0114-KDIP1-2.4012.185.2020.2.JŻ - Stałe miejsce prowadzenia działalności.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 4 maja 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 4 maja 2020 r.) uzupełnionym w dniu 20 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.) oraz w dniu 5 sierpnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 5 sierpnia 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 29 lipca 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 29 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* nieprawidłowe w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności przez B. w Polsce, miejsca świadczenia usług oraz wykazania podatku na wystawionych przez Wnioskodawcę fakturach,

* nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez B. usług.

W dniu 4 maja 2020 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności przez B. w Polsce, miejsca świadczenia usług, wykazania podatku na wystawionych przez Wnioskodawcę fakturach oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez B. usług. Wniosek został uzupełniony w dniu 20 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.) oraz w dniu 5 sierpnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 5 sierpnia 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 29 lipca 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 29 lipca 2020 r.).

We wniosku wspólnym złożonym przez * Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

A. Sp. z o.o.; * Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

B.

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

1. A. sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT"), zarejestrowanym w Polsce również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych (dalej: "Wnioskodawca").

2. B. ("B.") jest podmiotem zidentyfikowanym dla celów podatku od wartości dodanej jak również transakcji wewnątrzwspólnotowych w Holandii, posiadającym ważny numer VAT-UE. Spółka jest także czynnym podatnikiem VAT w Polsce, zarejestrowanym w Polsce również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

3. Wnioskodawca oraz B. należą do jednej grupy kapitałowej oraz są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. B. jest jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy i wykonuje względem Wnioskodawcy przysługujące mu prawa korporacyjne i właścicielskie, w tym na zgromadzeniach wspólników. Wnioskodawca oraz B. uczestniczą w tym samym zaistniałym stanie faktycznym oraz mają uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym. Na podstawie art. 14b § 1 w związku z art. 14r. § 1 Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca oraz B. składają zatem wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, gdzie jako strona postępowania został wskazany Wnioskodawca, a B. jest zainteresowanym niebędącym stroną postępowania.

4. Wnioskodawca wykonuje na rzecz B. m.in. czynności polegające na:

5. Wszystkie materiały powierzone przez B. stanowią własność B., a działania Wnioskodawcy mają charakter usługowy. Łańcuch dostaw funkcjonuje obecnie i będzie funkcjonował w przyszłości w następujących wariantach:

a. materiały (surowce, półprodukty) B. są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę odsyłane do siedziby B. w Holandii,

lub b. materiały (surowce, półprodukty) B. są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę nie będą odsyłane do siedziby B., ale wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską.

Powyższe czynności stanowią tzw. usługę na materiale powierzonym (ang. toll manufacturing) i jej celem jest dostarczenie B. przetworzonych przez Wnioskodawcę towarów (dalej "Towary"), które będą wolne od jakichkolwiek istotnych wad i które będą następnie sprzedawane przez B. na rzecz jego klientów (odbiorców końcowych przetworzonych materiałów).

6. Wnioskodawca na żadnym etapie świadczenia usługi nie nabywa żadnych materiałów od B., a tym samym nie ma prawa do rozporządzania powierzonymi Towarami jak właściciel. Wnioskodawca może użyć, w przypadku wystąpienia takiej konieczności, swoich materiałów (w szczególności takich jak oleje, gazy techniczne, opakowania czy granulat do prania). Użycie ww. aktywów przez Wnioskodawcę związane jest z jak najlepszym wykonaniem usługi na rzecz B.

7. Wnioskodawca prowadzi dokumentację potwierdzającą odbiór powierzonych materiałów jak również wywóz Towarów do Holandii do B. (w szczególności dokumenty przewozowe CMR). Transport organizowany jest co do zasady przez B., który ponosi również jego koszt. Incydentalnie to Wnioskodawca może organizować transport na zlecenie B.

8. Z uwagi na fakt, iż niektóre przetworzone Towary są transportowane na rzecz odbiorców końcowych B. z terytorium Polski, może się zdarzyć, że Wnioskodawca podpisuje dokumenty przewozowe w celu dalszego transportu przetworzonych Towarów na rzecz odbiorców końcowych B. Jak wskazano powyżej, transport jest zasadniczo organizowany i finansowany przez B.

9. B.:

Ponadto nie przewiduje się, by jacykolwiek pracownicy B. mieli być trwale lub długookresowo oddelegowani do pracy w Polsce (np. w celu negocjacji i zawierania umów z klientami B.).

Tak jak wskazano wyżej, Wnioskodawca świadczy na rzecz B. usługi na materiale powierzonym (skutkujące wytworzeniem Towarów) z wykorzystaniem własnego personelu. B. nie jest uprawniona do korzystania z tego personelu, nie wydaje i nie będzie wydawało mu poleceń ani instrukcji, nie kieruje i nie będzie kierował takim personelem, sprawował nad nim kontroli albo narzucał sposobu wykonywania zleconej usługi.

Jako że B. nie posiada w Polsce zaplecza personalnego ani technicznego (brak pracowników i biura), Wnioskodawca może także świadczyć na jego rzecz usługę wystawiania faktur do klientów końcowych w imieniu i na rzecz B., na podstawie art. 106d ust. 2 ustawy o VAT, również odrębnie fakturowaną.

10. Co do zasady, Wnioskodawca nie planuje przechowywania zapasów przetworzonych materiałów ani Towarów w Polsce. Przetworzone materiały lub Towary mogą być przez jakiś czas składowane przez Wnioskodawcę w należącym do niego magazynie w celu zapewnienia odpowiedniego czasu potrzebnego na skompletowanie wysyłki i zorganizowanie transportu do odbiorców końcowych - klientów B. W takim przypadku Wnioskodawca może być odpowiedzialny za zarządzanie stanem magazynowym przetworzonych produktów, materiałów i Towarów przeznaczonych do wysyłki. B. nie będzie natomiast posiadał tytułu prawnego do magazynu, w którym składowany będzie Towar stanowiący ich własność, ani też żadnej wyszczególnionej części tego magazynu. B. nie będzie uprawniona do wyłącznego używania całości lub części konkretnej nieruchomości, jak też nie będzie uprawniona do dowolnego rozporządzania powierzchnią magazynową. W magazynie B. nie posiada wyznaczonego, wyodrębnionego obszaru tylko do własnej dyspozycji i składowania wyłącznie swoich Towarów; nie może wpływać na miejsce i warunki składowania; nie ma jakiegokolwiek władztwa nad sposobem magazynowania ani wyłączności. Odsyłanie przetworzonych Towarów przez Wnioskodawcę do siedziby B., lub wysyłanie ich przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do odbiorców końcowych pozostaje zasadniczo bez wpływu na okres magazynowania Towarów w Polsce przez Wnioskodawcę.

11. Wnioskodawca zawiera we własnym imieniu i na swoją rzecz umowy o pracę czy kontrakty cywilnoprawne związane z magazynowaniem Towarów. Wnioskodawca posiada wyłączny tytuł prawny oraz prawo zarządzania magazynem i nie udostępnia go do dyspozycji B. Negocjacje z przedsiębiorstwami użyteczności publicznej (w szczególności w zakresie dostarczania energii elektrycznej, wody i usług telekomunikacyjnych), a także inne negocjacje dotyczące nieruchomości leżą w wyłącznej gestii Wnioskodawcy. B. nie jest uprawniona do udziału w żadnych wymienionych wyżej negocjacjach i procesach decyzyjnych.

W odpowiedzi na wezwanie Organu w zakresie zadanych pytań Wnioskodawca odpowiedział następująco: a. czy B. jest zarejestrowana na terytorium Polski jako podatnik podatku od towarów i usług

B. jest zarejestrowana na terytorium Polski jako podatnik podatku od towarów i usług pod numerem NIP (...) b. czy nabywane od Wnioskodawcy usługi, których dotyczy pytanie służą realizowaniu przez B. czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania

Nabywane od Wnioskodawcy usługi, których dotyczy pytanie, służą realizowaniu przez B. czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania.

c. czy B. rozpoznaje na terytorium Polski jakieś czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, jeśli tak należy wskazać jakie, w związku z jakimi transakcjami

Łańcuch dostaw funkcjonuje obecnie i będzie funkcjonował w przyszłości w następujących wariantach:

a. materiały (surowce, półprodukty) B. są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę, lub skontrolowaniu pod względem jakościowym, odsyłane do siedziby B. w Holandii,

lub b. materiały (surowce, półprodukty) B. są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę, lub skontrolowaniu pod względem jakościowym, nie będą odsyłane do siedziby B., ale wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską.

W związku z powyższym B. może rozpoznawać następujące czynności opodatkowane VAT, o których mowa w art. 5 ustawy o VAT:

B. jest producentem i dystrybutorem wysoce precyzyjnych produktów i podzespołów wykonanych z formowania gumy, wyrobów gumowo-metalowych, silikonu, oraz tworzyw termoplastycznych i termoutwardzalnych.

Przetwarzane przez Wnioskodawcę materiały to guma, wyroby gumowo-metalowe, silikon, tworzywa termoplastyczne, termoutwardzalne, a także ich kombinacje.

Produkty B. wykorzystywane są w różnych gałęziach przemysłu, między innymi w przemyśle samochodowym, maszynowym czy medycznym.

e. w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalności gospodarcza B. w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Holandii (należy ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak B. prowadzi działalność w kraju siedziby np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby B. korzysta z jakichś magazynów, czy w kraju siedziby odbywa się produkcja towarów itp.)

B. posiada w kraju siedziby działalności gospodarczej (Holandii) zakłady produkcyjne, w których produkowane są gotowe produkty, a także surowce i półprodukty przetwarzane przez Wnioskodawcę w Polsce. B. posiada także w Holandii swoje biura, a także zaplecze dystrybucyjno-logistyczne.

f. czy B. udostępnia Wnioskodawcy na terytorium Polski jakiekolwiek należące do niej urządzenia/sprzęt/jakiekolwiek inne zasoby

B. nie udostępnia Wnioskodawcy na terytorium Polski jakichkolwiek urządzeń/sprzętu lub jakichkolwiek innych zasobów, z wyjątkiem powierzonych surowców i półproduktów, z których powstają Towary.

g. na czym konkretnie polega działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę (należy ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jakiego rodzaju działalność Wnioskodawca prowadzi, jakie świadczenia realizuje, jakich towarów/usług dotyczy prowadzona działalność)

Wnioskodawca jest producentem wysoce precyzyjnych produktów i podzespołów wykonanych z formowania gumy, wyrobów gumowo-metalowych, silikon oraz tworzyw sztucznych, takich jak tworzywa termoplastyczne i czy termoutwardzalne.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na przetwarzaniu materiałów i surowców przekazywanych przez producentów z grupy C. (w tym B.) w celu wytworzenia gotowych Towarów, a także kontrolowaniu ich pod względem jakościowym. Wnioskodawca realizuje swoją działalność wyłącznie na rzecz podmiotów powiązanych z grupy C.

h. czy Wnioskodawca wykonuje opisane we wniosku czynności wyłącznie na rzecz B. czy też podobne/analogiczne czynności wykonuje również na rzecz innych podmiotów w tym spoza grupy

Wnioskodawca wykonuje opisane we wniosku czynności wyłącznie na rzecz B. oraz innych podmiotów powiązanych z grupy C.

i. przez jaki okres czasu (w przybliżeniu/około) planowana jest współpraca B. z Wnioskodawcą

Współpraca B. z Wnioskodawcą planowana jest na czas nieokreślony. Grupa C. obecnie nie przewiduje zakończenia produkcji Towarów, czy zmiany modelu działalności.

j. czy Wnioskodawca świadczy usługi (wytwarza Towary) zgodnie z wytycznymi wskazanymi przez B.

Wnioskodawca świadczy usługi (wytwarza Towary) zgodnie z wytycznymi wskazanymi przez B. w zakresie parametrów i specyfikacji finalnego Towaru.

k. czy Wnioskodawca wytwarza Towary według wzorów/szablonów "spersonalizowanych" dla B.

Wnioskodawca wytwarza Towary według parametrów i specyfikacji dostarczonych przez B., które dotyczą ściśle produktów zaprojektowanych przez B.

I. co konkretnie należy rozumieć przez "materiały powierzone przez B." (należy ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wyjaśnić z czym konkretnie należy utożsamiać materiały, surowce, półprodukty)

Materiały powierzone przez B., czyli surowce i półprodukty, należy utożsamiać głównie z wytwarzanymi przez B. tworzywami termoplastycznymi, termoutwardzalnymi, silikonem i gumą, a także ich kombinacjami.

Wnioskodawca wykonuje na rzecz B. m.in. czynności polegające na:

Z powyższego wynika, że powierzone przez B. tworzywa to między innymi elementy plastikowe, gumowe, metalowe i metalowo-gumowe.

m. czy "materiały powierzone przez B." są w jakiś sposób przechowywane/magazynowane na terytorium Polski czy też w żaden sposób nie są magazynowane (należy wyjaśnić niniejszą kwestię powierzania materiałów przez B. Wnioskodawcy)

Co do zasady, Wnioskodawca nie planuje przechowywania zapasów powierzonych materiałów. Zasadniczo wszystkie powierzone materiały przekazywane są do przetworzenia w krótkim czasie po ich dostarczeniu przez B., a proces logistyczny zorganizowany jest w ten sposób, aby Wnioskodawca nie otrzymywał nadwyżek materiałów powierzonych, których nie jest w stanie przetworzyć w oparciu o dostępne zasoby produkcyjne. Oczywiście może zdarzyć się, że w związku z nieprzewidzianym ograniczeniem mocy produkcyjnych Wnioskodawcy, nie przesłania przez B. Wnioskodawcy wszystkich niezbędnych do produkcji półproduktów lub na skutek nieprecyzyjnego planowania powstanie nadwyżka materiałów powierzonych i wtedy będą one przechowywane przez Wnioskodawcę w jego magazynie i odpowiednio zwalniane z tego magazynu i przetwarzane zgodnie z dostępnością materiałów, półproduktów oraz mocy produkcyjnych Wnioskodawcy.

n. jakie konkretnie Towary są wytwarzane przez Wnioskodawcę (należy ogólnie wskazać informacje o Towarach tak aby z opisu wynikało jakiego rodzaju Towary są wytwarzane przez Wnioskodawcę na rzecz B.)

Towary wytwarzane przez Wnioskodawcę to między innymi:

Proces przetwarzania Towarów realizowany jest tylko w Polsce przez Wnioskodawcę. Towary nie są więc wytwarzane na rzecz B. w innych krajach niż Polska. Natomiast produkcja materiałów powierzonych przez B. odbywa się w Holandii, a materiałów powierzonych Wnioskodawcy przez inne podmioty z grupy C., także w innych krajach.

p. czy B. w momencie zlecania wytworzenia przez Wnioskodawcę Towarów zna już odbiorców końcowych na rzecz których sprzeda te Towary

W momencie zlecenia wytworzenia przez Wnioskodawcę Towarów B. zna odbiorców końcowych, na rzecz których sprzeda te Towary.

q. w jaki sposób, na jakich zasadach B. sprzedaje Towary na rzecz odbiorców końcowych (należy bez wskazywania szczegółowych informacji wskazać w jaki konkretnie sposób organizowany jest proces sprzedaży Towarów, w tym proces związany z przyjmowaniem zamówień, dokonywaniem sprzedaży oraz dostarczaniem Towarów)

Proces sprzedaży Towarów zorganizowany jest w ten sposób, że odbiorca końcowy kupuje Towary w B. w oparciu o kontrakty ramowe, w ramach których odbiorca końcowy określa przewidywane ilości Towarów, przeprowadzane są negocjacje cenowe, a także ustalane są warunki dostawy, w tym transportu. Po zawarciu kontraktu odbiorca końcowy informuje o zapotrzebowaniu na określone Towary, i składa zamówienie i Towary dostarczane są do odbiorcy końcowego zgodnie z ustalonymi warunkami dostawy.

r. czy B. poza usługami nabywanymi od Wnioskodawcy nabywa/będzie nabywał inne usługi bądź towary na terytorium Polski jeśli tak należy wskazać jakiego rodzaju usługi bądź towary będą nabywane w tym w jakim celu

Poza usługami nabywanymi od Wnioskodawcy, B. może nabywać w Polsce usługi transportowe w związku z dostawą Towarów do odbiorców końcowych.

s. czy usługi, których dotyczy pytanie stanowią usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n) ewentualnie/alternatywnie należy dokładnie i precyzyjnie opisać na czym konkretnie polega dana usługa, w jaki sposób jest realizowana, co dokładnie obejmuje, czego dotyczy, czy jest świadczona w odniesieniu do konkretnie określonej nieruchomości, która jest identyfikowalna co do jej położenia, co jest celem świadczonej usługi tak aby organ mógł określić miejsce świadczenia danej usługi

Usługi, których dotyczy pytanie, stanowią usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B., jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), miejscem świadczenia usług na rzecz B. przez Wnioskodawcę będzie, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejsce, w którym usługobiorca (B.) posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. poza terytorium kraju, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia polskiego VAT na fakturach wystawianych z tytułu usług świadczonych na rzecz B.?

2. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B., jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), jeżeli Wnioskodawca wystawi na rzecz B. fakturę z tytułu świadczonych usług wykazując na niej polską stawkę podatku VAT B. nie będzie uprawniona do odliczenia tego podatku?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1. Zdaniem Wnioskodawcy oraz B., w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B., jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), miejscem świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz B. będzie, na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejsce, w którym usługobiorca (B.) posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji, usługi Wnioskodawcy będą podlegały opodatkowaniu poza terytorium kraju, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia polskiego VAT na fakturach wystawianych z tytułu usług świadczonych na rzecz B.

2. Zdaniem Wnioskodawcy oraz B., w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B., jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), jeżeli Wnioskodawca wystawi na rzecz B. fakturę z tytułu świadczonych usług wykazując na niej polską stawkę podatku VAT B. nie będzie uprawniona do odliczenia tego podatku.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy (grupy zainteresowanych):

1. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.; "Ustawa o VAT"), opodatkowaniu VAT podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

2. Zgodnie z art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o VAT - dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług, jako podatnika rozumie się podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6. Stosownie do treści art. 28a pkt 1 lit. b ustawy o VAT - za podatnika uznaje się również osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku od wartości dodanej.

3. W świetle powyższych przepisów, usługi wykonywane przez Wnioskodawcę świadczone są na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, ponieważ B. jest podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą (na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej).

4. Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT - miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

5. Regulacje zawarte w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT wskazują, że w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

6. Mając na uwadze powyższe przepisy, dla oceny sposobu opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług konieczne jest wcześniejsze rozstrzygnięcie, czy B. będzie posiadał na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Rozstrzygnięcie ww. kwestii jest kluczowe dla Wnioskodawcy, ponieważ implikuje ono obowiązki podatkowe Wnioskodawcy w zakresie właściwego i zgodnego z przepisami rozliczenia i udokumentowania usług świadczonych na rzecz B.

7. Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane zarówno w przepisach ustawy o VAT, jak i przepisach aktów wykonawczych do tej ustawy. Definicji takiej nie zawiera również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE. L 347, z 11.12.2006, p. I, dalej: "Dyrektywa VAT"), ani poprzednio obowiązująca szósta Dyrektywa z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku 77/388/EWG (Dz. U.UE.L z 1977 Nr 145 str. I, dalej: "VI Dyrektywa").

8. Doprecyzowanie pojęcia "stałego miejsca prowadzenia działalności" zostało wprowadzone dopiero w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej "Rozporządzenie Rady"), obowiązujące, co do zasady, od 1 lipca 2011 r.

9. Dla celów określenia miejsca świadczenia usług stosuje się definicję stałego miejsca prowadzenia działalności zawartą w art. 11 Rozporządzenia Rady. Zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Rady - na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT - stałe miejsce prowadzenia działalności oznacza dowolne miejsce inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o której mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast, zgodnie z art. 11 ust. 3 Rozporządzenia Rady, fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

10. Pojęcie "stałego miejsca prowadzenia działalności" było również wielokrotnie przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE"), oraz wyroków polskich sądów administracyjnych i orzeczeń organów podatkowych.

11. Zgodnie z jednolitą linią orzeczniczą TSUE, stałe miejsce prowadzenia działalności może powstać jedynie w związku ze ściśle określonymi działaniami gospodarczymi podatnika.

W szczególności powstanie stałego miejsca działalności wymaga zaistnienia łącznie następujących elementów działalności gospodarczej, tj.:

12. Dopiero łączne spełnienie tych warunków - przy założeniu ich stałości w czasie określonej odpowiednim stopniem zaangażowania wskazującym, że działalność ta będzie prowadzona w sposób stały i nieprzemijający - pozwala na stwierdzenie istnienia w danym miejscu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

13. Potwierdzają to liczne orzeczenia TSUE zapadłe na gruncie różnych stanów faktycznych w czasie obowiązywania VI Dyrektywy.

Przykładowo w wyroku z 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sari przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern (C-73/06) TSUE stwierdził: "Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości, poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług. (...) Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (...) Zwłaszcza jeżeli chodzi o działalność transportową, to pojęcie (stałego przedsiębiorstwa) oznacza, dla celu wspólnotowych przepisów dotyczących podatku VAT, co najmniej pomieszczenie biurowe, w którym mogą być sporządzane umowy i z którego mogą być podejmowane decyzje dotyczące zwykłego zarządu (...). Stałym przedsiębiorstwem nie jest trwałe urządzenie używane przez danego przedsiębiorcę do działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym (...)."

Podobne stanowisko prezentowane jest m.in. w wyroku z 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Miite-Altstadt (C-168/84).

14. W wyroku z 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV, TSUE stwierdził (teza nr 16), że "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny". Oznacza to, zdaniem TSUE, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość:

Analogiczne stanowisko Trybunał zajął w wyroku w sprawie C-390/96 (Lease Plan Luxembourg SA), w którym stwierdził, że: "Jeżeli spółka leasingowa nie posiada w danym państwie członkowskim ani swojego personelu, ani struktury organizacyjnej charakteryzującej się wystarczającym poziomem trwałości, która umożliwiałaby zawieranie umów oraz podejmowanie decyzji na poziomie zarządu, w związku z czym usługi, o których mowa, mogłyby być świadczone w sposób niezależny, nie można mówić o stałej siedzibie spółki w tym państwie".

15. Również polskie sądy administracyjne, w oparciu o orzecznictwo TSUE, przyjmują podobną linię orzeczniczą.

Między innymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 26 czerwca 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 110/09) stwierdził: "(...) TSUE zdefiniował pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności jako to, gdzie podmiot posiada zasoby ludzkie, zasoby techniczne a także infrastrukturę umożliwiającą zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych. Nadto, powyższe zasoby i infrastruktura muszą charakteryzować się pewną stałością oraz umożliwiać świadczenie usług w sposób niezależny".

16. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1979/16, wpisującym się w aktualną linię orzeczniczą organów podatkowych oraz sądów, słusznie podsumował: "okoliczność, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie dla zaistnienia stałego miejsca działalności, powinna być oceniana każdorazowo w kontekście konkretnych usług lub dostaw, na co wskazuje już ten fakt, że art. 11 Rozporządzenie odrębnie definiuje stałe miejsce dla celów nabycia (ust. 1) i odrębnie dla celów sprzedaży (ust. 2). Nie jest więc właściwe dokonywanie oceny, czy podmiot w ogóle (w kontekście całej swojej działalności w kraju innym, niż kraj siedziby) posiada miejsce stałej działalności, nie należy ujmować łącznie zasobów związanych wyłącznie z nabyciem oraz wyłącznie ze sprzedażą".

17. W powyższym wyroku wskazano również: "Usługi zawsze przecież wykonuje jakiś personel, toteż pominięcie tego wymogu władztwa oznaczałoby, że to kryterium jest spełnione zawsze, niezależnie od zakresu uprawnień podmiotu do władczego kierowania takim personelem, sprawowania nad nim kontroli albo narzucania sposobu wykonywania zleconej usługi. Pracownicy Podwykonawcy nie mogą być więc uznani za element zasobów Skarżącej."

