0114-KDIP1-1.4012.87.2017.2.AM - Zwolnienie z VAT dla sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych oraz niezabudowanych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2017 r. (data wpływu 5 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 11 maja 2017 r. znak sprawy 0114–KDIP1–1.4012.87.2017.1.AM (skutecznie doręczone 15 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy do sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych - jest nieprawidłowe,

* zastosowania podstawowej stawki podatku VAT (23%) do sprzedaży nieruchomości gruntowych niezabudowanych, przeznaczonych pod zabudowę - jest prawidłowe.

W dniu 5 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy do sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych,

* zastosowania podstawowej stawki podatku VAT (23%) do sprzedaży nieruchomości gruntowych niezabudowanych, przeznaczonych pod zabudowę.

Niniejszy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 11 maja 2017 r. znak sprawy 0114–KDIP1–1.4012.87.2017.1.AM (skutecznie doręczone 15 maja 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. jest użytkownikiem wieczystym dwóch nieruchomości, oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki: nr 24/5, 24/9 i 24/10 oraz działki nr 25/5 i 25/8 oraz właścicielem posadowionych na nich budynków. Przedmiotowe prawo Spółka nabyła aktem notarialnym z dnia 28 marca 2001 r. Właścicielem działek gruntu jest Skarb Państwa, natomiast Spółka jest użytkownikiem wieczystym.

W stosunku do przedmiotowej nieruchomości Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, bowiem wystawiona przez kontrahenta faktura VAT nie zawierała podatku. Ponadto w akcie notarialnym widnieje zapis "Przedmiotem sprzedaży jest towar używany w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, który podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT". Nieruchomość została nabyta z przeznaczeniem na budowę węzła ekspedycyjno - rozdzielczego. Z uwagi jednak na fakt, że ostatecznie nieruchomość nie spełniła warunków wielkopowierzchniowych Węzłów Ekspedycyjno-Rozdzielczych, WER powstał w innej miejscowości, a przedmiotowa nieruchomość pozostała niewykorzystana na cele statutowe Spółki, została wyłączona z użytkowania i obecnie przeznaczona jest do sprzedaży.

Działki o numerach 24/9 i 25/5 stanowią teren niezabudowany.

Natomiast pozostałe działki są zabudowane następującymi budynkami:

* działka nr 24/5 - zabudowana budynkiem magazynowym,

* działka nr 24/11 (powstała z podziału działki nr 24/10) - zabudowana innym budynkiem niemieszkalnym (portiernia), budynkiem magazynowym (stacja paliw) oraz częścią budynku innego niemieszkalnego,

* działka nr 25/8 zabudowana:

Budynki znajdujące się na działce nr 25/8 kwalifikują się do kapitalnego remontu i są wyłączone z użytkowania. Dodatkowo nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości, które przekraczałyby 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru Glinki "C", zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej z dnia 23 lutego 2000 r., działki nr 24/9, 24/5 i 25/5, a także większe części działek 24/10 i 25/8 położone są w strefie: C38-UT - tereny usług technicznych - w strefie tej zalecane jest wprowadzenie innej funkcji zamiennej o charakterze handlowo-usługowym, a obsługa komunikacyjna odbywa się od strony ulicy W. Natomiast zachodnie części działek nr 24/10 i 25/8 nie są objęte planem zagospodarowania przestrzennego. Dla danej nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r.), na wezwanie Organu z dnia 11 maja 2017 r. Wnioskodawca dodał następujące informacje:

1. Nieruchomość została nabyta od Przedsiębiorstwa Transportu, które reprezentował Zarządca Komisaryczny. W akcie notarialnym z dnia 28 marca 2001 r. widnieje zapis, iż "przedmiotem sprzedaży jest towar używany w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, który podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT". Budynki w chwili zakupu przez Wnioskodawcę były opróżnione przez poprzedniego właściciela, również nazwy budynków przyjęte zostały według przeznaczenia poprzedniego właściciela. Według uzyskanych informacji, nieruchomość została wybudowana z przeznaczeniem na bazę transportową z magazynami części zamiennych i opon z możliwością napraw pojazdów, tankowania paliwa. Wnioskodawca nie posiada informacji, czy poprzedni właściciel wynajmował przedmiotowe budynki.

2. Budynki przeznaczone do sprzedaży nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie posiada informacji, czy poprzedni właściciel wynajmował przedmiotowe budynki.

3. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków posadowionych na działkach 24/5, 24/11 oraz 25/8, przeznaczonych do sprzedaży w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wnioskodawca nie posiada informacji, czy poprzedni właściciel ponosił wydatki na ulepszenie przedmiotowych budynków.

4. Firma E. nie uiszcza opłat z tytułu wykorzystywania pomieszczeń na stacje transformatorowe, brak podpisanej umowy - stan taki został przyjęty od poprzedniego właściciela.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa wskazanych w stanie faktycznym działek zabudowanych korzystała będzie ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, natomiast opodatkowaniu stawką podstawową podlegała będzie dostawa działek niezabudowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, sprzedaż nieruchomości opisanej w stanie faktycznym w odniesieniu do niezabudowanych działek podlegała będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, natomiast dostawa działek zabudowanych korzystała będzie ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednocześnie ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynku, budowli lub ich części. Jednakże, powyższe zwolnienie nie ma zastosowania do dostawy budynku jeżeli:

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ww. ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem przedmiotowej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku opisanym w stanie faktycznym w odniesieniu do zabudowanych działek (nr 24/5, 24/11 i 25/8), które miały być wykorzystywane do działalności gospodarczej Spółki, nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. Definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów. W danej sprawie nie doszło do wydania nieruchomości na rzecz "pierwszego nabywcy" lub "użytkownika", którego oznaczenie jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W omawianej nieruchomości nie doszło do pierwszego zasiedlenia, bowiem nie doszło do korzystania z nieruchomości, ponieważ nieruchomość nie była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym dostawa zabudowanych działek nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

W myśl natomiast art. 43 ust. 7a ww. ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z cytowanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT wynika, że aby sprzedaż nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz brak wydatków na ulepszenie, w stosunku do których sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli sprzedający ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Spółka nabyła przedmiotową nieruchomość na podstawie aktu notarialnego, wystawiona faktura nie zawierała podatku VAT. Z tego wynika, że Wnioskodawca nabycie nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów usług i Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, pierwszy z warunków wymienionych w pkt 10a należy uznać za spełniony.

Jeżeli natomiast chodzi o warunek drugi, Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie sprzedawanej nieruchomości, które przekraczałyby 30% wartości początkowej nieruchomości. Drugi warunek określony w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b również został spełniony.

Wobec tego, w ocenie Spółki, skoro spełnione zostały obie przesłanki określone w powołanym powyżej przepisie, transakcja sprzedaży działek o numerach 24/5, 24/11 oraz 25/8 będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Sprzedaż gruntu niezabudowanego podlega zwolnieniu w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są tereny inne niż budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT). Oznacza to, że ze zwolnienia od podatku korzysta dostawa niezabudowanych gruntów o charakterze rolnym, leśnym, działek rekreacyjnych, nieprzeznaczonych pod zabudowę. Ze zwolnienia z VAT korzysta również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów przeznaczonych na cele rolnicze. Przez "grunt przeznaczony pod zabudowę" o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, rozumieć należy grunty, które widnieją w planie zagospodarowania przestrzennego jako przeznaczone pod zabudowę, a w przypadku braku takiego planu - grunty, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie z wydaną przez Ministra Finansów interpretacją ogólną z dnia 14 czerwca 2013 r. (pismo znak: PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639), w przypadku, gdy brak jest wyżej wymienionych dokumentów, nie należy kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. miały istotne znaczenie.

W przedmiotowej sprawie, dla działek będących przedmiotem sprzedaży o numerach 24/9 i 25/5, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który klasyfikuje dane działki jako tereny usług technicznych - w strefie tej zalecane jest wprowadzenie innej funkcji zamiennej o charakterze handlowo - usługowym, a obsługa komunikacyjna odbywa się od strony ulicy Wąbrzeskiej. Oznacza to, że działki przeznaczone są pod zabudowę, a więc ich zbycie nie będzie mogło skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a zatem podlegało będzie opodatkowaniu podstawową stawką VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

* nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy do sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych,

* prawidłowe w zakresie zastosowania podstawowej stawki podatku VAT (23%) do sprzedaży nieruchomości gruntowych niezabudowanych, przeznaczonych pod zabudowę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

* oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,

* zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Artykuł 2 pkt 33 ustawy o VAT stanowi, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Według art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków, a gdy dostawa budynków będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym dwóch nieruchomości, oznaczonych jako działki: nr 24/5, 24/9 i 24/10 oraz działki nr 25/5 i 25/8. Jest również właścicielem posadowionych na nich budynków. Nieruchomość została nabyta od Przedsiębiorstwa Transportu, które reprezentował Zarządca Komisaryczny. W akcie notarialnym z dnia 28 marca 2001 r. widnieje zapis, że "przedmiotem sprzedaży jest towar używany w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, który podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT". Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, wystawiona przez kontrahenta faktura VAT nie zawierała podatku. Nieruchomość została wybudowana przez poprzedniego właściciela z przeznaczeniem na bazę transportową z magazynami części zamiennych i opon z możliwością napraw pojazdów i tankowania paliwa.

Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana na cele statutowe Spółki, została wyłączona z użytkowania i obecnie przeznaczona jest do sprzedaży.

Działki o numerach 24/9 i 25/5 stanowią teren niezabudowany.

Natomiast pozostałe działki są zabudowane następującymi budynkami:

* działka nr 24/5 - zabudowana budynkiem magazynowym,

* działka nr 24/11 (powstała z podziału działki nr 24/10) - zabudowana innym budynkiem niemieszkalnym (portiernia), budynkiem magazynowym (stacja paliw) oraz częścią budynku innego niemieszkalnego,

* działka nr 25/8 zabudowana:

Budynki znajdujące się na działce nr 25/8 kwalifikują się do kapitalnego remontu i są wyłączone z użytkowania. Budynki przeznaczone do sprzedaży nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków posadowionych na działkach 24/5, 24/11 oraz 25/8, przeznaczonych do sprzedaży w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy dostawa wskazanej w stanie faktycznym nieruchomości zabudowanej będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przed określeniem warunków zwolnienia sprzedaży nieruchomości z art. 43 ust. 1 pkt 10a należy sprawdzić, czy dla danej nieruchomości nie przysługuje zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT albo będzie opodatkowana w zależności od daty pierwszego zasiedlenia.

Zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że (...) "definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia)" zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji "pierwszego zasiedlenia" wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunku "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu". Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu" (...).

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem "pierwsze zasiedlenie" budynku (budowli lub ich części) - w myśl art. 2 pkt 14 po jego wybudowaniu - należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej a także oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z opisu sprawy wynika, że dla budynków znajdujących się na nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży doszło już do pierwszego zasiedlenia. Jak wskazał Wnioskodawca budynki posadowione na nieruchomości zostały przeznaczone przez poprzedniego właściciela (który je wybudował) na bazę transportową z magazynami części zamiennych i opon z możliwością napraw pojazdów i tankowania paliwa. Nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę w dniu 28 marca 2001 r. nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, natomiast w związku z przepisami szczególnymi ustawy, transakcja zakupu nieruchomości podlegała stawce zwolnionej.

Ponadto, Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie budynków posadowionych na nieruchomości, które przekraczałyby 30% wartości początkowej tych obiektów.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dla budynków i ich części, których sprzedaż planuje Wnioskodawca zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku VAT zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie miało więc zastosowanie również dla dostawy gruntu, na którym obiekty te zostały posadowione ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem sprzedaż użytkowania wieczystego działek gruntowych o numerach 24/5, 24/11 i 25/8, na których posadowione są budynki podlegać będzie zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dodatkowo w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Wnioskodawca wprawdzie wskazał, że dla transakcji sprzedaży ww. Nieruchomości należy zastosować zwolnienie z podatku VAT, przy czym stanowisko to wywiódł z błędnej podstawy prawnej wskazując art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Dla Nieruchomości tej jak wskazano znajdzie zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a do sprzedaży budynków i prawa wieczystego użytkowania działek gruntowych o numerach 24/5, 24/11 i 25/8 należało uznać za nieprawidłowe.

Wnioskodawca ma także wątpliwości w zakresie opodatkowania podstawową stawka podatku VAT dostawy użytkowania wieczystego działek niezabudowanych o numerach 24/9 i 25/5.

Jak wskazano w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do definicji terenu budowlanego określonej w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT o charakterze danego gruntu powinien więc rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. Natomiast w sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotne są zapisy w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, spełniające definicję terenów budowlanych, czyli terenów przeznaczonych pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy przeznaczającej grunt pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z dnia 23 lutego 2000 r., działki o numerach 24/9, i 25/5, położone są w strefie: C38-UT - tereny usług technicznych - w strefie tej zalecane jest wprowadzenie innej funkcji zamiennej o charakterze handlowo-usługowym, a obsługa komunikacyjna odbywa się od strony ulicy W. Zatem w myśl art. 2 pkt 33 działki o numerach 24/9 i 25/5 stanowią tereny budowlane, ich dostawa nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług z art. 43 ust. 1 pkt 9.

W konsekwencji do sprzedaż użytkowania wieczystego działek o numerach 24/9 i 25/5, dla których istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, według którego działki te są terenami budowlanymi należy zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1, w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania stawki podstawowej w wysokości 23% do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek gruntowych niezabudowanych o numerach 24/9, 25/5 należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.