0114-KDIP1-1.4012.567.2019.3.JO - Określenie skutków podatkowych związanych z nabyciem nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 października 2019 r. (data wpływu 9 października 2019 r.) uzupełnionym pismem Strony z dnia 9 października 2019 r. (data wpływu 11 października 2019 r.) oraz uzupełnione o brakującą opłatę w dniu 15 listopada 2019 r. w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 13 listopada 2019 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 13 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z nabyciem Nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 9 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z nabyciem Nieruchomości. Wniosek został uzupełniony uzupełniony pismem Strony z dnia 9 października 2019 r. (data wpływu 11 października 2019 r.) oraz uzupełniony o brakującą opłatę w dniu 15 listopada 2019 r. w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 13 listopada 2019 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.567.2019.2.JO.

We wniosku wspólnym złożonym przez: * Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością * Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca 1 lub Nabywca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Przedmiotem działalności Nabywcy jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wnioskodawca 1 planuje nabycie prawa własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej (...) (dalej odpowiednio: Transakcja i Nieruchomość). Nieruchomość zostanie nabyta przez Wnioskodawcę 1 od B. sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca 2 lub Sprzedawca, łącznie z Wnioskodawcą 1 jako: Wnioskodawcy), będącego czynnym podatnikiem VAT.

W celu nabycia Nieruchomości podmiot trzeci powiązany z Nabywcą zawarł dnia 31 lipca 2019 r. przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości, sporządzoną w formie aktu notarialnego przed notariuszem (dalej: Umowa przedwstępna). Podmiot trzeci, który zawarł Umowę przedwstępną, jest na zasadach określonych w Umowie przedwstępnej upoważniony do wskazania Nabywcy jako podmiotu, który zakupi Nieruchomość. W związku z tym Nabywca albo zawrze ze Sprzedawcą umowę przedwstępną ustalającą takie same warunki i zasady sprzedaży jak Umowa przedwstępna, albo zostaną na nią przeniesione prawa i obowiązki z Umowy przedwstępnej. Następnie Strony (tj. Sprzedawca i Nabywca) zawrą umowę przyrzeczoną, na podstawie której Sprzedawca sprzeda Nabywcy Nieruchomość w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie Transakcji, czyli ostatecznej sprzedaży Nieruchomości, która dokonana zostanie między Wnioskodawcą 2 a Wnioskodawcą 1. Poniżej Wnioskodawcy opisują szczegółowo elementy Transakcji.

W skład Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji wchodzą następujące działki:

* 1, 2, 3 (dalej: Działki 1),

* 4, 5 (dalej: Działki 2).

Dla Nieruchomości Sąd Rejonowy w (...), (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgi wieczyste o numerach odpowiednio: dla Działek 1 - (...) oraz dla Działek 2 (...). Przy czym na dzień planowanej Transakcji Działki 1 zostaną wyodrębnione z księgi wieczystej o numerze (...) i przyłączone do księgi wieczystej numer (...), tj. księgi wieczystej prowadzonej dla Działek 2. Zatem finalnie, na moment Transakcji, wszystkie Działki będą objęte jedną księgą wieczystą o numerze (...), w której w dziale II zostanie ujawniony Wnioskodawca 2 jako właściciel Nieruchomości.

Nabywca i Sprzedawca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy VAT, jak i przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865) (dalej: ustawa CIT).

Na Nieruchomości, w dniu planowanej Transakcji, będą znajdowały się dwie magistrale wodne (dalej łącznie jako: Naniesienia), stanowiące budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186, dalej: ustawa - Prawo budowlane), niebędące własnością Sprzedawcy, lecz stanowiące własność przedsiębiorstwa przesyłowego - gestora.

Sprzedawca nie jest właścicielem ww. Naniesień, ani też nie posiada prawa do rozporządzania tymi Naniesieniami jak właściciel w rozumieniu przepisów VAT. Zatem nie będą one przedmiotem Transakcji pomiędzy Wnioskodawcami.

Na Nieruchomości nie znajdują się obecnie i nie będą znajdowały się w momencie planowanej Transakcji żadne budynki, budowle, czy inne naniesienia, będące własnością Sprzedawcy.

Dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość, uchwalony został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP) - vide uchwała nr (...) Rady Miasta (...) z dnia 28 czerwca 2018 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta (...) dla obszaru (...) - etap I. Zgodnie z MPZP Nieruchomości przypisane zostało oznaczenie 1-PU/UC - tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów i zabudowy usługowej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2.000,00 m².

Sprzedawca, na podstawie umowy przeniesienia własności w wykonaniu umowy warunkowej, nabył Nieruchomość od Gminy (...). Nabycie Nieruchomości przez Sprzedawcę zostało opodatkowane przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT, to jest 23%.

Nieruchomość nie była oraz nie jest przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, dożywocia, użyczenia ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze, której stroną był Sprzedawca jako właściciel Nieruchomości.

