0114-KDIP1-1.4012.456.2018.3.JO - VAT w zakresie opodatkowania sprzedaży wydzielonych działek nr 6076/1 i 6078/1 jako dostawę terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2018 r. (data wpływu 6 sierpnia 2018 r.) uzupełnione pismem Strony z dnia 21 września 2018 r. (data wpływu 1 października 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 31 sierpnia 2018 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 17 września 2018 r.), uzupełnione pismem Strony z dnia 9 października 2018 r. (data wpływu 10 października 2018 r.) oraz uzupełnione pismem Strony z dnia 19 października 2018 r. (data wpływu 23 października 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 12 października 2018 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 19 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży wydzielonych działek nr 6076/1 i 6078/1 jako dostawę terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży wydzielonych działek nr 6076/1 i 6078/1 jako dostawę terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 21 września 2018 r. (data wpływu 1 października 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 31 sierpnia 2018 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.456.2018.1.JO, uzupełniony pismem Strony z dnia 9 października 2018 r. (data wpływu 10 października 2018 r.) oraz uzupełniony pismem Strony z dnia 19 października 2018 r. (data wpływu 23 października 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 12 października 2018 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.456.2018.2.JO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarcza, będąca czynnym podatnikiem VAT, nabyła w dniu 9 lipca 2007 r. od Komornika Sądowego działki nr 6076, 6077, 6078, cena zakupu nieruchomości bez podatku VAT.

Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży na część wydzielonej nieruchomości po podziale działek nr 6076 i 6078 z przyszłym nabywcą D. S.A, który jest podatnikiem VAT. Spółka D. zamierza kupić część nieruchomości celem wybudowania na nich budynku usługowo-handlowego o pow. ok. 500m.

Zawarcie umowy sprzedaży może nastąpić po otrzymaniu przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę.

W piśmie z dnia 21 września 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że w dniu 9 lipca 2007 r. nabył nieruchomość, ww. nieruchomość składała się z trzech działek: 6076, 6077, 6078.

Wnioskodawca nie odliczył podatku, gdyż był to zakup z licytacji komorniczej bez podatku VAT.

Wnioskodawca nie wykorzystywał do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Działki są terenami, na którym występuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego uchwalony uchwałą Rady Miejskiej z dnia 27 października 2005 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta z ustaleniami studium uwarunkowań z dnia 30 grudnia 1999 r., zgodnie z czym działki 6076 i 6078 położone są na terenach 8UM, dla których ustala się tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem mieszkaniowej.

Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną na sprzedaż części ww. nieruchomości z D., który jest płatnikiem VAT, przez kilka lat nieruchomość była wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą S. i były wystawiane faktury sprzedaży ze stawką 23%. Od kilku miesięcy nic na ww. nieruchomości się nie dzieje, nie jest prowadzona działalność gospodarcza.

Zgodnie z zawarta umową przedwstępną przyszły nabywca jest czynnym płatnikiem podatku VAT.

W piśmie z dnia 9 października 2018 r. Wnioskodawca wskazuje, że nieruchomość Wnioskodawcy zabudowana jest budynkami, działki przeznaczone na sprzedaż to wydzielona część działki 6078 (po podziale do sprzedaży 6078/1 o pow. 0,0647 ha) i 6076 (po podziale 6076/1 o pow. 0,1853 ha). Działka na sprzedaż o nr 6078/1 po podziale zabudowana jest wagą, a działka 6076/1 po podziale zabudowana jest budynkiem o pow. 14 m². Reasumując, działki o nr 6078/1 i 6076/1 na sprzedaż są działkami zabudowanymi wagą i budynkiem o pow. 14 m².

W piśmie z dnia 19 października 2018 r. Wnioskodawca wyjaśnia:

1. Naniesienia stanowią budynek o pow. 14 m² i waga.

2. Budynek o pow. 14 m² i waga były już na gruncie, zanim grunt został kupiony przez Wnioskodawcę.

3. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. budynku o pow. 14 m² i wagi.

