0114-KDIP1-1.4012.546.2021.2.KOM

Pisma urzędowe
Status: Nieoceniane

Pismo z dnia 8 października 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-1.4012.546.2021.2.KOM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 30 lipca 2021 r. (data wpływu 5 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 29 września 2021 r. (data wpływu 1 października 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 24 września 2021 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.546.2021.1.KOM, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania sprzedaży poszczególnych składników (aktywów) majątku za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych składników majątku - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

5 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania sprzedaży poszczególnych składników (aktywów) majątku za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych składników majątku.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: - A Spółka Akcyjna

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

- B Sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: "(...)", "Spółka" albo "Kupujący") jest spółką akcyjną prawa polskiego. Podstawowym zakresem działalności Spółki jest przerób ropy naftowej, wytwarzanie produktów rafineryjnych i petrochemicznych oraz sprzedaż hurtowa i detaliczna produktów spółki.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania w rozumieniu art. 14r. Ordynacji Podatkowej (dalej: "(...)" albo "Sprzedający") jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego, która prowadzi działalność w zakresie hurtowej sprzedaży paliw. Sprzedający wchodzi w skład Grupy Kapitałowej (...), w której spółką dominującą jest Kupujący.

Kupujący i Sprzedający w dalszej części wniosku będą nazywani łącznie "Wnioskodawcami".

Wnioskodawcy są (i na moment przeprowadzenia transakcji będą) czynnymi podatnikami podatku VAT w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.; dalej: "ustawa o VAT").

Sprzedający zamierza zbyć na rzecz Spółki część majątku w postaci dziewięciu stacji paliw (dalej: "Nieruchomości") zlokalizowanych w południowej części Polski, stanowiących nieruchomości gruntowe wraz z infrastrukturą umożliwiającą prowadzenie działalności związanej z prowadzeniem stacji paliw. W skład majątku przeznaczonego do zbycia wchodzą m.in. następujące składniki: drogi i place, ogrodzenie, kanalizacja deszczowa, rurociągi technologiczne, instalacja przeciwpożarowa, zbiorniki.

Sprzedający nabył przedmiotowe Nieruchomości po 1993 r. zarówno od osób fizycznych, jak i prawnych.

Nieruchomości są przedmiotem dzierżawy będącej czynnością opodatkowaną podatkiem VATna podstawie zawartych w 2006 r. pomiędzy Sprzedającym (wydzierżawiający), a Kupującym (dzierżawca) umów dzierżawy, które będą obowiązywać do momentu przeprowadzenia transakcji sprzedaży.

Żadna z Nieruchomości Sprzedającego nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach jego działalności (brak wyodrębnienia organizacyjnego), jak również działalność stacji paliw nie regulują żadne akty wewnętrzne. Sprzedający nie prowadzi w stosunku do żadnej z Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomościami nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont. Możliwe jest tylko przypisanie części pozycji zapisanych na jednym koncie do Nieruchomości (włączając w to poprzez wybranie odpowiedniego kodu MPK - "Miejsca Powstawania Kosztów". Dla stacji paliw nie jest możliwe sporządzenie sprawozdania finansowego oraz nie są przydzielone oddzielne rachunki bankowe. Na stacjach paliw przeznaczonych do sprzedaży, nie świadczą pracy pracownicy Sprzedającego, ani pracownicy Spółki. Do działalności stacji paliw są przypisane konkretne składniki majątku Spółki oraz prowadzony jest odrębny rejestr środków trwałych i WNiP.

W wyniku sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie do przejęcia wierzytelności, należności, roszczeń wobec osób trzecich, środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych.

Jednocześnie należy dodać, że głównym przedmiotem działalności Sprzedającego jest handel hurtowy paliwami. Tym samym, prowadzenie sprzedaży detalicznej - stacji paliw, nie leży i nie wpisuje się w podstawowy przedmiot jego działalności gospodarczej. Jak już wyżej wskazano, nawet gdyby stacje "wróciły" do Sprzedającego, to nie stanowiłby dla niego samodzielnego zbioru składników, niezbędnego do prowadzenia samodzielnej działalności. Dodatkowo warto wspomnieć, że Sprzedający nie posiada kompetencji i zasobów oraz planów biznesowych do prowadzenia właśnie takiego rodzaju sprzedaży (sprzedaż detaliczna na stacjach paliw).