Sprzedawca nie wykorzystywał ani nie będzie do dnia Transakcji wykorzystywał Nieruchomości ani do prowadzenia czynności niepodlegających VAT, ani do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

Wraz z Nieruchomością, Wnioskodawca 1 nabędzie autorskie prawa majątkowe do projektu budowlanego budynku magazynowego wraz z częścią biurowo-socjalną oraz towarzyszącą mu infrastrukturą (dalej: Projekt) oraz dokumentacji Projektu, w tym na Nabywcę przeniesione zostaną pozwolenia i decyzje uzyskane przez Sprzedawcę, w szczególności decyzje środowiskowe oraz pozwolenie na budowę, a także wszelkie decyzje administracyjne niezbędne do uzyskania pozwolenia na budowę i wybudowania infrastruktury umożliwiającej wybudowanie oraz późniejsze użytkowanie inwestycji (w zakresie, w jakim ta infrastruktura nie będzie objęta pozwoleniem na budowę dotyczącym planowanej inwestycji).

Zgodnie z zamiarem stron, na moment planowanej Transakcji, opisany wyżej status Nieruchomości pozostanie bez zmian (poza opisanym wyżej, planowanym przyłączeniem Działek 1 do księgi wieczystej nr (9...) prowadzonej dla Działek 2 oraz ujawnieniem Sprzedawcy w tejże księdze wieczystej jako właściciela Nieruchomości).

Po nabyciu Nieruchomości Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i zrealizować na niej inwestycję polegającą na budowie kompleksu logistyczno-magazynowego wraz z towarzyszącą mu infrastrukturą, którą w przyszłości będzie wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach czynności opodatkowanych VAT, przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT. Czynności te będą w szczególności polegały na oddawaniu powierzchni Nieruchomości w najem, co stanowić będzie czynności opodatkowane podstawową stawką VAT. Nabywca nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości do świadczenia usług zwolnionych z VAT ani działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT według podstawowej stawki VAT (obecnie 23%)?

2. Czy w przypadku potwierdzenia, że sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki VAT, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia (przy zachowaniu warunków formalnych)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawców, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym planowana sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT według podstawowej stawki VAT (obecnie 23%).

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawców, w przypadku naliczenia przez Sprzedawcę podatku VAT na sprzedaży Nieruchomości - zgodnie z uwagami jw. - Nabywcy, przy zachowaniu warunków formalnych, przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza zatem czynnik przedmiotowy (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług) oraz czynnik podmiotowy (czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze, zdefiniowanego w art. 15 ustawy VAT).

Każda nieruchomość stanowi towar w rozumieniu przepisów o VAT. Sprzedaż (dostawa) nieruchomości (w tym również Nieruchomości) opodatkowana jest na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT w kraju, w którym znajdują się one w momencie dostawy (czyli w analizowanym przypadku w Polsce).

Sprzedaż Nieruchomości będzie więc podlegać opodatkowaniu w Polsce, gdyż spełnione są ww. przesłanki opodatkowania (przedmiotowa i podmiotowa), a ponadto miejscem świadczenia (opodatkowania) Transakcji jest terytorium Polski.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy VAT podstawowa stawka VAT wynosi obecnie 23%. Niemniej, w przepisach o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa towaru podlega zwolnieniu od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, aby móc objąć daną transakcję zwolnieniem z VAT na podstawie powyższego przepisu, muszą spełnione zostać łącznie następujące warunki:

(i) nieruchomość musi być wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT,

(ii) z tytułu nabycia nieruchomości nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Biorąc pod uwagę okoliczności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawców, planowana Transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT. Jak bowiem wskazano, Nieruchomość nie była (i nie będzie do dnia Transakcji) wykorzystywana przez Sprzedawcę do działalności zwolnionej z VAT. Brak zatem spełnienia pierwszego warunku zwolnienia automatycznie oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia w ramach tego przepisu ustawy VAT.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT zwolnieniu z VAT podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że aby dany teren został objęty powyższym zwolnieniem z VAT, niezbędne jest kumulatywne spełnienie następujących warunków:

(i) dostawie podlega teren niezabudowany (tj. przedmiotem transakcji nie jest w szczególności żaden budynek/budowla ani też - co do zasady - inne obiekty/naniesienia);

(ii) zgodnie z MPZP i decyzją WZ teren nie jest przeznaczony pod zabudowę.

W kontekście spełnienia pierwszego ze wskazanych powyżej warunków, w ocenie Wnioskodawców, z uwagi na fakt, iż przedmiotem Transakcji nie będą żadne budynki, budowle lub inne obiekty, należy Nieruchomość uznać za grunt niezabudowany dla celów Transakcji.