18. Do sformułowanego przez TSUE pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności odwoływały się także organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego.

19. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 5 marca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.8.2019.1.AW przyznał rację wnioskodawcy w analogicznym stanie faktycznym do przedstawionego w niniejszym wniosku: Usługodawca (z siedzibą na terytorium Polski) jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, w skład której wchodzą również spółki z Litwy i ze Szwecji. Zgodnie z planowanym modelem biznesowym, podmioty te będą kupowały od kontrahenta w Danii towary (elementy aluminiowe), które będą bezpośrednio transportowane do magazynu usługodawcy w Polsce. Towary te będą magazynowane (do sześciu miesięcy), będą podlegały obróbce, a następnie będą wysyłane na Litwę i do Szwecji. W żadnym momencie prawo do rozporządzania towarami jak właściciel nie zostanie przeniesione na usługodawcę (będzie on świadczyć usługi na materiale powierzonym). W podanym stanie faktycznym organ interpretacyjny stwierdził, co następuje: "We wniosku podano m.in., że spółki nie będą posiadać na terytorium kraju oddziału ani przedstawicielstwa. Nie będą właścicielami ani nie będą wynajmować lub posiadać w Polsce żadnych obiektów/pomieszczeń czy też urządzeń służących do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Nie będą też posiadać żadnego tytułu prawnego do korzystania z pomieszczeń, w których przechowywane będą Towary. Spółka Szwedzka ani Spółka Litewska nie będą zatrudniać na terytorium Polski pracowników oraz nie będą delegować pracowników do Polski na stałe ani okresowo. Spółki te nie będą również dysponować na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Spółki i byliby poddani ich kontroli jak własny personel. Spółki te nie będą nadzorowały, kierowały ani kontrolowały działalności Spółki, ani też nie będą wydawały poleceń lub instrukcji jej pracownikom. Wszelkie decyzje o charakterze zarządczym mające wpływ na działalność tych spółek są i będą podejmowane przez odpowiedni personel w krajach ich siedziby. Pracownicy Spółki nie będą posiadali pełnomocnictwa do zawierania w imieniu i na rzecz Spółki Litewskiej lub Spółki Szwedzkiej umów handlowych, w rozumieniu zarówno formalnym jak i faktycznym, ani realizowania w ich imieniu jakichkolwiek czynności. (...) Tym samym należy potwierdzić stanowisko, że spółki nie będą posiadały stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. (...) Zatem usługi będą opodatkowane w państwach, gdzie nabywcy będący podatnikami (Spółka Litewska i Spółka Szwedzka) posiadają siedziby działalności gospodarczej, co oznacza, że czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej."

20. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 29 sierpnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.146.2018.1.JS uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, stwierdzając: "W analizowanej sprawie, w planowanej strukturze działalności, Kontrahent Wnioskodawcy nie będzie miał zależnego od siebie personelu. To Wnioskodawca, z pomocą swojego personelu, świadczy usługi dla Kontrahenta polegające głównie na cięciu powierzonego materiału i organizacji wysyłki do odbiorców. Zauważyć również należy, że to Kontrahent Wnioskodawcy we własnym zakresie wykonuje czynności związane z dostawą, tj. negocjacje, zawieranie umów, odbieranie zleceń. Zaplecze Wnioskodawcy nie jest zatem w żaden sposób wykorzystywane przez Kontrahenta do celów działalności gospodarczej prowadzonej z tego miejsca. Wnioskodawca wskazał wprost we wniosku, że Kontrahent nie będzie posiadał jakiejkolwiek przestrzeni Wnioskodawcy do swojej wyłącznej dyspozycji, a także nie będzie miał jakiejkolwiek prawnej ani faktycznej kontroli nad infrastrukturą i personelem Wnioskodawcy. Kontrahent będzie mógł być wprawdzie zaangażowany w procedurę kontroli wydajności procesu cięcia (w przypadku odchyleń od zakładanej wydajności Wnioskodawca oraz Kontrahent wspólnie ustaliliby przyczyny rozbieżności), jednak kontrola jakości prowadzona będzie przez pracowników Wnioskodawcy, a personel Kontrahenta nie będzie uczestniczył w niej osobiście, ani też nie będzie sprawował w tym zakresie nadzoru. Nie można zatem stwierdzić, że Kontrahent prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w siedzibie w państwie członkowskim, gdyż nie posiada on zaplecza na terytorium kraju i jest jedynie odbiorcą usług, świadczonych przez Wnioskodawcę w całości przy pomocy personelu oraz infrastruktury należących do Wnioskodawcy. Ponadto w przedmiotowej sprawie wszelkie decyzje dotyczące działalności przedsiębiorstwa Kontrahenta, dotyczące procesu produkcji, sprzedaży, reklamacji, podejmowane są przez personel Kontrahenta za granicą (Wnioskodawca może jedynie uczestniczyć w rozpatrywaniu reklamacji, jeżeli wada produktu powstała z jego winy), co wskazuje na brak niezależności czynności wykonywanych na terenie kraju od działalności głównej. Tym bardziej, że z zaprezentowanego przez Wnioskodawcę własnego stanowiska wynika, że wszelkie strategiczne oraz operacyjne działania dotyczące sprzedaży produktów końcowych przez Kontrahenta, tj. decyzje biznesowe, nawiązywanie relacji handlowych, negocjacje, zawieranie umów, odbiór zleceń, ustalanie planu produkcji, miejsca przeznaczenia etc. podejmowane będą poza terytorium Polski. (...) W związku z powyższym, w opinii Organu, w przedmiotowej sprawie Kontrahent Wnioskodawcy nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej."

21. Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji prawa podatkowego z 16 września 2011 r. (sygn. IPPP3/443-842/11-4/MPe) stwierdził: "Analizując powyższe kryteria w kontekście opisu sprawy, stwierdzić należy, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp. Korzysta jedynie z infrastruktury Zleceniobiorcy. Nie zatrudnia również własnych pracowników, a wszelkie prace wykonywane są przez pracowników Zleceniobiorcy w ramach usługi świadczonej na rzecz Spółki. Wszelkie decyzje strategiczne dla sprzedaży dokonywanej w Polsce, jak również związane z tym decyzje zarządcze podejmowane są w Austrii. Spółka osobiście lub za pośrednictwem innych podmiotów dokonuje analizy rynku, jak również wyszukuje potencjalnych odbiorców na terytorium RP. Spółka we własnym zakresie, poprzez pracowników zatrudnionych w Austrii i działających na terytorium Austrii, bezpośrednio kontaktuje się z potencjalnymi klientami w celu przeprowadzenia negocjacji i podpisania umowy".

22. Podobnie orzekł Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2016 r. (sygn. ILPP4/4512-1-72/16-2/KM) "Jak wskazał Wnioskodawca, spółka singapurska:

Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane regulacje prawne, należy stwierdzić, że spółka singapurska nie będzie posiadała na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ nie zostaną łącznie spełnione wymienione wcześniej przesłanki powodujące powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności."

23. W interpretacji indywidualnej z 8 kwietnia 2015 r., sygn. IPPP3/4512-38/15-4/JF Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał przedstawioną ocenę prawną i odstąpił od uzasadnienia prawnego w kontekście następującej argumentacji wnioskodawcy, dotyczącej wykorzystania magazynu: "Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, X nie korzysta w Polsce z żadnej infrastruktury poza możliwością korzystania z magazynu w celu czasowego składowania komponentów i wyrobów gotowych. Magazyn ten jednak będzie pełnił jedynie funkcję pomocniczą względem działalności Wnioskodawcy, tj. będzie on ułatwiać organizację procesu przywozu do Polski materiałów oraz wywozu z Polski gotowych produktów. Jeśli jakieś towary zostaną wysłane bezpośrednio do klienta, stanie się tak wyłącznie przez wzgląd na dążenie do uproszczenia procesu logistycznego i zminimalizowania związanych z tym kosztów. (...) Takie wykorzystanie magazynu nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, co potwierdzają interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydawane w analogicznych przypadkach. Przykładowo w interpretacji z 3 września 2013 r. o nr ILPP4/443-277/13-2/ISN Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że podmiot szwajcarski, zlecający podmiotowi polskiemu produkcję na zlecenie, nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w przypadku gdy: "Co do zasady nie planuje się przechowywania zapasów gotowych produktów w Polsce. Możliwe będą jednak sytuacje, w których gotowe produkty będą przez jakiś czas (głównie ze względu na czas potrzebny na zorganizowanie właściwego transportu) składowane przez "Ay" (podmiot Szwajcarki - przyp. Wnioskodawcy) w magazynie należącym i prowadzonym przez "Ax" (podmiot polski, świadczący usługę produkcji na zlecenie> - przyp. Wnioskodawcy). W takim przypadku "Ax" będzie odpowiedzialna za zarządzanie stanem magazynowym wyrobów gotowych oraz za zapewnienie odpowiedniego poziomu zapasów gotowych produktów przeznaczonych do natychmiastowej wysyłki w racjonalnie przewidzianej ilości."

24. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-954/14-4/KT, organ interpretacyjny potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy - spółki prawa irlandzkiego. W interpretacji tej organ stwierdził, że spółka ta nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności w związku z korzystaniem z usług polskiej spółki powiązanej, świadczącej usługi magazynowania, rozładowywania i pakowania towarów stanowiących własność spółki irlandzkiej w magazynie spółki polskiej, w sytuacji gdy wszelkie decyzje dotyczące prowadzonej działalności podejmowane były przez spółkę w Irlandii.

25. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lutego 2015 r., nr IPPP3/443-1146/14-5/JŻ, jako kluczowe cechy wskazane przez organ podatkowy decydujące o powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zostały: "zapewnienie dla potrzeb prowadzonej działalności fachowego personelu, który ma możliwość negocjacji i zamówień w związku z projektem oraz posiadanie w Polsce minimalnych środków technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności, w tym najem kontenerów i biur".

26. Samo korzystanie z usług innego podmiotu, nawet jeżeli współpraca ma charakter stały, w przypadku braku odpowiedniej infrastruktury i personelu na terenie kraju, który umożliwiłby odbiór i wykorzystanie usług nie kreuje dla zagranicznego podmiotu stałego miejsca prowadzenia działalności za granicą (por. np. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 września 2015 r., nr IPPP3/4512-531/15-2/KT).

27. Natomiast, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 listopada 2011 r., nr IPPP3/443-518/12-6/S/SM, posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zdeterminowane zostało m.in. faktem funkcjonalnego dysponowania pracownikami usługodawcy.

28. Samo posiadanie maszyn zlokalizowanych na terenie Polski nie przesądza - w świetle praktyki organów podatkowych - o posiadaniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowisko takie zostało zawarte m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w z dnia 20 kwietnia 2015 r. (sygn. ILPP4/4512-1-36/15-2/ISN), którym organ stwierdził, że "pomimo tego, że wynajmuje on na terytorium kraju powierzchnię produkcyjną i posiada własne maszyny, nie posiada tu żadnego swojego pracownika - wszystkimi sprawami produkcyjnymi i administracyjnymi zajmuje się Zainteresowany (zapewnia kontrahentowi z Niemiec ciągłość produkcji, zaplecze administracyjne, dba o wynajmowaną powierzchnię produkcyjną oraz o jego maszyny). Wszystkie decyzje podejmowane są przez kontrahenta w siedzibie jego spółki w Niemczech. Tym samym, kontrahent niemiecki nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, ponieważ w przedmiotowej sprawie nie zostały łącznie spełnione wszystkie wymienione wcześniej przesłanki powodujące powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności".

29. W interpretacji z 30 kwietnia 2013 r. o nr IPPP3/443-101/13-2/k.c. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że "w świetle definicji stałego miejsca prowadzenia działalności (...) należy uznać, iż nawet gdy spełnione zostaną wymogi wystarczającego zaplecza i stałości, dla powiązania nabywanych usług z tym miejscem, konieczne będzie uznanie, iż świadczone są one dla własnych potrzeb tego miejsca, a nie dla potrzeb miejsca siedziby podatnika. Z powyższego wynika, że w miejscu będącym stałym miejscem prowadzenia działalności powinno być możliwe wykorzystanie usług dostarczonych dla tego miejsca. (...) To siedziba Spółki w Norwegii pozostaje również beneficjentem kontraktu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z kontraktem. W konsekwencji, siedziba Spółki w Norwegii jest odbiorcą wszelkich zysków z realizacji kontraktu, ponosi ona również wszelkie negatywne skutki strat związanych z realizacją kontraktu. Biorąc to pod uwagę należy uznać, że usługi świadczone na rzecz Spółki w związku z minimalizacją kontraktu w Polsce, faktycznie są realizowane na potrzeby siedziby Spółki w Norwegii a nie potrzeby stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Siedziba spółki w Norwegii powinna zostać uznana, jako odbiorca dostarczonych usług, a w Polsce usługi te zostały jedynie wyświadczone."

30. Analogiczne stanowiska zajmowały organy w indywidualnych interpretacjach wydawanych na gruncie podobnych stanów faktycznych (m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z 21 listopada 2016 r., sygn. 1462.IPPP3.4512.735.2016.1.JŻ, z 13 października 2011 r., sygn. IPPP3/443-984/12-2/MPe, w interpretacji z 28 listopada 2011 r., sygn. IPPP3/443-121/11-4KC i w interpretacji z dnia 29 grudnia 2011 r., sygn. IPPP3/443-1294/11-4/LK).

31. W odniesieniu do czynności składowania towarów, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 3 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.345.2018.2.PC stwierdził: "W konsekwencji uznać należy, że świadczenia realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta stanowią jedną kompleksową usługę gdzie usługą główną jest przetwarzanie powierzonego surowca tj. produkcja przetworów owocowych, a usługi z nią związane takie jak usługi składowania stanowią usługi pomocnicze. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi podlegają opodatkowaniu w sposób jednolity właściwy dla świadczenia podstawowego (głównego), tj. przetwarzania powierzonego surowca. (...) Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług składowania jest miejsce świadczenia usługi przetwarzania powierzonego surowca stanowiącej usługę główną. Usługi przetwarzania powierzonego surowca nie stanowią usług związanych z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy."

32. Końcowo należy podkreślić, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 5 grudnia 2014 r. sygn. IPPP3/443-994/14-2/JF w identycznym zdarzeniu przyszłym przyznał rację wnioskodawcy, odstępując od uzasadnienia prawnego.

33. W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca podkreśla, że B.:

Ponadto nie przewiduje się, by jacykolwiek pracownicy B. mieli być trwale lub długookresowo oddelegowani do pracy w Polsce (np. w celu negocjacji i zawierania umów z klientami B.).

Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca świadczy na rzecz B. usługi na materiale powierzonym (skutkujące wytworzeniem Towarów) z wykorzystaniem własnego personelu. B. nie jest uprawniony do korzystania z tego personelu, nie wydaje mu poleceń ani instrukcji, nie kieruje takim personelem, nie sprawuje nad nim kontroli i nie narzuca sposobu wykonywania zleconej usługi.

34. Natomiast w kontekście usług wystawiania faktur świadczonych przez Wnioskodawcę, trzeba wskazać, iż potrzeba nabycia takiej usługi ze strony B. świadczy o fakcie, że nie posiada on w Polsce zaplecza personalnego ani technicznego (brak pracowników i biura).

35. Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle zarówno definicji zawartej w Rozporządzeniu Rady jak też przywołanego powyżej orzecznictwa i rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności przez organy interpretacyjne, prowadzona przez B. w Polsce działalność nie spełnia przesłanek pozwalających na uznanie jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. W szczególności, B. nie posiada w Polsce odpowiedniej struktury, zarówno w zakresie personalnym jak i technicznym, która jest koniecznym elementem uznania, że podatnik posiada w danym miejscu stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Zaangażowanie Wnioskodawcy w proces dostarczania towarów należących do B. do ostatecznych odbiorców ograniczać się ma do (i) nadawania towarów których transport zorganizuje i pokryje jego koszty B., (ii) okazjonalnego przechowywania zapasów Towarów koniecznego do czasu ich wysyłki oraz (iii) incydentalnej organizacji transportu na zlecenie B. Należy zauważyć, że z perspektywy B. okazjonalne przechowywanie zapasów Towarów przez Wnioskodawcę nie jest celem realizowanego świadczenia, lecz jedynie elementem kompleksowej usługi przetwarzania Towarów. Tego rodzaju przechowywanie zawsze jest elementem podobnych usług z uwagi na uwarunkowania procesu produkcyjnego oraz logistycznego.