Podkreślić również należy, że przekazane Nabywcy - na podstawie umów dzierżawy składniki majątku, nie były gotowe do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż brak było przekazania innych elementów (głównie niematerialnych) takich jak: należności, zobowiązania, pracownicy, koncesje, licencje, zezwolenia. Dopiero Kupujący, przejmując składniki majątkowe przystosował je (wizualizacje, pracownicy, koncesje i inne zezwolenia, umowy franczyzowe, itp.) do swoich standardów umożliwiających handel paliwami na stacjach paliw pod marką własną Kupującego.

Nadmienić trzeba, że powyższe znajduje również potwierdzenie w umowach dzierżawy stacji paliw, w których jasno stwierdzono, że " (...obiektów stacji paliw wraz z infrastrukturę towarzyszącą oraz jej wyposażeniem nie należy traktować, jako przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części...)".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (doprecyzowane w nadesłanym uzupełnieniu):

1. Czy planowana sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie sprzedaż poszczególnych składników (aktywów) majątku Sprzedającego w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT i nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej część przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT, podlegających wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2. Czy w związku z nabyciem Nieruchomości, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych:

Ad. 1

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów I odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny jego sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu planowanej transakcji opodatkowaniu podatkiem VAT bądź podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawców - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów "przedsiębiorstwo" i "zorganizowana część przedsiębiorstwa", użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Trzeba zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa", zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.).

W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawado korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

* wierzytelności, prawu z papierów wartościowych i środki pieniężne,

* koncesje, licencje i zezwolenia,

* patenty i inne prawa własności przemysłowej,

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

* tajemnice przedsiębiorstwa,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnymi funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu, powinno, więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym.

Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest "zespołem składników". Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem również zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Podstawowym wymogiem jest, więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe,

a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne - oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział Itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "Istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe - najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne - należy rozumieć, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem, część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Tym samym, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich, jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zdaniem Wnioskodawców, brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy, więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj, jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia, jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, dlatego należy uznać, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Kupującego. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Sprzedawcy.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy: Wnioskodawcy uważają, że przedmiotowa transakcja w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest transakcją sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa a transakcją dostawy poszczególnych składników majątkowych, wchodzących w skład danych stacji paliw należących do Sprzedającego, która to dostawa powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT lub zwolniona z opodatkowania przy spełnieniu ustawowych przesłanek. Brak jest bowiem wystąpienia przesłanek wskazujących na istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Kluczowe w niniejszej sytuacji jest, że Sprzedawca nie przeniesie na Kupującego składników niematerialnych. W przypadku sprzedaży wyłącznie składników majątkowych materialnych, nie sposób mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym i finansowym. Aby na Nieruchomości należącej do Sprzedawcy, wystąpiła na nowo możliwość prowadzenia działalności gospodarczej, Sprzedawca musiałby znaleźć nowych kontrahentów - franczyzobiorców. Ponadto, musiałby zawrzeć z nimi nowe umowy franczyzowe, nowe umowy najmu lokali, nowe umowy licencyjne, itp. lub ew. samodzielnie rozpocząć realizację sprzedaży detalicznej.

W opisanej sytuacji przedmiotem zbycia nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiąca zespół składników, będących we wzajemnych relacjach takich by można było mówić o nich, jako o zespole. Zbyciu będą podlegać jedynie materialne składniki majątku należące do Sprzedającego, które bez składników niematerialnych, tj. personelu, umów najmu, licencji, koncesji i innych zezwoleń, itp. nie umożliwiają bezpośredniego kontynuowania działalności gospodarczej.

Oczywiście tezę zaprzeczająca, że przedmiotowe Nieruchomości stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, potwierdzają również inne przesłanki, a mianowicie - w wyniku sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie do przejęcia wierzytelności, należności i roszczeń wobec osób trzecich, środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych a także to, że część majątku w formie stacji paliw nie jest wyodrębniona organizacyjnie u Sprzedającego - żaden akt wewnętrzny nie reguluje tej kwestii.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy o VAT.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi,w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Zainteresowani uważają, że przy zachowaniu warunków formalnych oraz przy założeniu, że transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT, Kupującemu jako zarejestrowanemu podatnikowi VAT, będzie przysługiwało prawo do obniżenia w całości podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę, dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na jego rzecz, gdyż nabyte towary będą wykorzystywane do działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

I tak na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16) "przedsiębiorstwo" w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Pojęcie przedsiębiorstwa określonego w tym przepisie można interpretować też w świetle art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.), ale wyłącznie pomocniczo z uwagi na autonomię prawa podatkowego. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2.

własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3.

prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4.

wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5.

koncesje, licencje i zezwolenia;

6.

patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7.

majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8.

tajemnice przedsiębiorstwa;

9.

księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym,w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

1.

zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.

faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia ww. standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a.

prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

b.

umowy o zarządzanie nieruchomością;

c.

umowy zarządzania aktywami;

d.

należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Zastrzec należy, że przy ocenie czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych oraz tych wskazanych w lit. a-d powyżej.

Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

W ocenie Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany również z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.)

Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego "całości lub części majątku".

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń - innych niż te, o których mowa w Dyrektywie, podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów". Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia "przekazania całości lub części majątku", wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

O tym, czy nastąpi zbycie zorganizowanej część przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W ocenie Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy są (i na moment przeprowadzenia transakcji będą) czynnymi podatnikami podatku VAT.

Sprzedający zamierza zbyć na rzecz Spółki Nieruchomości, tj. część majątku w postaci dziewięciu stacji paliw zlokalizowanych w południowej części Polski, stanowiących nieruchomości gruntowe wraz z infrastrukturą umożliwiającą prowadzenie działalności związanej z prowadzeniem stacji paliw. W skład majątku przeznaczonego do zbycia na rzecz Spółki wchodzą m.in. następujące składniki: drogi i place, ogrodzenie, kanalizacja deszczowa, rurociągi technologiczne, instalacja przeciwpożarowa, zbiorniki.

Nieruchomości są przedmiotem dzierżawy będącej czynnością opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie zawartych w 2006 r. pomiędzy Sprzedającym (wydzierżawiający), a Kupującym (dzierżawca) umów dzierżawy, które będą obowiązywać do momentu przeprowadzenia transakcji sprzedaży.

Żadna z Nieruchomości Sprzedającego nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach jego działalności (brak wyodrębnienia organizacyjnego), jak również działalność stacji paliw nie regulują żadne akty wewnętrzne. Sprzedający nie prowadzi w stosunku do żadnej z Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomościami nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont. Możliwe jest tylko przypisanie części pozycji zapisanych na jednym koncie do Nieruchomości (włączając w to poprzez wybranie odpowiedniego kodu MPK "Miejsca Powstawania Kosztów"). Dla stacji paliw nie jest możliwe sporządzenie sprawozdania finansowego oraz nie są przydzielone oddzielne rachunki bankowe. Na stacjach paliw przeznaczonych do sprzedaży, nie świadczą pracy pracownicy Sprzedającego, ani pracownicy Spółki. Do działalności stacji paliw są przypisane konkretne składniki majątku Spółki oraz prowadzony jest odrębny rejestr środków trwałych i WNiP.

W wyniku sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie do przejęcia wierzytelności, należności, roszczeń wobec osób trzecich, środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych.

Głównym przedmiotem działalności Sprzedającego jest handel hurtowy paliwami, a prowadzenie sprzedaży detalicznej - stacji paliw, nie leży i nie wpisuje się w podstawowy przedmiot jego działalności gospodarczej. Nawet gdyby stacje "wróciły" do Sprzedającego, to nie stanowiłby dla niego samodzielnego zbioru składników, niezbędnego do prowadzenia samodzielnej działalności. Dodatkowo warto wspomnieć, że Sprzedający nie posiada kompetencji i zasobów oraz planów biznesowych do prowadzenia właśnie takiego rodzaju sprzedaży (sprzedaż detaliczna na stacjach paliw). Przekazane Nabywcy - na podstawie umów dzierżawy - składniki majątku, nie były gotowe do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż brak było przekazania innych elementów (głównie niematerialnych) takich jak: należności, zobowiązania, pracownicy, koncesje, licencje, zezwolenia. Dopiero Kupujący, przejmując składniki majątkowe przystosował je (wizualizacje, pracownicy, koncesje i inne zezwolenia, umowy franczyzowe, itp.) do swoich standardów umożliwiających handel paliwami na stacjach paliw pod marką własną Kupującego.

Wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy nabywane przez Kupującego składniki majątku stanowią bądź nie stanowią przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ, jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano powyżej, kryterium uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa przenoszonych składników, jest ich zorganizowany charakter, dzięki któremu mogą one realizować zadania gospodarcze. Kluczowa zatem jest ich wzajemna funkcjonalność oraz organizacyjna odrębność. Wskazać także należy, że muszą być to składniki zarówno materialne, jak i niematerialne ściśle związane z przedsiębiorstwem. Przy czym, sama czynność przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy głównie kompletnego objęcia fizycznych elementów umożliwiających określone działanie, a jeśli z taką działalnością związane są także składniki niematerialne, wówczas także i one powinny zostać przeniesione na nowego nabywcę.

Podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych, które Kupujący zamierza nabyć od Sprzedającego nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Nie można w niniejszej sprawie stwierdzić, że nabywane składniki majątku, tj. drogi i place, ogrodzenie, kanalizacja deszczowa, rurociągi technologiczne, instalacja przeciwpożarowa, zbiorniki, będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych cechujących się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym pozwalającym na prowadzenie przy ich wykorzystaniu samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak wynika z wniosku, żadna z Nieruchomości Sprzedającego nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach jego działalności, jak również działalność stacji paliw nie regulują żadne akty wewnętrzne. Sprzedający nie prowadzi w stosunku do żadnej z Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomościami nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont. Dla stacji paliw nie jest możliwe sporządzenie sprawozdania finansowego oraz nie są przydzielone oddzielne rachunki bankowe. Na stacjach paliw przeznaczonych do sprzedaży, nie świadczą pracy pracownicy Sprzedającego, ani pracownicy Spółki. W wyniku sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie do przejęcia wierzytelności, należności, roszczeń wobec osób trzecich, środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych. Nie można tu mówić także o tym, że Kupujący przy pomocy nabytych składników majątkowych będzie kontynuował działalność w takim zakresie, w jakim prowadził ją Sprzedający, gdyż przedmiot dostawy był i będzie do dnia sprzedaży wykorzystywany przez Sprzedającego do świadczenia usług odpłatnej dzierżawy na rzecz Kupującego, a Kupujący zamierza przy wykorzystaniu nabytych stacji paliw prowadzić działalność w zakresie handlu detalicznego paliwem pod własna marką. Sprzedający nie posiadał i nie posiada kompetencji i zasobów oraz planów biznesowych do prowadzenia takiego rodzaju sprzedaży, jak sprzedaż detaliczna na stacjach paliw, bowiem w zakresie jego działalności jest wyłącznie handel hurtowy paliwami. Kupujący przejmując składniki majątkowe na podstawie umów dzierżawy przystosował je sam do swoich standardów umożliwiających handel paliwami na stacjach paliw (wizualizacje, pracownicy, koncesje i inne zezwolenia, umowy franczyzowe, itp.). Dzierżawione Nieruchomości w momencie ich przekazania na podstawie tej umowy nie były gotowe do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż brak było przekazania innych elementów (głównie niematerialnych) takich jak: należności, zobowiązania, pracownicy, koncesje, licencje, zezwolenia.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, nabywany przez Spółkę, nie cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Przedmiotowa transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa z tych względów, że dostawie ww. towarów (aktywów) nie będzie towarzyszył transfer wielu istotnych aktywów definiujących przedsiębiorstwo i pozwalających na prowadzenie odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej. Nie będzie przejęcia wierzytelności, należności, roszczeń wobec osób trzecich, środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych, pracowników. Z wniosku nie wynika także, aby przejmowany majątek był wyodrębniony w strukturze organizacyjnie jako dział, wydział, odział. Tak więc, jako że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną i należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, to nie dotyczy ona zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W konsekwencji skoro zbywane składniki nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to transakcja zbycia tych składników nie może być wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, a czynność sprzedaży Spółce składników majątku (aktywów), które to składniki nie tworzą przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego - nie podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym, dostawę na rzecz Spółki każdego z wymienionych we wniosku składników majątku należy opodatkować podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla każdego poszczególnego składnika.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a.

nabycia towarów i usług,

b.

dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi,z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi. Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Tym samym w każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności,z którą łączą się skutki prawno-podatkowe było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji "zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć, dokonując tych czynności.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W przedmiotowej interpretacji wyjaśniono wyżej, że Spółka nabędzie poszczególne składniki majątkowe, które nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ich sprzedaż powinna być opodatkowana podatkiem VAT według stawek właściwych, gdyż nie stanowi czynności zdefiniowanej w art. 6 pkt 1 ustawy. Tak więc, o ile otrzymana od Sprzedającego faktura nie będzie dokumentowała transakcji zwolnionej od podatku, to Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości albo w części z tej faktury, jako podatnikowi wykorzystującemu nabyte składniki majątkowego do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. do prowadzenia działalności w zakresie handlu detalicznego paliwami na stacjach paliw.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)

z zastosowaniem art. 119a;

2)

w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)

z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), ul. (...) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl