0114-KDIP1-1.4012.312.2017.1.DG - Prewspółczynnik VAT w związku z zadaniami urzędu miejskiego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do odliczenia podatku z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania polegającego na budowie kanału technologicznego, wg prewspółczynnika obliczonego dla Urzędu Miejskiego - jest prawidłowe,

* prawa do odliczenia podatku z tytułu wydatków związanych z pełnieniem nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniu dokumentacji technicznej, wg prewspółczynnika obliczonego dla Urzędu Miejskiego - jest prawidłowe,

* braku prawa do odliczenia podatku z tytułu wydatków związanych z opracowaniem studium wykonalności - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 maja 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania polegającego na budowie kanału technologicznego, związanych z pełnieniem nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniu dokumentacji technicznej oraz z opracowaniem studium wykonalności w ramach realizowanych projektów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto (dalej: Miasto lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Działalność Miasta zarówno podlegająca opodatkowaniu VAT, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), jak również działalność niepodlegająca ustawie VAT, realizowana jest na podstawie ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm. - dalej: u.s.g.) jako zadania własne, polegająca na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej czyli mieszkańców gminy, prowadzona jest przez jednostki organizacyjne, "budżety zakładowe", spółki. Jedną z jednostek organizacyjnych Miasta jest urząd miasta, tj. Urząd Miejski (dalej: Urząd).

Zgodnie z art. 33 ust. 1 u.s.g, wójt (prezydent) wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy (miasta). Urząd składa się z komórek organizacyjnych (departamentów, biur, zarządów) wykonujących zadania przypisane im w Regulaminie Organizacyjnym Urzędu, wprowadzonym zarządzeniem Prezydenta Miasta. Regulamin określa organizację i zasady funkcjonowania Urzędu, zgodnie z art. 33 ust. 2 u.s.g.

Miasto realizuje zadania własne, do których należą m in. sprawy z zakresu:

* gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacja ruchu drogowego,

* lokalnego transportu zbiorowego.

Zadania w zakresie zarządzania drogami oraz obsługi inwestycji drogowych realizuje Zarząd D., natomiast wszystkie czynności związane z organizacją komunikacji miejskiej wykonywane są przez Zarząd B., funkcjonujące w strukturze Urzędu na prawach departamentu.

W ramach czynności wykonywanych przez Miasto (działające poprzez swój Urząd) można wyróżnić:

Do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT należą w szczególności opłaty administracyjne pobierane za parkowanie pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania, opłaty za zajęcie pasa drogowego, opłaty za korzystanie z przystanków komunikacyjnych, zakup usługi roweru miejskiego.

Z kolei do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT należą między innymi umowy na świadczenie usług przewozu osób zbiorową komunikacją miejską, zawierane przez Miasto z funkcjonującymi na terenie miasta trzema spółkami komunikacyjnymi, których Miasto jest jedynym udziałowcem. Spółki, które są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, wykonując na rzecz Miasta usługi transportu lokalnego otrzymują od Miasta zapłatę na podstawie faktur, zgodnie z zasadami określonymi w umowach. Dystrybucją biletów uprawniających do przejazdów komunikacją miejską zajmuje się Miasto i z tego tytułu uzyskuje przychody, od których odprowadza VAT należny. Ponadto Miasto na podstawie umów dzierżawy przekazało spółkom (i planuje przekazać kolejne zakupione w projektach) w dzierżawę autobusy będące własnością Miasta i z tego tytułu uzyskuje (i będzie uzyskiwało) przychody podlegające opodatkowaniu.

W ramach Programu Operacyjnego... 2014-2020, Osi Priorytetowej II Nowoczesna Infrastruktura Transportowa, Działania 2.1 Zrównoważony transport miejski, Miasto planuje realizację niżej wymienionych projektów:

1. "I.", szacowana wartość projektu... PLN, w tym dofinansowanie ok.... PLN,

2. "P.", szacowana wartość projektu... PLN, w tym dofinansowanie... PLN,

3. "R.", szacowana wartość projektu... PLN, w tym dofinansowanie... PLN.

Szczegółowy zakres projektów przestawiony został we wniosku o interpretację indywidulaną, w odpowiedzi na który wydana została interpretacja indywidualna przez Ministra Rozwoju i Finansów, Organ upoważniony do wydawania interpretacji, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

W ramach powyższych projektów, w zakresie budowy i przebudowy infrastruktury drogowej zostanie wybudowana podziemna infrastruktura, w tym kanalizacja teletechniczna. Kanalizacja teletechniczna to system rur potrzebnych do instalacji i przeciągania kabli sieci telekomunikacyjnych (np. światłowodowych lub koncentrycznych). Sieć ta służy przede wszystkim do umieszczania w niej infrastruktury gminnej, która służy do realizacji zadań własnych gminy. Na wniosek zainteresowanych podmiotów zewnętrznych sieć teletechniczna jest udostępniana odpłatnie na podstawie decyzji. Koszty budowy kanałów teletechnicznych są wydzielone z kosztów całej inwestycji, dlatego też znana będzie kwota podatku naliczonego związana z ich budową.

Jak już wskazano powyżej Miasto uzyskało interpretację indywidualną, uznającą, iż skoro kanały technologiczne będą służyły zarówno czynnościom wykonywanym w ramach innej niż działalność gospodarcza Miasta (tj. polegającym na umieszczaniu w niej infrastruktury gminnej, która służy do realizacji zadań własnych gminy), jak i czynnościom wykonywanym w ramach działalności gospodarczej (tj. polegającym na odpłatnym udostępnianiu na podstawie decyzji podmiotom zainteresowanym, a więc czynnościom opodatkowanym), Miastu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części w jakiej kanały technologiczne służyć będą sprzedaży opodatkowanej VAT, z zastosowaniem art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w interpretacji organ stwierdził, że Miastu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części w jakiej wydatki te służyć będą sprzedaży opodatkowanej VAT, z zastosowaniem art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do kosztów związanych z pełnieniem nadzoru autorskiego i inwestorskiego oraz dokumentacji technicznej i opracowaniu studium wykonalności.

Nadzór autorski i inwestorski lub inżynierski zaplanowany w projektach jest związany z robotami budowlanymi wchodzącymi w zakres rzeczowy projektu i wynika z obowiązków inwestora w zakresie zapewnienia właściwego przebiegu procesu budowlanego i wynika z obowiązków inwestora określonych w art. 18 ustawy - Prawo budowlane. Dokumentacja projektowa, która jest opracowywana na potrzeby projektów to projekt budowlany i projekty wykonawcze do prowadzenia robót budowlanych, które są głównym dokumentem dołączanym do wniosku o pozwolenie na budowę oraz przekazywane wykonawcy prac budowlanych. Elementy treści oraz formę projektu budowlanego określa rozporządzenie Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 27 kwietnia 2012 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego (Dz. U. z 2012 r. poz. 462). Projekt budowlany podlega zatwierdzeniu w decyzji o pozwoleniu na budowę. Dokumentacja projektowa jest elementem bezpośrednio związanym z robotami budowlanymi wychodzącymi w zakres projektów, nie ma prawnej możliwości realizacji inwestycji bez przedmiotowej dokumentacji.

Studium wykonalności jest dokumentem załączanym do wniosku o dofinansowanie projektu, który ma wesprzeć proces decyzyjny - przyznania środków unijnych. Studium wykonalności jest elementem pośrednio związanym z realizacją zadań wchodzących w zakres projektów, ponieważ zadania te mogą być zrealizowane bez przedmiotowego dokumentu, służy on jedynie do pozyskania środków UE na realizację inwestycji, tym samym nie występuje bezpośredni związek z czynnościami wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Urząd Miejski obliczył prewspółczynnik proporcji zgodnie z przepisami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193) oraz współczynnik zgodnie z przepisami zawartymi w art. 90 ustawy o podatku VAT.

Prognozowany prewspółczynnik dla jednostki budżetowej: Urząd Miejski na rok 2017 wynosi 11%, a współczynnik 86%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Miasto będzie mogło odliczyć część podatku VAT, z faktur wystawianych za nabycie usług i towarów związanych z realizacją zadania polegającego na budowie kanału technologicznego, wg prewspółczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej - Urzędu Miejskiego?

2. Czy Miasto będzie mogło odliczyć część podatku VAT, z faktur wystawianych za nabycie usług i towarów związanych z pełnieniem nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniu dokumentacji technicznej, od całości wydatków ponoszonych z tytułu nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniu dokumentacji technicznej, wg prewspółczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej - Urzędu Miejskiego?

3. Czy Miasto będzie mogło odliczyć część podatku VAT, z faktur wystawianych za nabycie usług i towarów związanych z opracowaniem studium wykonalności, "od całości wydatków ponoszonych z tytułu nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniu dokumentacji technicznej", wg prewspółczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej - Urzędu Miejskiego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT czynny podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego w sytuacji kiedy zachodzi powiązanie pomiędzy zakupami towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną VAT. W przypadku zakupu towarów i usług, które służą zarówno działalności gospodarczej i niepodlegającej opodatkowaniu, dokonując odliczenia podatku naliczonego powinien stosować tzw. "prewspółczynnik", o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 czerwca 2015 r.

W związku z powyższym, w przypadku nabycia towarów i usług, w wyniku realizacji zadania polegającego na budowie kanału technologicznego, który będzie wykorzystywany przez jednostkę do działalności gospodarczej (opodatkowanej) oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, Miastu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur za nabycie usług i towarów związanych z realizacją przedmiotowego zadania przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej - Urzędu Miejskiego.

Ad.2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT czynny podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego w sytuacji, kiedy zachodzi powiązanie pomiędzy zakupami towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną VAT. W przypadku zakupu towarów i usług, które służą zarówno działalności gospodarczej i niepodlegającej opodatkowaniu, dokonując odliczenia podatku powinien stosować tzw. "prewspółczynnik", o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 czerwca 2015 r.

W związku z powyższym, w przypadku nabycia towarów i usług, w wyniku realizacji zadań związanych z pełnieniem nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniu dokumentacji technicznej, które to czynności będą związane z robotami budowlanymi wchodzącymi w zakres rzeczowy projektu, a zadania te będą związane z czynnościami wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej) oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, Miastu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur za nabycie usług i towarów związanych z realizacją przedmiotowych zadań przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej - Urzędu Miejskiego. Odliczenie nastąpi w odniesieniu do całości kosztów poniesionych w związku z pełnieniem nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniem dokumentacji technicznej.

Ad.3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT czynny podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego w sytuacji kiedy zachodzi powiązanie pomiędzy zakupami towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną VAT. w przypadku zakupu towarów i usług, które służą zarówno działalności gospodarczej i niepodlegającej opodatkowaniu, dokonując odliczenia podatku naliczonego powinien stosować tzw. "prewspółczynnik", o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 czerwca 2015 r.

W związku z powyższym, w przypadku nabycia towarów i usług, w wyniku realizacji zadań polegającego na opracowaniu studium wykonalności, które jest dokumentem pośrednio związanym z zadaniami wchodzącymi w zakres rzeczowy projektów, Miastu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur za nabycie usług i towarów związanych z opracowaniem studium wykonalności. W odniesieniu do niniejszego wydatku nie ma bezpośredniego związku pomiędzy zakupami towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną VAT.

Analogiczne stanowisko zostało sformułowane w interpretacji IBPP2/443-1187/14/JJ z dnia 9 lutego 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

* jest prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania polegającego na budowie kanału technologicznego, wg prewspółczynnika obliczonego dla Urzędu Miejskiego,

* jest prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu wydatków związanych z pełnieniem nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniu dokumentacji technicznej, wg prewspółczynnika obliczonego dla Urzędu Miejskiego,

* jest nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku z tytułu wydatków związanych z opracowaniem studium wykonalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług. Prawo to przysługuje podatnikowi podatku od towarów i usług prowadzącemu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy. Zapewnia ono neutralność tego podatku dla podatników, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ma zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT w cenie nabywanych towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego obciążenia finansowego.

Ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą, np. dalszej odprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również status danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ww. ustawy.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy również wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Gminy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Z kolei jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zgodnie ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Stosownie do art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W tym przypadku, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym sposobem określenia proporcji. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. "Towarzyszą" one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE. L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

W tym miejscu wskazać należy, że na podstawie delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:

W myśl § 2 pkt 5 ww. rozporządzenia - ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden "całościowy" sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter "obrotowy", polegający na ustaleniu "udziałów" z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym "obrocie" z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

W myśl z § 3 ust. 2 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

Ax100

X=-------

D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_UJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W myśl § 2 pkt 4 ww. rozporządzenia ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

Zgodnie z § 2 pkt 9 ww. rozporządzenia, przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

Zgodnie z § 3 ust. 5 ww. rozporządzenia dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

Zgodnie z § 8 ww. rozporządzenia w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. prawa do odliczenia część podatku VAT, z faktur wystawianych za nabycie usług i towarów związanych:

* z realizacją zadania polegającego na budowie kanału technologicznego,

* z pełnieniem nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniu dokumentacji technicznej, od całości wydatków ponoszonych z tytułu nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniu dokumentacji technicznej,

wg prewspółczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej - Urzędu Miejskiego.

Jak wyżej wskazano, ustawodawca przewidział w rozporządzeniu dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podkreślić raz jeszcze należy, że zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia - w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Z kolei jednostkami organizacyjnymi samorządu terytorialnego są: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe oraz zakłady budżetowe (§ 2 pkt 8 rozporządzenia).

Zatem, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w sytuacji, gdy zakupione przez Miasto towary i usługi przeznaczone będą w całości na potrzeby działalności urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - Urzędu Miejskiego (Zarządów funkcjonujących w strukturach Urzędu Miasta na prawach departamentów) - tj. towary i usługi związane z realizacją zadania polegającego na budowie kanału technologicznego oraz pełnieniem nadzoru inwestorskiego i autorskiego oraz opracowaniu dokumentacji technicznej i jednocześnie nie będzie możliwości wyodrębnienia jaka część zakupów przeznaczona będzie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz na potrzeby innej działalności niż gospodarcza, Miastu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, a więc Urzędu Miejskiego.

Tym samym stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 uznano za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do odliczenia część podatku VAT, z faktur wystawianych za nabycie usług i towarów związanych z opracowaniem studium wykonalności. Miasto wskazało, że studium wykonalności jest dokumentem załączanym do wniosku o dofinansowanie projektu, który ma wesprzeć proces decyzyjny - przyznania środków unijnych. Studium wykonalności jest elementem pośrednio związanym z realizacją zadań wchodzących w zakres projektów, ponieważ zadania te mogą być zrealizowane bez przedmiotowego dokumentu, służy on jedynie do pozyskania środków UE na realizację inwestycji, tym samym nie występuje bezpośredni związek z czynnościami wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wcześniej wyjaśniono związek z działalnością opodatkowaną może być bezpośredni lub pośredni. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

W ocenie organu, wydatki związane z opracowaniem studium wykonalności stanowią element pośrednio związany z realizacją zadań wchodzących w zakres projektów, zatem uznać należy że wydatki te będą związane z działalnością Miasta w takim samym zakresie, w jakim opisane projekty będą wykorzystywane przez Miasto. Konsekwentnie nie można podzielić stanowiska Miasta, że nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi opracowania studium wykonalności. Okoliczność, że wydatki te nie mają bezpośredniego związku ze sprzedażą opodatkowaną nie przesądza o braku prawa do odliczenia. Pośredni związek, jak wcześniej wskazano, również daje prawo do odliczenia, przy czym istotnym jest ustalenie zakresu tego prawa. Zatem skoro opisane we wniosku projekty, których dotyczy opracowanie studium wykonalności, będą związane z działalnością gospodarczą Miasta oraz działalnością inną niż gospodarcza to uznać należy, że wydatki na opracowanie studium wykonalności również będzie związane z działalnością gospodarczą Miasta oraz działalnością inną niż gospodarcza, co w konsekwencji oznacza, że w przypadku, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, zastosowanie znajdą przepisy dotyczące tzw. prewspółczynnika. Zatem Miastu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków związanych z opracowaniem studium wykonalności przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, a więc Urzędu Miejskiego.

Zatem w odniesieniu do zagadnienia zawartego w pytaniu nr 3 stanowisko Miasta należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo odnosząc się do powołanej interpretacji indywidualnej nr IBPP2/443-1187/14/JJ z dnia 9 lutego 2015 r. wskazać należy, że została ona wydana w innym stanie faktycznym od przedstawionego przez Miasto zdarzenia przyszłego, w szczególności dotyczyła braku prawa do odliczenia z tytułu wydatków dotyczących studium wykonalności odnoszących się do infrastruktury, która nie będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Zatem wskazać należy, że powołana interpretacja dotyczyły konkretnego stanu faktycznego, w związku z czym nie można nadać jej waloru uniwersalnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.