Na Nieruchomości znajdują się co prawda obecnie i będą znajdować się w dacie planowanej Transakcji Naniesienia, jednakże nie są one własnością Sprzedawcy, ale przedsiębiorstwa przesyłowego (podmiotu trzeciego). W związku z powyższym, z uwagi na brak po stronie Sprzedawcy własności Naniesień, a tym samym prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, przedmiot dostawy powinien stanowić wyłącznie grunt (Działki 1 i Działki 2).

Powyższe znalazło potwierdzenie, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia 30 maja 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.47.2017.2.MPE), zgodnie z którą:

"Wobec przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skore znajdujące się na działkach nr 5/1 i 5/4 przewody przesyłowe lak i tory kolejowe są własnością przedsiębiorstwa (...) S.A. to przedmiotem dostawy przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego wskazanych działek będzie jedynie grunt, gdyż rozważając skutki podatkowe dokonywanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług."

Biorąc zatem pod uwagę, że na Nieruchomości, jak już zostało wskazane powyżej, nie znajdują się i nie będą znajdowały się w momencie planowanej Transakcji żadne budynki, budowle i inne obiekty będące własnością Sprzedawcy, dla celów VAT Nieruchomość należy traktować jako grunt niezabudowany. Oznacza to tym samym, iż pierwszą ze wskazanych powyżej przesłanek należy uznać za spełnioną.

W ocenie Wnioskodawców, w omawianym przypadku nie zostanie natomiast spełniony drugi z ww. warunków zwolnienia z VAT. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość została objęta MPZP, na mocy którego została przeznaczona pod zabudowę obiektami produkcyjnymi, składami, magazynami i zabudowę usługową oraz obiektami handlowymi o powierzchni sprzedaży powyżej 2.000,00 m².

Wobec powyższego należy uznać, iż Nieruchomość stanowi, jako przeznaczony pod zabudowę, teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT.

Zatem, z uwagi na fakt, iż możliwość zastosowania zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT występuje wyłącznie w przypadku kumulatywnego pełnienia wszystkich wskazanych w tym przepisie przesłanek, dostawa Nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki, tj. obecnie 23%.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 9 maja 2017 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.76.2017.1), w której DKIS uznał, że:

"Analiza przedstawionego we wniosku opisu sprawy na tle przywołanych przepisów prawa jednoznacznie wskazuje, że sprzedaż nieruchomości gruntowej, o której mowa we wniosku, będzie opodatkowana według stawki 23%. Nieruchomość ta stanowi bowiem towar handlowy w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, z tytułu której jest czynnym podatnikiem VAT. Sprzedaż nie będzie przy tym korzystała ze zwolnienia od podatku, z uwagi na to. że przedmiotowa nieruchomość - jak wynika z wniosku - jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniowo-usługowa. a jedynie grunty inne niż budowlane mogą być zwolnione od podatku (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy)."

Podobnie wypowiedział się DKIS w interpretacjach indywidualnych z dnia 11 marca 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.93.2019.2.BJ) oraz z dnia 17 lutego 2017 r. (sygn. 0461-ITPP3.4512. 883.16.1.APR).

Z uwagi na fakt, że - jak wskazano powyżej - przedmiotem Transakcji będzie Nieruchomość stanowiąca grunt niezabudowany, zastosowania nie znajdą również z definicji zwolnienia z VAT przewidziane dla sprzedaży budynków lub budowli (oraz gruntów, na których one się znajdują), tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy VAT.

Ad. 2

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie VAT stawek, a więc czynności inne niż (i) zwolnione z VAT oraz (ii) co do zasady pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak zostało to przedstawione w stanowisku do pyt. 1, w ocenie Wnioskodawców, planowana Transakcja powinna zostać w całości opodatkowana VAT z zastosowaniem podstawowej stawki VAT, tj. obecnie 23%. Sprzedawca powinien zatem wystawić na rzecz Nabywcy fakturę dokumentującą nabycie Nieruchomości.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Skoro zatem:

* nabyte w ramach planowanej Transakcji towary (Nieruchomość) będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przez Nabywcę (jak wskazano w zdarzeniu przyszłym),

* Nabywca jest podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

* Sprzedawca jest podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, oraz wystawi on na rzecz Nabywcy odpowiednią fakturę,

zdaniem Wnioskodawców, po opodatkowaniu VAT planowanej Transakcji, Nabywcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT na podstawie faktury wystawionej przez Sprzedawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nieruchomościami w myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.) są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części tych budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zatem, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Zainteresowanych Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa Transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ww. ustawy pod pojęciem tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane - są zwolnione od podatku.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1945 z późn. zm.) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl art. 4 ust. 2 ustawy - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ilekroć w ustawie jest mowa o działce budowlanej - należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę".

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z opisu sprawy wynika, że w skład Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji wchodzą działki: 1, 2, 3 (Działki 1) oraz 4, 5 (Działki 2). Sprzedawca, na podstawie umowy przeniesienia własności w wykonaniu umowy warunkowej, nabył Nieruchomość od Gminy (...). Nabycie Nieruchomości przez Sprzedawcę zostało opodatkowane przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT, tj. 23%. Nieruchomość nie była oraz nie jest przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, dożywocia, użyczenia ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze, której stroną był Sprzedawca jako właściciel Nieruchomości. Sprzedawca nie wykorzystywał ani nie będzie do dnia Transakcji wykorzystywał Nieruchomości ani do prowadzenia czynności niepodlegających VAT, ani do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

Dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość, uchwalony został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (MPZP) - vide uchwała nr (...) Rady Miasta (...) z dnia 28 czerwca 2018 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta (...) dla obszaru (...) - etap I. Zgodnie z MPZP Nieruchomości przypisane zostało oznaczenie 1-PU/UC - tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów i zabudowy usługowej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2.000,00 m².

Na Nieruchomości, w dniu planowanej Transakcji, będą znajdowały się dwie magistrale wodne stanowiące budowle w rozumieniu ustawy - Prawo Budowlane, niebędące własnością Sprzedawcy, lecz stanowiące własność przedsiębiorstwa przesyłowego - gestora. Sprzedawca nie jest właścicielem ww. Naniesień, ani też nie posiada prawa do rozporządzania tymi Naniesieniami jak właściciel w rozumieniu przepisów VAT. Zatem nie będą one przedmiotem Transakcji pomiędzy Wnioskodawcami. Na Nieruchomości nie znajdują się obecnie i nie będą znajdowały się w momencie planowanej Transakcji żadne budynki, budowle, czy inne naniesienia, będące własnością Sprzedawcy.

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych jest kwestia określenia stawki podatku dla dostawy Nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy - Kodeks cywilny nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z treści § 2 cyt. przepisu wynika natomiast, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanej normy przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego - urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Zainteresowani wskazali, że na Nieruchomości, w dniu planowanej Transakcji, będą znajdowały się dwie magistrale wodne stanowiące budowle w rozumieniu ustawy - Prawo Budowlane, niebędące własnością Sprzedawcy, lecz własność przedsiębiorstwa przesyłowego - gestora.

Tak więc, w myśl powołanych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego ww. magistrale wodne nie stanowią części składowej planowanej transakcji nabycia Nieruchomości, a tym samym nie będą brane pod uwagę przy ustalaniu wysokości opodatkowania dostawy tej Transakcji.

W przedmiotowej sprawie Sprzedawca nie jest właścicielem ww. naniesień, więc nie może dokonać ich dostawy - właścicielem jest odpowiednie przedsiębiorstwo przesyłowe.

Zatem, skoro w niniejszej sprawie w odniesieniu do ww. naniesień nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, to nie będą one przedmiotem planowanej transakcji. W przedmiotowej sprawie przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.

W związku z tym, że dostawa przez Sprzedawcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ograniczy się jedynie do gruntu, to zwolnienie z opodatkowania przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy dotyczące zwolnienia od podatku budynków, budowli lub ich części nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość, uchwalony został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomości przypisane zostało oznaczenie 1-PU/UC - tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów i zabudowy usługowej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2.000,00 m².

Zatem, w świetle powołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotowa Nieruchomość o przeznaczeniu pod tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów i zabudowy usługowej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2.000,00 m² - według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do dostawy ww. Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

* towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

* przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dla sprzedaży Nieruchomości nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy nabycie Nieruchomości przez Sprzedawcę było opodatkowane przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT. Natomiast Nieruchomość nie była ani nie będzie wykorzystywana do dnia Transakcji do prowadzenia czynności niepodlegających czy też do działalności zwolnionej z opodatkowania VAT.

Skoro do omawianej transakcji dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa Transakcja będzie opodatkowana stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Zatem stanowisko Zainteresowanych, że transakcja nabycia Nieruchomości powinna być opodatkowana podatkiem VAT w stawce 23% należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę dokumentującej nabycie Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego, bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota podatku wynikająca z faktury.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Podstawę dokonania odliczenia stanowi faktura wystawiona przez uprawniony podmiot i dokumentująca czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i zrealizować na niej inwestycję polegającą na budowie kompleksu logistyczno-magazynowego wraz z towarzyszącą mu infrastrukturą, którą w przyszłości będzie wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach czynności opodatkowanych VAT, przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji, planowana transakcja dostawy Nieruchomości będzie opodatkowana w podstawowej stawce podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie nie znajduje zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. Zatem w analizowanym przypadku będą spełnione warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. W konsekwencji przy braku zaistnienia innych negatywnych przesłanek, po dokonaniu transakcji dostawy Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej nabycie Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczącym kwestii opodatkowania przedmiotowej Transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.