36. Jak wskazał TSUE, stałość wiąże się również z niezależnością w tym znaczeniu, że zorganizowane trwale zaplecze personalne i techniczne jest w stanie niezależnie funkcjonować w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Istotnym warunkiem powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest zatem to, aby aktywa techniczne i personalne posiadane (z zamiarem stałości) w danym kraju tworzyły strukturę niezależną i samodzielną, w takim stopniu, aby w ramach tej struktury możliwe było zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych w zakresie kwestii, które dotyczą tego stałego miejsca prowadzenia działalności oraz działalności gospodarczej prowadzonej przez to miejsce. W przypadku B. nie dochodzi do powstania w Polsce żadnej struktury zdolnej do samodzielnego działania i podejmowania decyzji biznesowych. Wnioskodawca jest odrębnym podmiotem, prowadzącym działalność gospodarczą na własny rachunek i ryzyko, który nie ma ani prawa, ani możliwości podejmowania niezależnych decyzji zarządczych w imieniu lub na rachunek B.

37. W świetle definicji stałego miejsca prowadzenia działalności, wspomniana struktura ma nie być tylko odbiorcą usług świadczonych dla potrzeb "centrali" podatnika. Usługi faktycznie mają być świadczone i wykorzystywane dla własnych potrzeb tej struktury, a nie dla potrzeb miejsca siedziby podatnika. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. To siedziba B. w Holandii pozostaje beneficjentem zawartych umów sprzedaży Towarów i ponosi ryzyko ekonomiczne z tym związane. W konsekwencji, siedziba B. jest odbiorcą wszelkich zysków ze sprzedaży Towarów, ponosi ona również wszelkie negatywne skutki strat z tym związane. Biorąc to pod uwagę, należy uznać, że usługi świadczone na rzecz B., faktycznie są realizowane na potrzeby siedziby B. Siedziba B. powinna zatem zostać uznana jako odbiorca dostarczonych usług, a w Polsce usługi te zostały jedynie wyświadczone (por. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 kwietnia 2013 r. o nr IPPP3/443-101/13-2/k.c.).

38. Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, B. nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

39. W rezultacie, Wnioskodawca oraz B. stoją na stanowisku, że dla celów opodatkowania VAT usług świadczonych przez niego na rzecz B. zastosowanie znajdzie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT wskazujący jako miejsce opodatkowania miejsce, w którym usługobiorca (B.) posiada siedzibę działalności gospodarczej, albowiem B. nie posiada i nie będzie posiadał ani siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. W konsekwencji, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, faktury wystawiane przez Wnioskodawcę na rzecz B. powinny zawierać adnotację "odwrotne obciążenie". W praktyce zatem, Wnioskodawca będzie wystawiał na rzecz B. faktury bez podatku od towarów i usług z zagranicznymi numerami VAT, pod którymi B. zidentyfikowany jest na potrzeby podatku od wartości dodanej, wskazując jednocześnie, że dokumentują one świadczenie usług, w przypadku których obowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest nabywca tych usług.

40. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 3 września 2013 r., sygn. ILPP4/443- 277/13-2/ISN wydanej w oparciu o analogiczny stan faktyczny, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził stanowisko zaprezentowane przez podatnika, zgodnie z którym: "W związku z powyższym "Ax" stoi na stanowisku, że dla celów opodatkowania VAT usługi świadczonej przez nią w oparciu o Umowę na rzecz "A" zastosowanie znajdzie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT wskazujący jako miejsce opodatkowania miejsce, w którym usługobiorca ("Ay") posiada siedzibę działalności gospodarczej (Szwajcaria) albowiem "A" - w jej opinii - nie posiada ani siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. W konsekwencji - zdaniem "Ax" - nie będzie na niej ciążyć obowiązek naliczenia polskiego VAT z tytułu usług świadczonych na rzecz "Ay" na podstawie Umowy."

41. Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 25 czerwca 2013 r., sygn. IBPP4/443-137/13/BP: "Mając na uwadze fakt, że miejscem opodatkowania świadczonych usług będzie terytorium inne niż Polska, Wnioskodawca będzie zobowiązanym do wystawienia faktury, która winna zawierać adnotację "odwrotne obciążenie" w sytuacji gdy obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca usługi."

42. Analogiczne stanowisko zajął też m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z 27 czerwca 2013 r., sygn. IBPP4/443-172/13/PK.

43. W konsekwencji, jeżeli Wnioskodawca wystawi na rzecz B. fakturę z tytułu świadczonych usług wykazując na niej polską stawkę podatku VAT B. nie będzie uprawniona do odliczenia tego podatku, gdyż miejscem opodatkowania świadczonych usług będzie terytorium inne niż Polska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego:

* nieprawidłowe w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności przez B. w Polsce, miejsca świadczenia usług oraz wykazania podatku na wystawionych przez Wnioskodawcę fakturach,

* nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez B. usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jednocześnie w art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy wskazano, że w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie".

Z opisu sprawy wynika, że A. (Wnioskodawca) oraz B. (B.) należą do jednej grupy kapitałowej oraz są podmiotami powiązanymi. B. jest jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy i wykonuje względem Wnioskodawcy przysługujące mu prawa korporacyjne i właścicielskie, w tym na zgromadzeniach wspólników. Wnioskodawca wykonuje na rzecz B. czynności stanowią tzw. usługę na materiale powierzonym (ang. toll manufacturing), której celem jest dostarczenie B. przetworzonych przez Wnioskodawcę towarów, które będą wolne od jakichkolwiek istotnych wad i które będą następnie sprzedawane przez B. na rzecz jego klientów (odbiorców końcowych przetworzonych materiałów). Łańcuch dostaw funkcjonuje obecnie i będzie funkcjonował w przyszłości w następujących wariantach: materiały (surowce, półprodukty) B. są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę odsyłane do siedziby B. w Holandii lub materiały (surowce, półprodukty) B. są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę nie będą odsyłane do siedziby B., ale wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską.

Wątpliwości Zainteresowanych sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia czy w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B., jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), miejscem świadczenia usług na rzecz B. przez Wnioskodawcę będzie, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, miejsce, w którym usługobiorca (B.) posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. poza terytorium kraju, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia polskiego VAT na fakturach wystawianych z tytułu usług świadczonych na rzecz B.

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy określić czy B. w związku z działaniami realizowanymi na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej" została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej "rozporządzeniem".

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej", odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc "stworzyć" wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 oraz NSA sygn. I FSK 1313/17 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o "stałym miejscu prowadzenia działalności". Jak wynika z samej nazwy "stały", to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności, aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też "własna" infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto, orzecznictwo TSUE wskazuje również, że nie można wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej mającej siedzibę w innym państwie, wyłącznie opierając się na facie, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną. W takim przypadku istotna jest analiza stosunków umownych między rzeczoną spółką, a jej spółką zależną w celu określania czy pierwsza z nich posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim. Należy więc uwzględnić szereg kryteriów w celu ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Obejmuje to przede wszystkim analizę charakteru i zastosowania świadczonej usługi na rzecz podatnika-usługobiorcy czy też badanie stosunków umownych między spółką dominującą oraz spółką zależną.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawionej sprawy należy stwierdzić, że działalność B. realizowana w Polsce spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, bowiem cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. W przedmiotowej sprawie prowadzenie części działalności w Polsce wynika z długotrwałego posiadania przez B. w Polsce wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia części działalności gospodarczej oraz istnienia pewnej minimalnej skali działalność gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność B. w Polsce nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. Jak wskazano B. jest producentem i dystrybutorem wysoce precyzyjnych produktów i podzespołów wykonanych z formowania gumy, wyrobów gumowo-metalowych, silikonu, oraz tworzyw termoplastycznych i termoutwardzalnych. B. posiada w kraju siedziby działalności gospodarczej (Holandii) zakłady produkcyjne, w których produkowane są gotowe produkty, a także surowce i półprodukty przetwarzane przez Wnioskodawcę w Polsce. B. posiada także w Holandii swoje biura, a także zaplecze dystrybucyjno-logistyczne. Natomiast, jak wskazano, w Polsce działalność Wnioskodawcy sprowadza się do przesyłania do Polski materiałów (surowców, półproduktów), przetworzeniu przesyłanych materiałów (surowców, półproduktów) na Towary oraz m.in. sprzedaży tych Towarów z terytorium Polski odbiorcom końcowym zlokalizowanym w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską. Przy tym jak wskazano Towary sprzedawane z terytorium Polski odbiorcom końcowym zlokalizowanym w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską są produkowane w wyniku przetworzenia powierzonych materiałów tylko w Polsce (jak wskazano proces przetwarzania Towarów realizowany jest tylko w Polsce przez Wnioskodawcę, Towary nie są wytwarzane na rzecz B. w innych krajach niż Polska). Jak wskazano w celu powstania Towarów B. przesyła do Polski materiały (surowce, półprodukty). Materiały powierzone przez B., czyli surowce i półprodukty, należy utożsamiać głównie z wytwarzanymi przez B. tworzywami termoplastycznymi, termoutwardzalnymi, silikonem i gumą, a także ich kombinacjami. Następnie Wnioskodawca, czyli kontrahent posiadający siedzibę na terytorium Polski przy użyciu własnych zasobów technicznych oraz personalnych używając, w przypadku wystąpienia takiej konieczności, swoich materiałów (w szczególności takich jak oleje, gazy techniczne, opakowania czy granulat do prania) przetwarza powierzone materiały na Towary. Wnioskodawca na żadnym etapie świadczenia usługi nie nabywa żadnych materiałów od B., a tym samym nie ma prawa do rozporządzania powierzonymi Towarami jak właściciel. W Polsce Wnioskodawca na rzecz B. wykonuje m.in. czynności polegające na ręcznym sortowaniu i selekcji wadliwych elementów plastikowych, gumowych i metalowo-gumowych zgodnie ze szczegółowymi wytycznymi klienta zagranicznego, ręcznym łączeniu elementów plastikowych, metalowych, gumowych, wulkanizacji elementów gumowych, metalowo-gumowych, wygrzewaniu elementów gumowych, metalowo-gumowych, kriogenicznym usuwaniu wypływek z elementów gumowych, metalowo-gumowych, pokrywaniu elementów gumowych środkami zmniejszającymi tarcie, wykrawaniu z powierzonego surowca elementów gumowych, metalowo-gumowych za pomocą pras pneumohydraulicznych, mimośrodowych i narzędzi ręcznych, szlifowaniu, gratowaniu elementów metalowo-gumowych oraz elementów plastikowych, wierceniu otworów w elementach plastikowych oraz gumowych, cięciu elementów plastikowych, myciu i suszeniu elementów gumowych, metalowo-gumowych, testowaniu funkcjonalności, wykonywaniu pomiarów kontrolnych elementów plastikowych, gumowych, metalowo-gumowych, czyszczeniu, piaskowaniu, konserwacji, naprawie i wykonywaniu na zlecenie narzędzi, kontroli jakościowej przetwarzanych towarów. Wskazane czynności stanowią tzw. usługę na materiale powierzonym i jej celem jest dostarczenie B. przetworzonych przez Wnioskodawcę Towarów, które są wolne od jakichkolwiek istotnych wad i które są następnie sprzedawane przez B. na rzecz odbiorców końcowych. Przy tym, współpraca B. z Wnioskodawcą planowana jest na czas nieokreślony. Ponadto Wnioskodawca świadczy usługi (wytwarza Towary) zgodnie z wytycznymi wskazanymi przez B. w zakresie parametrów i specyfikacji finalnego Towaru. Wnioskodawca wytwarza Towary według parametrów i specyfikacji dostarczonych przez B., które dotyczą ściśle produktów zaprojektowanych przez B. Co więcej Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykonuje świadczenia wyłącznie na rzecz B. oraz innych podmiotów powiązanych z grupy C. Jednocześnie, Wnioskodawca może świadczyć usługę wystawiania faktur do klientów końcowych w imieniu i na rzecz B. Natomiast poza usługami nabywanymi od Wnioskodawcy, B. może nabywać w Polsce usługi transportowe w związku z dostawą Towarów do odbiorców końcowych. Zatem działalność B. realizowana w Polsce spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Zatem z wniosku wynika, że B. dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu stałego miejsca prowadzenia działalności. Mając na uwadze wskazane informacje należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium Polski. B. poprzez współpracę z Wnioskodawcą oraz innymi podmiotami, które świadczą usługi transportowe zapewnia ewentualne przechowywanie materiałów (w przypadku gdy istnieje taka konieczność), produkcję Towarów (tylko na terytorium Polski), ewentualne przechowywanie Towarów (w przypadku gdy istnieje taka konieczność), możliwość dostarczenia Towarów do odbiorców końcowych. Przy tym B. zapewnia Wnioskodawcy materiały (surowce, półprodukty) służące produkcji Towarów. Jednocześnie produkcja Towarów w ramach przetworzenia materiałów odbywa się wyłącznie w Polsce czyli w kraju siedziby działalności gospodarczej nie są produkowane Towary. Natomiast współpraca B. z Wnioskodawcą planowana jest na czas nieokreślony (grupa C. obecnie nie przewiduje zakończenia produkcji Towarów, czy zmiany modelu działalności). Zatem, cechy i skala posiadanego w kraju zaplecza personalnego i technicznego umożliwiają B. w sposób stały prowadzenie części działalności gospodarczej na terytorium Polski. B. mimo, że w Polsce nie posiada oddziału czy przedstawicielstwa; nie zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę ani umów cywilnoprawnych; nie posiada biura ani nie wynajmuje nieruchomości ani infrastruktury; nie kieruje ani nie zarządza bieżącą działalnością Wnioskodawcy; podejmuje decyzje o charakterze zarządczym, w tym decyzje dotyczące składania zamówień na usługi u Wnioskodawcy i decyzje o wykorzystaniu wytworzonych Towarów, bezpośrednio kontaktuje się z potencjalnymi klientami w celu przeprowadzenia negocjacji i podpisania umowy, podejmuje wszelkie strategiczne oraz operacyjne działania i decyzje dotyczące sprzedaży z terytorium Holandii; nie udziela pracownikom Wnioskodawcy pełnomocnictwa do zawierania umów handlowych dysponuje na terytorium Polski niezbędną infrastrukturą w celu prowadzenia części działalności gospodarczej w zakresie produkcji i sprzedaży Towarów.

Jak już wskazano w treści niniejszej interpretacji, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego (podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym). W analizowanym przypadku należy stwierdzić, że B. posiada kontrolę nad zapleczem personalnym i technicznym Wnioskodawcy. Co prawda, B. nie posiada dostępu ani prawa do korzystania z pomieszczeń czy urządzeń Wnioskodawcy ani nie jest uprawniona do wydawania poleceń lub kontroli nad personelem Wnioskodawcy. Należy jednak zauważyć, że B. nawiązała współpracę z Wnioskodawcą w celu dostarczenia B. przetworzonych przez Wnioskodawcę Towarów, które będą wolne od jakichkolwiek istotnych wad i które będą następnie sprzedawane przez B. na rzecz jego klientów (odbiorców końcowych przetworzonych materiałów). Jednocześnie wskazano, że Wnioskodawca wytwarza Towary według parametrów i specyfikacji dostarczonych przez B., które dotyczą ściśle produktów zaprojektowanych przez B.

0 Wnioskodawca świadczy usługi (wytwarza Towary) zgodnie z wytycznymi wskazanymi przez B. w zakresie parametrów i specyfikacji finalnego Towaru.

Ponadto w analizowanym przypadku bez znaczenia pozostaje okoliczność, że B. podejmuje decyzje o charakterze zarządczym z terytorium Holandii, gdzie na stałe przebywają członkowie zarządu B., bowiem stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie można utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z decyzjami zarządczymi, które nie mają miejsca w kraju. Istotny jest fakt, że decyzje, które zapadają w kraju siedziby dotyczą w rzeczywistości działalności prowadzonej w Polsce w zakresie przetwarzania towarów i ich dystrybucji. Jednocześnie, określenie miejsca funkcji naczelnego zarządu przedsiębiorstwa ma znaczenie w przypadku ustalania miejsca siedziby prowadzenia działalności gospodarczej, natomiast funkcje te nie decydują o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, należy stwierdzić, że B. posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednocześnie, jak wskazano, usługi, których dotyczy pytanie, stanowią usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Przy tym, wskazano, że usługi stanowią tzw. usługę na materiale powierzonym (ang. toll manufacturing), której celem jest dostarczenie B. przetworzonych przez Wnioskodawcę Towarów, które będą wolne od jakichkolwiek istotnych wad i które będą następnie sprzedawane przez B. na rzecz jego klientów i są świadczone w dwóch wariantach. W pierwszym wariancie materiały (surowce, półprodukty) B. są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę odsyłane do siedziby B. w Holandii. W drugim wariancie materiały (surowce, półprodukty) B. są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę nie są odsyłane do siedziby B., ale wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską. Przy tym wskazano, że Wnioskodawca prowadzi dokumentację potwierdzającą odbiór powierzonych materiałów jak również wywóz Towarów do Holandii do B. (w szczególności dokumenty przewozowe CMR).

Zatem, należy wskazać, że w drugim wariancie usługi przetwarzania są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W przypadku, gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę nie są odsyłane do siedziby B., ale wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską nie można uznać, że usługi przetwarzania są świadczone na rzecz siedziby B. W przypadku, gdy usługi przetwarzania dotyczą materiałów, które po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę nie są odsyłane do siedziby B., ale są wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską należy uznać, że są związane z działalnością B. prowadzoną na terytorium Polski przy wykorzystaniu stałego miejsca prowadzenia działalności, czyli w tym wariancie usługi przetwarzania B. wykorzystuje do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski. W konsekwencji, należy stwierdzić, że w drugim wariancie usługi przetwarzania materiałów na zlecenie B. skoro są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności B. w Polsce podlegają opodatkowaniu stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy w Polsce. W konsekwencji, w drugim wariancie usługi nie podlegają opodatkowaniu stasowanie do art. 28b ust. 1 ustawy w miejscu siedziby B., lecz na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy w Polsce, tj. kraju, w którym B. posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone przedmiotowe usługi. Tym samym Wnioskodawca wystawiając faktury dokumentujące świadczenie usług w drugim wariancie nie powinien umieszczać wyrazów "odwrotne obciążenie" lecz wykazać podatek od towarów i usług.

Natomiast w pierwszym wariancie, gdy usługi przetwarzania dotyczą materiałów, które po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę odsyłane są do siedziby B. w Holandii należy uznać, że usługi przetwarzania są świadczone na rzecz siedziby B. W przypadku, gdy usługi przetwarzania dotyczą materiałów, które są odsyłane do siedziby B. w Holandii nabywane usługi przetwarzania B. wykorzystuje do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Holandii. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz B. usługi przetwarzania materiałów, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy, w pierwszym wariancie należy uznać za świadczone na rzecz znajdującej się w Holandii siedziby B. i opodatkować w miejscu świadczenia ustalonym zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, tj. w Holandii. Tym samym Wnioskodawca wystawiając faktury dokumentujące świadczenie usług w pierwszym wariancie powinien umieścić wyrazy "odwrotne obciążenie" i nie wykazywać podatku od towarów i usług.

Zatem, oceniając całościowo stanowisko Zainteresowanych w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności przez B. w Polsce, miejsca świadczenia usług oraz wykazania podatku na wystawionych przez Wnioskodawcę fakturach, należało uznać je za nieprawidłowe.

Ponadto, wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia czy w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (zarówno gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę będą odsyłane jako Towar do siedziby B., jak i w przypadku, gdy będą wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską), jeżeli Wnioskodawca wystawi na rzecz B. fakturę z tytułu świadczonych usług wykazując na niej polską stawkę podatku VAT B. nie będzie uprawniona do odliczenia tego podatku.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Przy czym, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Biorąc pod uwagę przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że B. ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług przetwarzania od Wnioskodawcy, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy, w oparciu o art. 86 ustawy, świadczonych w drugim wariancie, gdy nabywane usługi dotyczą przetwarzania materiałów, które nie są odsyłane do siedziby B., ale wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską. Jak wskazano, nabywane od Wnioskodawcy usługi, których dotyczy pytanie, służą realizowaniu przez B. czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania. Jednocześnie, jak ustalono w interpretacji, B. posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, i do nabywanych usług przetwarzania materiałów świadczonych w drugim wariancie, zastosowanie znajduje art. 28b ust. 2 ustawy. Zatem, nabywane usługi przetwarzania materiałów świadczone w drugim wariancie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski według właściwej stawki podatku. Tym samym w przypadku, gdy Wnioskodawca wystawi na rzecz B. fakturę z tytułu świadczonych w drugim wariancie usług wykazując podatek od towarów i usług nie znajduje zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, B. jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem od Wnioskodawcy w drugim wariancie usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Natomiast, B. nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług przetwarzania od Wnioskodawcy, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy, w oparciu o art. 86 ustawy, w pierwszym wariancie gdy nabywane usługi przetwarzania dotyczą materiałów, które po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę odsyłane są do siedziby B. w Holandii. Jak wskazano powyżej w przypadku, gdy nabywane usługi dotyczą przetwarzania materiałów, które po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę odsyłane są do siedziby B. w Holandii zastosowanie znajduje art. 28b ust. 1 ustawy. Zatem, nabywane usługi przetwarzania materiałów świadczone w pierwszym wariancie nie podlegają podatkowaniu na terytorium Polski według właściwej stawki podatku lecz podlegają opodatkowaniu na terytorium Holandii. Tym samym w przypadku, gdy Wnioskodawca wystawi na rzecz B. fakturę z tytułu świadczonych w pierwszym wariancie usług wykazując podatek od towarów i usług znajduje zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, B. nie jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem od Wnioskodawcy w pierwszym wariancie usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Zatem, oceniając całościowo stanowisko Zainteresowanych w zakresie w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez B. usług należało uznać je za nieprawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę odnośnie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów zauważyć, że sposób rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ewoluował w kolejnych orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z analizy aktualnego orzecznictwa TSUE oraz sądów krajowych wynika, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. Podatnik może "stworzyć" wymaganą infrastrukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. W świetle aktualnych orzeczeń w literaturze przedmiotu prezentowana jest teza, że kryterium posiadania odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych dla celów istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności będzie spełnione również w przypadku, gdy podatnik nie będzie w danym kraju zatrudniał pracowników i nie będzie posiadał nieruchomości.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Powołane przez Wnioskodawcę interpretacje oraz wyroki sądów rozstrzygają w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym odmiennych od opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy oceniać przez pryzmat konkretnego przypadku, bowiem ze względu na branżę w jakiej działa dany podmiot wymagane/wykorzystywane zaplecze techniczne i organizacyjne będzie inne. Przy rozstrzyganiu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności niezbędna "struktura organizacyjna" różni się w zależności od sektora gospodarczego, którego sprawa dotyczy. Inne jest zaplecze techniczne i organizacyjne niezbędne np. dla świadczenia usług, a inne dla dystrybucji towarów, w tym inne dla różnego rodzaju towarów. Jednocześnie, różne są cechy, skala i zakres każdej prowadzonej aktywności na terytorium kraju.

Zatem powołane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacje oraz wyroki sądów, wydane dla innych podmiotów w ich indywidualnej sprawie, nie mogą być podstawą do zaakceptowania stanowiska, że B. nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl