jest przymiotu jadalności, przy kodzie zaś CN 1514 11 90 (tzw. pozostałe) brak jest jakichkolwiek certyfikatów, czy też oświadczeń potwierdzających ewentualną jadalność oleju.

* W związku z powyższym olej rzepakowy nabywany przez Spółkę T. Sp. z o.o. spełnia kryteria pozwalające zakwalifikować go pod następujące kody PKWiU:

(tabela nieczytelna w źródle: http://sip.mf.gov.pl/faces/views/szczegoly/szczegoly-interpretacji-indywidualnej.xhtml?dokumentId=507218&poziomDostepu=PUB&indexAccordionPanel=-1#tresc)

* Spółka T. Sp.z.o.o. na fakturach VAT nie wskazuje kodów PKWiU, z uwagi na brak na chwilę obecną takiego obowiązku prawnego, dodatkowo olej będący przedmiotem transakcji kwalifikuje się pod kilka kategorii, stąd zasadą jest ogólna kwalifikacja do kategorii 10.41.

* Natomiast przy zbyciu T. Sp. z o.o. do Z. Sp. z o.o. kwalifikuje olej zawsze jako niejadalny bowiem w ocenie Spółki brak jest przesłanek pozwalających na uznanie nabywanego oleju jako jadalnego.

* Spółka ponadto pragnie zauważyć, iż w związku z faktem, że zastosowanie obniżonej stawki podatku od towarów i usług nie jest uzależnione od kwestii przeznaczenia oleju rzepakowego, a od jego cechy jako jadalnego, zaś od kontrahentów zagranicznych otrzymywane są informacje jedynie o przeznaczeniu oleju do celów technicznych lub dodatkowo informacje o wyłączeniu przeznaczenia nabywanego oleju do celów spożywczych, przy zbyciu oleju przez T. Sp. z o.o. na rzecz Z. Sp. z o.o. olej sklasyfikowała ogólnie jako olej pozbawiony cech jadalności.

* T. Sp. z o.o. stosuje przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym stawkę 23% z powodów, o których mowa powyżej.

* T. Sp. z o.o. sprzedaje do Z. Sp. z o.o. ten sam olej, który nabyła od kontrahentów zagranicznych. Olej rzepakowy jest sprzedawany przez T. Sp. z o.o. do Z. Sp. z o.o. w stanie nieprzetworzonym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym rozliczenie zakupionego towaru od podmiotu zagranicznego z siedzibą w UE i transportowanego bezpośrednio z terytorium UE do Polski powinno zostać sklasyfikowane jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i rozliczone w odpowiednich pozycjach deklaracji VAT-7 oraz informacji podsumowującej VAT-UE przez Spółkę 2?

2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Spółka 1 otrzymując od Spółki 2 faktury VAT z 23% stawką podatku VAT i płacąc w całości należność z tytułu każdej faktury, ma prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

3. Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Spółka 2 po nabyciu oleju rzepakowego w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, będąc pierwszym podmiotem sprzedającym nabyty olej rzepakowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz nie mając udokumentowanej "jadalności" oleju zaś posiadając dokumentację wskazującą na przeznaczenie oleju jako oleju do zastosowań technicznych, przy jego sprzedaży do Spółki 1 poprawnie wskazuje podstawową stawkę podatku od towarów i usług, która obecnie wynosi 23%, czego korelatem jest występujące w Spółce 1 prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego do zapłaty o kwotę podatku naliczonego?

4. Czy przeznaczenie oleju rzepakowego którego dotyczą transakcje przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, przez podmiot któremu ten olej jest sprzedawany/dostarczany, ma wpływ na zastosowaną stawkę podatku od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1

Na etapie transakcji pomiędzy Spółką 2 a jej kontrahentami zagranicznymi nastąpiło i następuje prawidłowe rozpoznanie wewnątrzwspólnotowego charakteru transakcji, w związku z czym po stronie Spółki 2 wystąpiło i będzie występować wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów - oleju rzepakowego.

Powyższe wynika z treści regulacji ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. W związku z powyższym, jeżeli Spółka 2 dokona zakupu towaru od firmy zagranicznej z siedzibą na terytorium UE, a towar będzie dostarczony z terytorium UE do Polski, to nastąpi przemieszczenie towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego. Zdaniem Zainteresowanych w takim przypadku Spółka 2 powinna rozliczyć zakup oleju rzepakowego jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w państwie, do którego dokonywana jest dostawa towarów (tj. w Polsce). Transakcje takie Spółka winna wykazać w odpowiednich pozycjach deklaracji VAT-7 oraz informacji podsumowującej VAT-UE z NIP-em unijnym kontrahenta zagranicznego.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 25 września 2013 r. sygn. akt I SA/Op 322/13, LEX nr 1392765: "Użyte w art. 9 ust. 1 u.p.t.u., a także w art. 11 ust. 1 tej ustawy, pojęcie "dostawa" jest rozumiane jako nabycie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, a zatem przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą. Dla powstania obowiązku podatkowego w związku z dostawą towarów istotne jest umożliwienie wykonywania ekonomicznego władztwa nad rzeczą (towarem), przy czym fizycznie wydanie towaru nie jest niezbędne. Istotne jest, aby nabywca mógł nim rozporządzać jak właściciel. Rozporządzanie rzeczą jak właściciel nie jest tożsame z fizycznym władztwem nad rzeczą czy też fizycznym dysponowaniem towarem przez nabywcę w związku z wykonaną dostawą".

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 czerwca 2016 r. sygn. akt I FSK 1529/14 "Z definicji WDT (Wewnątrzwspólnotowa Dostawa Towarów) zawartej w art. 13 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. wynika, że aby daną czynność uznać za WDT to konieczny jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa Unii oraz to, że wywóz musi nastąpić w wyniku dostawy co oznacza, że nabywca musi nabyć prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel".

W przedstawionym stanie faktycznym dochodzi do faktycznego przemieszczania oleju rzepakowego z terytorium krajów członkowskich Unii Europejskiej na teren Rzeczypospolitej Polskiej, które to przemieszczenie połączone jest/będzie z przeniesieniem prawa do rozporządzania olejem jak właściciel - w ramach transakcji pomiędzy Spółką 2 a podmiotami zagranicznymi z państw będących członkami Unii Europejskiej. Z tych względów każdorazowa dostawa oleju rzepakowego pomiędzy tymi spółkami winna być traktowana jako tzw. dostawa ruchoma, tj. dostawa o wewnątrzwspólnotowym charakterze. Po stronie podmiotu zagranicznego wystąpi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa oleju rzepakowego, po stronie zaś Spółki 2 wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów - oleju rzepakowego. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 września 2015 r., sygn. IPPB4/4512-174/15/PK oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 sierpnia 2015 r., sygn. ILPB4/4510-1-205/15-2/ŁM.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wskazano w stanie faktycznym/ zdarzeniu przyszłym, nabywany przez Spółkę 1 od Spółki 2 olej rzepakowy jest wykorzystywany przez Spółkę 1 do wykonywania czynności opodatkowanych, co oznacza, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem tych towarów. Jednocześnie nie istnieją jakiekolwiek przesłanki negatywne, wyłączające lub ograniczające prawo do odliczenia, wynikające z art. 88 ustawy o VAT.

Ponadto z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT wynika, że podstawą do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z transakcji, takich jak dostawy towarów na terytorium kraju, są otrzymane przez podatnika faktury dokumentujące nabycie przez niego towarów i usług.

Jednocześnie Zainteresowani pragną nadmienić, iż Spółka 1 nie ma wpływu na to, jaka stawka podatku od towarów i usług została wskazana w treści faktury VAT wystawionej przez Spółkę 2. Za zastosowanie odpowiedniej w danych okolicznościach stawki podatku VAT odpowiada bowiem wystawca faktury VAT. W tym zakresie możliwe są ewentualne korekty. Wskazać jednak trzeba, że po uiszczeniu należności za zakupiony olej rzepakowy Spółka 1 ma pełne prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę 2. Wynika to bezpośrednio z zasady neutralności omawianego podatku.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 21 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Bk 572/16, LEX nr 2188317 "Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi".

Ad. 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Standardową stawką podatku VAT stosowaną dla dostawy towarów jest stawka 23%, niemniej - zgodnie z art. 41 ust. 1, 2 i 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, następuje zróżnicowanie ustawowych stawek podatku od towarów i usług w zależności od tego, czy dana dostawa dotyczy lub nie towarów wskazanych w załącznikach nr 3 poz. 27 oraz nr 10 poz. 20 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Dodatkowo, jeżeli dla dostawy danego towaru uzasadniona jest stawka niższa, tj. 5% stawka podatku, wówczas wyłączone jest stosowanie stawki z załącznika nr 3 (stosuje się wówczas stawkę z załącznika nr 10).

Odnosząc się do powyżej wskazanych regulacji ustawy o VAT zdaniem Zainteresowanych należy odnieść się w przedmiotowej sprawie do pojęcia "wyłącznie jadalne", które zostało użyte na gruncie załączników nr 3 poz. 37 oraz nr 10 poz. 20 do ustawy o podatku od towarów i usług. Pojęcie to oznacza cechę oleju rzepakowego, która sprowadza się do tego, że dany olej nadaje się do spożycia niezależnie od tego czy wymagane jest jego uprzednie oczyszczenie w drodze dodatkowych procesów chemicznych lub fizycznych. Ponadto ww. pojęcie użyte na gruncie ustawy ma zdaniem Zainteresowanych charakter normatywny, i powinno podlegać wyjaśnieniu w drodze interpretacji podatkowej.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 5 maja 2016 r. sygn. akt III SA/Lu 1344/15, LEX nr 2105710 "Klasyfikacja PKWiU w grupowaniu olejów 10.4 nie wprowadza w ogóle dookreślenia "jadalny". Takie dookreślenie pojawia się natomiast bardzo wyraźnie w regulacjach podatkowych. Nie budzi żadnych wątpliwości, że wolą prawodawcy było wprowadzenie obniżonej stawki podatku VAT tylko w odniesieniu do olejów jadalnych. Kody dodatkowe w taryfie celnej w odniesieniu do spornej pozycji zostały wprowadzone na poziomie krajowym i wynikają ze zróżnicowanej stawki podatku od towarów i usług. Nie można więc próbować odwracać argumentacji i powoływać się na ogólniejsze, krajowe regulacje statystyczne, w sytuacji, gdy źródłem zróżnicowania kodów dodatkowych są regulacje podatkowe, bardzo wyraźnie wprowadzające przesłankę "jadalności" oleju".

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie w Warszawie z dnia 22 marca 2016 r. sygn. akt I FSK 1848/14, LEX nr 2035526 "1. Selektywne stosowanie obniżonej stawki musi być dokonywane z poszanowaniem zasady neutralności podatku VAT. Zasada ta sprzeciwia się bowiem różnemu traktowaniu na gruncie tego podatku towarów podobnych lub świadczenia usług znajdujących się w relacji konkurencyjnej z tego powodu".

W związku z powyższym wskazać należy, że w sytuacji gdy brak jest jednoznacznych informacji odnośnie cechy "jadalności" oleju rzepakowego nieuzasadnione byłoby stosowanie obniżonej stawki w podatku VAT, bowiem mogłoby to prowadzić do bezpodstawnego zróżnicowania stawek podatku od towarów i usług w ramach sprzedaży krajowej. Takie natomiast pojmowanie sprawy sprzeciwiałoby się założeniom, na których nastąpiła ustawowa dywersyfikacja stawek podatku VAT.

Tym samym, w opinii Zainteresowanych Spółka 2 dokonując dostaw oleju rzepakowego do Spółki 1 w sytuacji, gdy nie posiada jednoznacznych informacji odnośnie cechy "jadalności" oleju rzepakowego może stosować stawkę podstawową VAT, która obecnie wynosi 23%.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy przeznaczanie oleju rzepakowego nie ma żadnego wpływu na zastosowaną stawkę podatku od towarów i usług. To nie przeznaczenie decyduje bowiem o tym, jaka stawka podatku od towarów i usług znajdzie zastosowanie w danych okolicznościach, ale cecha oleju rzepakowego, który dla możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług musi posiadać przymiot jadalności. O tym czy dany olej jest jadalny decyduje zaś jego producent.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 października 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 362/16, LEX nr 2158928 "Wysokość zastosowania danej stawki podatku VAT nie jest zależna od przeznaczenia produktu czy jego wykorzystania przez nabywcę, ale od jego cech, właściwości, istoty towaru jaką nadał mu producent".

W związku z tym, w sytuacji gdy nie można jednoznacznie stwierdzić, czy olej posiada cechę jadalności Spółka 2 nie ma możliwości zastosowania obniżonej stawki w podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. (art. 2 pkt 1 ustawy).

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 9 ust. 1-2 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka 1 (Wnioskodawca) oraz Spółka 2 (Pośrednik) są zarejestrowanymi i czynnymi podatnikami podatku VAT. Spółka 2 jest także podmiotem zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka 1 oraz Spółka 2 mają siedzibę na terytorium Polski. Spółka 1 prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych (biokomponentów). Wnioskodawca jest jednocześnie wytwórcą biokomponentów w rozumieniu ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych. Estry metylowe wyższych kwasów tłuszczowych (biokomponenty) stanowią komponenty paliw bądź też tzw. samoistne paliwo tzw. B100 i sprzedawane są przez Wnioskodawcę podmiotom obowiązanym do wykonania tzw. Narodowego Celu Wskaźnikowego.

Spółka 2 prowadzi działalność gospodarczą polegającą na zakupie i sprzedaży olejów roślinnych, w tym oleju rzepakowego. Spółka 2 działając jako pośrednik dokonuje i zamierza dokonywać dostaw towarów w postaci oleju rzepakowego do Wnioskodawcy. Spółka 2 jest podmiotem dostarczającym olej rzepakowy wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy. Spółka 2 nabywa olej rzepakowy od zagranicznych podmiotów (tłoczni oleju) z terenu krajów będących członkami Unii Europejskiej. Podmioty zagraniczne, od których Spółka 2 nabywa olej rzepakowy są podatnikami od wartości dodanej, jak również są zarejestrowani na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Ponadto podmioty zagraniczne, od których Spółka 2 nabywa olej rzepakowy nie posiadają siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Dla zapewnienia konkurencyjności na rynku Wnioskodawca będący wytwórcą biokomponentów zobligowany jest do nabywania biomasy w drodze umowy dostawy, w tym od pośredników w rozumieniu ww. ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych - dzięki temu odbiorcy wytworzonych przez wytwórcę estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych mogą zrealizować NCW przy uwzględnieniu tzw. współczynnika redukcyjnego.

Odnosząc się do powyższego, Wnioskodawca nabywa i zamierza nabywać w dalszym ciągu olej rzepakowy od Spółki 2, która jest pośrednikiem w rozumieniu ww. ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych. Ponadto nabywane przez Wnioskodawcę od Spółki 2 towary są wykorzystywane przez Spółkę 1 do wykonywania czynności opodatkowanych.

Spółka 2, od której Wnioskodawca nabywa olej rzepakowy posiada bazę magazynową na terenie zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy, tj. Spółki 1. Bazę magazynową stanowi powierzchnia magazynowa składająca się ze zbiornika wynajętego przez Pośrednika od Wnioskodawcy.

Wynajmowana powierzchnia magazynowa, o której mowa powyżej, to część pojemności zbiorników zlokalizowanych na terenie zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy.

Jak wskazano powyżej Spółka 2 zakupuje olej rzepakowy od kontrahentów zagranicznych mających siedzibę w państwach Unii Europejskiej. Transport nabywanego przez Pośrednika oleju rzepakowego każdorazowo organizowany jest przez zagranicznych kontrahentów Spółki 2. Do każdej dostawy towarów dołączany jest list przewozowy CMR, w którym wskazane są miejsca załadunku oleju nabywanego przez Spółkę 2 oraz miejsce docelowe jego dostarczenia, tj. adres bazy magazynowej wynajmowanej przez Pośrednika, który znajduje się pod tożsamym adresem, co zakład produkcyjny Wnioskodawcy na terenie którego Spółka 2, tj. Pośrednik posiada wynajętą powierzchnię magazynową.

Po dostarczeniu na rzecz Spółki 2 przez zagranicznego kontrahenta oleju rzepakowego do miejsca docelowego, tj. wynajętej powierzchni magazynowej, następuje jego rozładunek do zbiorników. Odbioru towaru dokonuje Spółka 2. Z tym momentem następuje zakończenie dostawy oleju rzepakowego na rzecz Spółki 2 przez kontrahentów Spółki 2. Kontrahenci Pośrednika przedmiotowe dostawy na jej rzecz rozpoznają jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - oleju rzepakowego, zaś Spółka 2 jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Nabywany przez Spółkę 2 olej rzepakowy może być dwojakiego rodzaju: o zawartości fosforu do 30 ppm (olej lepszej jakości) oraz 300 ppm (olej gorszej jakości). Dla poszczególnych rodzajów oleju przewidziana została w ww. umowie najmu powierzchni magazynowej zawartej pomiędzy Spółką 1 a Spółką 2, powierzchnia w odrębnych zbiornikach. Innymi słowy mówiąc olej o zawartości fosforu 30 ppm jest składowany w oddzielnym zbiorniku, aniżeli olej o zawartości fosforu do 300 ppm.

W zbiornikach, w których Spółka 2 posiada wynajętą powierzchnię magazynową, magazynowany jest również olej stanowiący własność Spółki 1. Ta część oleju która znajduje się w zbiornikach, a która stanowi własność Spółki 2, jest zbywana przez nią wyłącznie na własność Spółki 1, zaś po nabyciu przez Spółkę 1, podobnie jak część oleju stanowiąca już uprzednio własność Spółki 1, przesyłana jest za pomocą rurociągów bezpośrednio na linię produkcyjną do produkcji estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych Wnioskodawcy.

Spółka 2, tj. Pośrednik, jak zostało już wskazane, sprzedaje zakupiony olej od zagranicznych kontrahentów i zmagazynowany w powyższy sposób wyłącznie Wnioskodawcy. W tym zakresie Spółka 2 i Spółka 1 posiadają zawartą umowę dostawy oleju rzepakowego zgodnie z przepisami ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych.

Ponieważ olej rzepakowy nabywany przez Spółkę 2 jest przez nią zmagazynowany w wynajętych od Spółki 1 zbiornikach, to nie ma potrzeby dodatkowego transportowania oleju. Dostawa oleju rzepakowego od Spółki 2 do Spółki 1 odbywa się poprzez przeniesienie własności zmagazynowanej w ww. zbiornikach części oleju ze Spółki 2 na Spółkę 1. Transakcji pomiędzy Spółką 2 będącej pośrednikiem a Spółką 1, towarzyszy wystawienie przez Pośrednika dokumentów WZ (wydanie zewnętrzne) oraz PZ (przyjęcie zewnętrzne) przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z powyższym Spółka 2 będąca pośrednikiem na zasadzie realizowanej dostawy krajowej, przenosi prawo do dysponowania olejem rzepakowym jak właściciel na Spółkę 1, co uzasadnia naliczenie podatku od towarów i usług według właściwej stawki.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą m.in. uznania przez Spółkę 2 za wewnątrzwspólnotowe nabycie zakupu towaru od podmiotu zagranicznego z siedzibą w UE, transportowanego bezpośrednio z terytorium UE do Polski i rozliczenia tej transakcji w odpowiednich pozycjach deklaracji VAT-7 oraz informacji podsumowującej VAT-UE.

Należy zauważyć, że czynność wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów co do zasady wymaga istnienia dwóch stron transakcji: jeden podmiot nabywa towary rozpoznając u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, natomiast druga strona dostarcza te towary dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawsze wymaga spełnienia dwóch podstawowych warunków:

* po pierwsze podmiot z jednego państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel, zatem na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa;

* po drugie po nabyciu towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym pozostaje bez znaczenia kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary w wyniku dokonanej dostawy mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Taka sytuacja występuje w przypadku opisanym we wniosku. Spółka 2 z siedzibą na terytorium Polski nabywa bowiem prawo do rozporządzania towarem (olejem roślinnym) jak właściciel, który to towar w wyniku dokonanej dostawy jest transportowany na terytorium państwa członkowskiego (Rzeczpospolita Polska) inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy. Spółka 2 zakupuje olej rzepakowy od kontrahentów mających siedzibę w państwach Unii Europejskiej. Transport nabywanego przez Pośrednika oleju każdorazowo organizowany jest przez jego kontrahentów. Do każdej dostawy towarów dołączany jest list przewozowy CMR, w którym wskazane są miejsca załadunku oraz miejsce docelowe jego dostarczenia, tj. adres bazy magazynowej wynajmowanej przez Pośrednika (ten sam, co adres zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy). Po dostarczeniu oleju następuje jego rozładunek do zbiorników. Odbioru towaru dokonuje Spółka 2. Z tym momentem następuje zakończenie dostawy oleju rzepakowego na rzecz Spółki 2.

Kontrahenci Pośrednika przedmiotowe dostawy na jego rzecz rozpoznają jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Tym samym rozliczenie zakupionego towaru od podmiotu zagranicznego z siedzibą w UE i transportowanego bezpośrednio z terytorium UE do Polski powinno zostać sklasyfikowane jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i wykazane w odpowiednich pozycjach deklaracji VAT-7 oraz informacji podsumowującej VAT-UE przez Spółkę 2.

Stosownie bowiem do art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W załączniku nr 3 do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 2273), zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K). Zgodnie z tymi objaśnieniami, wartość wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów wykazuje się na druku VAT-7 w poz. 23 - podstawa opodatkowania, poz. 24 - podatek należny, jako rozliczenie podatku należnego oraz w części D jako rozliczenie podatku naliczonego.

Natomiast w myśl art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej zwane dalej "informacjami podsumowującymi".

Informacja podsumowująca stosownie do art. 100 ust. 8 ustawy powinna zawierać stosownie do m.in. pkt 4, łączną wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, łączną wartość wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w tym również łączną wartość dostawy towarów, o której mowa w ust. 1 pkt 3, łączną wartość świadczonych usług, o których mowa w ust. 1 pkt 4 - w odniesieniu do poszczególnych kontrahentów.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Spółki 1 dotyczą również prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji otrzymania od Spółki 2 faktury VAT z 23% stawką podatku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również zauważyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego nie tylko ww. przesłanek pozytywnych, ale i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis art. 88 określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W opisanej sytuacji Spółka 1 jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT oraz nabywany przez Nią olej rzepakowy jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych - Spółka 1 prowadzi działalność w zakresie produkcji estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych, które stanowią komponenty paliw bądź też samoistne paliwo i są sprzedawane przez Wnioskodawcę podmiotom obowiązanym do wykonania tzw. Narodowego Celu Wskaźnikowego.

Zatem w przypadku niezaistnienia żadnej z przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy, Spółka 1 otrzymując od Spółki 2 faktury VAT z 23% stawką podatku VAT i płacąc w całości należność z tytułu każdej faktury, ma prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych budzi również fakt, czy Spółka 2 po nabyciu wewnątrzwspólnotowym oleju rzepakowego, będąc pierwszym podmiotem sprzedającym ten olej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie mając udokumentowanej "jadalności" oleju poprawnie stosuje podstawową stawkę podatku od towarów i usług oraz czy przeznaczenie oleju rzepakowego, którego dotyczą transakcje przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, przez podmiot któremu ten olej jest sprzedawany/dostarczany, ma wpływ na zastosowaną stawkę podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, iż przepisy ustawy oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, prawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 41 ust. 2a ustawy o VAT dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W poz. 27 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymienione zostały towary mieszczące się w grupowaniu PKWiU 2008 ex 10.4 "Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne".

Zgodnie z pkt 1 objaśnień do ww. załącznika nr 3, wykaz ten nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku od towarów i usług lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której załącznik dotyczy. Oznacza to, że jeżeli dany towar lub usługa wymieniony w załączniku nr 3, na podstawie innych regulacji podlega opodatkowaniu niższą stawką podatku VAT lub zwolnieniu - zastosowanie ma niższa stawka podatku lub zwolnienie.

Z kolei załącznik nr 10 do ustawy zawiera wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%. W poz. 20 tego załącznika znajdują się (PKWiU ex 10.4) "Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne".

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)".

Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danego wyrobu lub usługi z danego grupowania.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Z treści powołanych przepisów wynika, że z preferencyjnej stawki podatku mogą korzystać oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne, sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 10.4.

W Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług nie ma definicji określenia "jadalne". Grupowania, w tytułach których występuje takie wyrażenie, są określone przez odpowiednie podpozycje CN. Nomenklatura scalona (CN), w odniesieniu do produktów przeznaczonych do spasania dla zwierząt stosuje określenia "paszowe", "pastewne". Natomiast określenia "jadalne", "niejadalne" są używane do określenia produktów przeznaczonych dla ludzi.

Olej rzepakowy nabywany przez T. Sp. z o.o. od kontrahentów zagranicznych jest klasyfikowany według kodów CN 1514 11 10 oraz CN 1514 11 90. Pierwszy z tych kodów wskazuje na "olej rzepakowy surowy do zastosowań technicznych lub przemysłowych innych niż produkcja artykułów spożywanych przez ludzi", drugi natomiast dotyczy tzw. kategorii nieostrej o nazwie "Pozostałe".

Zagraniczni dostawcy oleju rzepakowego do T. Sp. z o.o. klasyfikują towar jako olej rzepakowy do celów technicznych bądź też jako olej rzepakowy do celów technicznych z dodatkową adnotacją negatywną o wyłączeniu przeznaczenia na cele spożywcze.

T. Sp. z o.o. sprzedaje do Z. Sp. z o.o. ten sam olej, który nabyła od kontrahentów zagranicznych. Olej rzepakowy jest sprzedawany przez T. Sp. z o.o. do Z. Sp. z o.o. w stanie nieprzetworzonym.

Ponieważ olej rzepakowy nabywany przez Spółkę T. Sp. z o.o. spełnia kryteria pozwalające zakwalifikować go pod kilka symboli PKWiU, Spółka 2 ogólnie kwalifikuje go do kategorii 10.41.

Zatem mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz okoliczności analizowanej sprawy wskazać należy, że Spółka 2 dokonując dostaw oleju rzepakowego do Spółki 1 zasadnie stosuje podstawową stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Jednocześnie wskazać należy, że na wysokość zastosowanej stawki podatku od towarów i usług nie ma wpływu przeznaczenie czy sposób wykorzystania oleju rzepakowego przez nabywcę - stawka ta zależy jedynie od cech oleju (jadalności), którą nadaje jego producent.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3 i 4 jest również prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.