4. Na pytanie: "Kiedy nastąpiło pierwsze oddanie do użytkowania ww. budynków/budowli lub ich części znajdujących się na działkach będących przedmiotem sprzedaży?" - Wnioskodawca odpowiedział, że nie dotyczy, gdyż był wcześniej budynek zanim go Wnioskodawca kupił.

5. Budynki nie były wykorzystywane do czynności zwolnionych z podatku VAT. Nieruchomość ta była wynajmowana obecnemu podmiotowi do prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z tym Wnioskodawca wystawiał faktury najmu z podatkiem VAT w okresie od maja 2012 r. do marca 2018 r.

6. Nie poniesiono żadnych nakładów w związku z tym nie było prawa do odliczenia podatku VAT.

7. Na pytanie: "Czy w przypadku ponoszenia wydatków na ulepszenie budynków/budowli lub ich części znajdujących się na działkach będących przedmiotem sprzedaży wynoszących co najmniej 30% ich wartości początkowej, każdy z tych budynków/budowli lub ich części w stanie ulepszonym był oddany do użytkowania (należy wskazać do jakiej działalności były one wykorzystywane i w jakim okresie, tj. czy były wykorzystywane do działalności opodatkowanej, czy zwolnionej lub np. oddane w odpłatny najem lub dzierżawę)?" - Wnioskodawca odpowiedział, że nie dotyczy, nie były ponoszone żadne nakłady.

8. Na pytanie: "Czy w przypadku ponoszenia wydatków na ulepszenie ww. budynków/budowli lub ich części przekraczających 30% wartości początkowej budowli, wydatki te stanowiły "przebudowę" rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystywania budynku/budowli lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia?" - Wnioskodawca odpowiedział, że nie dotyczy, nie były ponoszone żadne nakłady.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 21 września 2018 r.):

W związku z planowana sprzedażą działek, gdzie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego zezwalający na usługi, tereny usługowo-mieszkaniowe 8UM, na których nabywca planuje wybudować obiekt handlowy służący działalności gospodarczej nie zwolnionej z VAT, a stronami transakcji nieruchomości są dwa podmioty gospodarcze będące czynnymi podatnikami VAT - czy sprzedaż ta powinna nastąpić w trybie art. 5 ust. 1 pkt 1 bez uwzględniania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT, tj. naliczenie należnego podatku od towaru i usług z tytułu przedmiotowej transakcji sprzedaży ze stawką podatkową?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 21 września 2018 r.):

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, sprzedaż nieruchomości przez zbywcę będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Jednak art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT stanowi, że zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z przytoczonego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że kluczowym elementem pozwalającym stwierdzić, czy dostawa nieruchomości może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT jest określenie przeznaczenia gruntu. Powołany przepis wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy odwołać się do przepisów w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Działki Wnioskodawcy zabudowane są budynkiem o pow. 14 m² i innymi jednokondygnacyjnymi o pow. 654 m², 876 m². W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego znajdują się na terenach usługowo-mieszkaniowych oznaczone 8UM.

Przyszły nabywca chce wybudować budynek handlowo-usługowy.

W związku z tym wystąpi przy sprzedaży konieczność naliczenia podatku VAT, gdyż sprzedaż nie korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przy czym, jak stanowi art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia praw do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nieruchomościami w myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.) są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części tych budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W konsekwencji sprzedaż nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt ustawy o VAT.

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż wydzielonych niezabudowanych działek nr 6076/1 i 6078/1 będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane - w myśl art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W myśl z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynek, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków, a gdy dostawa budynków będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wskazał, że w dniu 9 lipca 2007 r. nabył nieruchomość, która składała się z trzech działek: 6076, 6077, 6078. Działki przeznaczone na sprzedaż to wydzielona część działki 6078 (po podziale do sprzedaży 6078/1 o pow. 0,0647 ha) i 6076 (po podziale 6076/1 o pow. 0,1853 ha). Działka na sprzedaż o nr 6078/1 po podziale zabudowana jest wagą, a działka 6076/1 po podziale zabudowana jest budynkiem o pow. 14 m². Reasumując, działki o nr 6078/1 i 6076/1 na sprzedaż są działkami zabudowanymi wagą i budynkiem o pow. 14 m². Naniesienia stanowią budynek o pow. 14 m² i waga. Zanim grunt został kupiony przez Wnioskodawcę budynek o pow. 14 m² i waga były już na gruncie. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. budynku o pow. 14 m² i wagi.

Budynki nie były wykorzystywane do czynności zwolnionych z podatku VAT. Nieruchomość ta była wynajmowana obecnemu podmiotowi do prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z tym Wnioskodawca wystawiał faktury najmu z podatkiem VAT w okresie od maja 2012 r. do marca 2018 r. Nie poniesiono żadnych nakładów w związku z tym nie było prawa do odliczenia podatku VAT. Wnioskodawca wskazał również, że nie były ponoszone żadne nakłady.

Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży na część wydzielonej nieruchomości po podziale działek nr 6076 i 6078 z przyszłym nabywcą D. S.A, który jest podatnikiem VAT. Spółka zamierza kupić część nieruchomości celem wybudowania na nich budynku usługowo-handlowego o pow. ok. 500m.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy w związku z planowana sprzedażą działek, gdzie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego zezwalający na usługi, tereny usługowo-mieszkaniowe 8UM, sprzedaż ta powinna nastąpić w trybie art. 5 ust. 1 pkt 1 bez uwzględniania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT, tj. naliczenie należnego podatku od towaru i usług z tytułu przedmiotowej transakcji sprzedaży ze stawką podatkową.

W tym miejscu należy wskazać, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Wnioskodawcę gruntu (działki nr 6078/1 oraz 6076/1) wraz z naniesieniami w postaci budynku o pow. 14 m² i wagi i nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy wyłącznie gruntu. Tak więc, w przypadku planowanej dostawy nieruchomości oznaczonych jako działki nr 6078/1 i 6076/1, przedmiot dostawy stanowią ww. działki gruntu, wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami, zatem ewentualne zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie może mieć zastosowania do omawianej transakcji, gdyż powyższy przepis odnosi się do dostawy gruntu niezabudowanego.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem naniesień znajdujących się na działkach nr 6078/1 i 6076/1 nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że "Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tak więc, w ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia" jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (Dz.Urz.UE.L z 2006 r. nr 347/1, z późn. zm.) państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem".

W dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-308/16 odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku tym przyznał rację spółce Kozuba uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. TSUE w ww. wyroku orzekł, że "Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku "ulepszenia" istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie "ulepszenia" jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie "przebudowy" zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia".

Zatem Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. "Pierwsze zasiedlenie" budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa, z uwzględnieniem przepisów Dyrektywy i wskazanego wyżej orzecznictwa należy stwierdzić, że sprzedaż zabudowanych działek nr 6078/1 oraz 6076/1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak Wnioskodawca wskazał nieruchomości były wynajmowane obecnemu podmiotowi do prowadzenia działalności gospodarczej w okresie od maja 2012 r. do marca 2018 r. To oznacza, że dostawa budynku o pow. pow. 14 m² i wagi nastąpi po pierwszym zasiedleniu, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, co istotne na przedmiotowe nieruchomości nie poniesiono żadnych nakładów na ulepszenie budynku, które przekraczałyby 30% wartości początkowej tych obiektów.

W konsekwencji, sprzedaż wydzielonych działek nr 6078/1 oraz 6076/1 wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami w postaci budynku o pow. pow. 14 m² i wagi będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Dodatkowo w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Wobec możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy ww. działek zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest w tych okolicznościach niezasadne.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania stawką w wysokości 23% planowanej sprzedaży wydzielonych działek nr 6078/1 oraz 6076/1 jako sprzedaży działek gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.