0114-KDIP1-1.4012.242.2020.2.EW - Rozliczanie VAT w związku ze zwrotem kosztów usług doradczych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2020 r. (data wpływu 22 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem Strony z dnia 17 lipca 2020 r. (data wpływu 17 lipca 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 9 lipca 2020 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 13 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania zwrotu kosztów usług doradczych za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku obowiązku udokumentowania zwrotu kosztów fakturą - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek z dnia 22 kwietnia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania zwrotu kosztów usług doradczych za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku obowiązku udokumentowania zwrotu kosztów fakturą. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 17 lipca 2020 r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu.

We wniosku przedstawiono zaistniały stan faktyczny:

Spółka A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka") jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą, obejmującą głównie przetwarzanie i sprzedaż mięsa oraz hurtową sprzedaż zwierząt i produktów pochodzenia zwierzęcego.

W 2017 r. doszło do zawarcia warunkowej umowy sprzedaży udziałów w Spółce (dalej: "Umowa") przez ich dotychczasowego właściciela (dalej: "Sprzedający"), który jest osobą fizyczną (...), nieprowadzącą działalności gospodarczej i niezarejestrowaną w Polsce ani w żadnym innym kraju Unii Europejskiej jako podatnik VAT.

Po spełnieniu warunków określonych w Umowie doszło do przeniesienia przez Sprzedającego wszystkich udziałów w Spółce na ich nowego właściciela (dalej "Kupujący").

Umowa określa nie tylko essentialia negotii umowy sprzedaży udziałów, ale również szereg innych kwestii, w tym zwłaszcza odpowiedzialność Sprzedającego z tytułu zobowiązań podatkowych Spółki za przeszłe okresy rozliczeniowe. Przedmiotem ustaleń Sprzedającego i Kupującego (dalej łącznie "Strony") była w tym zakresie przede wszystkim kwestia wzajemnych rozliczeń na wypadek zabezpieczenia lub określenia zaległości podatkowych Spółki (wraz z odsetkami od tych zaległości) na podstawie decyzji właściwych organów podatkowych w którymkolwiek ze wskazanych w Umowie postępowań podatkowych toczących się wobec Spółki, a dotyczących rozliczeń Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych (za okresy od 2011 r.) oraz w podatku od towarów i usług (za okresy od 2012 r.).

Strony uzgodniły w Umowie, że w tym celu określona kwota nie zostanie przekazana Sprzedającemu przez Kupującego, lecz zostanie wpłacona na zastrzeżony rachunek bankowy (escrow).

Zgodnie z Umową, w przypadku zabezpieczenia lub określenia wymagalnych zaległości podatkowych Spółki w związku z ww. postępowaniami Kupujący i Sprzedający wydadzą zgodną instrukcję przekazania z rachunku zastrzeżonego na rzecz Kupującego środków pieniężnych w kwotach równych wartości nominalnej zaległości podatkowych Spółki, powiększonej o wartość odsetek od takich zaległości podatkowych.

Odpowiedzialność Sprzedającego wobec Kupującego ograniczona jest do uzgodnionej przez Strony kwoty, zaś po upływie określonego w Umowie terminu - środki pieniężne znajdujące się na wtedy rachunku zastrzeżonym zostaną automatycznie przekazane Sprzedającemu.

W Umowie Strony postanowiły ponadto, że dla prawidłowego prowadzenia opisanych powyżej postępowań podatkowych Spółka nabywać będzie usługi prawne i doradcze (analogiczne usługi zostały przewidziane w stosunku do określonego w Umowie postępowania karnego, w którym Spółka może ponosić odpowiedzialność posiłkową). Zgodnie z Umową powyższe usługi Spółka będzie nabywać od profesjonalnych podmiotów konkretnie wskazanych w Umowie, albo będących pełnomocnikami Spółki albo zapewniających zastępstwo Spółki przez profesjonalnych pełnomocników w toczących się postępowaniach. W tym zakresie, od początku trwania tych postępowań, Spółka była i pozostaje stroną umów o świadczenie usług prawnych i doradczych.

Koszty nabycia usług doradczych od tych podmiotów, zgodnie z Umową, mają być zwracane Spółce przez Sprzedającego.

Spółka obniża swój VAT należny o VAT naliczony wynikający z faktur otrzymywanych od ww. doradców. Spółka ma również możliwość nabywania usług doradczych związanych z ww. postępowaniami od innych podmiotów, ale koszty ich nabycia nie będą jej zwracane przez Sprzedającego.

W Umowie Strony uzgodniły ponadto inne zasady współpracy związane z ww. postępowaniami (w tym także zasady współpracy w relacji pomiędzy Spółką, a Sprzedającym w celu prawidłowego wykonania Umowy).

Zarówno w zakresie określonym Umową, jak i poza nią, Sprzedający nie świadczy żadnych usług na rzecz Spółki.

W takim stanie faktycznym Spółka powzięła wątpliwości, na gruncie przepisów ustawy o VAT, co do konsekwencji zwrotu na rzecz Spółki przez Sprzedającego kosztów (środków pieniężnych) stanowiących równowartość ceny nabytych przez Spółkę usług prawnych i doradczych.

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że nie podejmuje żadnych czynności w odniesieniu do sprzedaży udziałów Spółki, bo Spółka nie jest stroną tej Umowy.

Spółka wyjaśniła, że w ścisłym znaczeniu pojęcia "świadczenie" Sprzedający nie uzyskuje i nie uzyska od Wnioskodawcy żadnego świadczenia, a tym bardziej świadczenia wzajemnego. W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego istotne jest jednak to, że w związku ze świadczeniem przez pełnomocników usług na rzecz Wnioskodawcy, na skutek pozytywnego zakończenia sporów podatkowych Wnioskodawcy z organami podatkowymi albo na skutek upływu czasu, Sprzedający może uzyskać korzyść polegającą na tym, że Sprzedający otrzyma część ceny sprzedaży udziałów zdeponowanej na rachunku zastrzeżonym. Jest to jednak zdarzenie przyszłe i niepewne, ponieważ jest uzależnione od tego w jakim czasie i z jakim wynikiem zakończą się spory podatkowe Wnioskodawcy z organami podatkowymi. Możliwa jest więc zarówno taka sytuacja, że pomimo usług świadczonych przez pełnomocników na rzecz Wnioskodawcy i pomimo zwrotu kosztu tych usług przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy, Sprzedający ostatecznie nie uzyska z tego tytułu żadnej korzyści.

Wnioskodawca dodatkowo podkreślił, że nie zawarł żadnej umowy ze Sprzedającym. Z kolei Umowa sprzedaży udziałów określa jedynie, że Sprzedający i Kupujący postanowili, że dla prawidłowego prowadzenia wskazanych w Umowie postępowań podatkowych Spółka nabywać będzie usługi prawne i doradcze (analogiczne usługi zostały przewidziane w stosunku do określonego w Umowie postępowania karnego, w którym Spółka może ponosić odpowiedzialność posiłkową). Zgodnie z Umową powyższe usługi Spółka będzie nabywać od profesjonalnych podmiotów konkretnie wskazanych w Umowie, albo będących pełnomocnikami Spółki albo zapewniających zastępstwo Spółki przez profesjonalnych pełnomocników w toczących się postępowaniach. Przy czym należy zaznaczyć, że Spółka nabywała takie usługi od tych pełnomocników w latach poprzedzających transakcję sprzedaży udziałów.

Wnioskodawca nabywa usługi doradztwa związane z prowadzeniem postępowań podatkowych toczonych wobec Spółki, dotyczących rozliczeń podatkowych Spółki (oraz dotyczących postępowania karnego, w którym Spółka może ponosić odpowiedzialność posiłkową). Usługi te dotyczą więc bezpośrednio Spółki. Spółka nabywa te usługi na własną rzecz. W ramach tej samej umowy na usługi doradcze Spółka uzyskuje wsparcie w wielu sprawach podatkowych, nie tylko dotyczących postępowań wskazanych w Umowie.

Umowy na świadczenie usług doradczych zostały zawarte przez Spółkę i były wykonywane w latach poprzedzających zbycie udziałów w Spółce przez Sprzedającego. Spółka nie była stroną Umowy sprzedaży udziałów. W Umowie Kupujący zobowiązał się do zapewnienia, że Spółka będzie nadal nabywać przedmiotowe usługi doradcze (tzn. że po nabyciu udziałów przez Kupującego Spółka będzie nadal reprezentowana w postępowaniach przez tych samych pełnomocników).

Wnioskodawca wyjaśnił, że okoliczność zawarcia umowy o świadczenie usług doradczych przez Spółkę nie miała bezpośredniego wpływu na cenę sprzedaży udziałów Spółki.

Działania podmiotów wykonujących usługi doradcze na rzecz Spółki nie przyczyniają się bezpośrednio do osiągnięcia korzyści przez Sprzedającego wyłącznie w wyniku świadczenia tych usług, a Sprzedający nie jest odbiorcą tych usług. Natomiast faktem jest, zgodnie z tym co wyjaśniono w pkt 4 powyżej, że w przypadku zakończenia toczących się wobec Spółki postępowań podatkowych decyzją określającą zaległość podatkową, Sprzedającemu nie zostaną wypłacone z rachunku zastrzeżonego środki pieniężne w kwotach równych wartości nominalnej zaległości podatkowych Spółki, powiększonej o wartość odsetek od takich zaległości podatkowych. Chyba, że upłynie okres wskazany w Umowie i Sprzedający otrzyma środki pieniężne wpłacone przez Kupującego na rachunek zastrzeżony niezależnie od sposobu zakończenia postępowań podatkowych. W tym przypadku, wyłącznie w wyniku upływu okresu wskazanego w Umowie i braku decyzji podatkowych, które skonsumowałyby wcześniej środki zgromadzane na rachunku zastrzeżonym, Sprzedający otrzyma środki pieniężne wpłacone przez Kupującego na rachunek zastrzeżony.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zawarcie przez Spółkę umowy na świadczenie usług doradczych nie było warunkiem podpisania umowy sprzedaży udziałów Spółki pomiędzy Sprzedającym i Kupującym. Do zawarcia Umowy doszłoby niezależnie od zawarcia (a ściślej - kontynuowania) umowy na świadczenia usług doradczych. Zawarcie (a ściślej - kontynuowanie) umowy o świadczenie usług doradczych nie miało i nie ma żadnego wpływu na wartość udziałów Spółki będących przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym kwoty przekazywane Spółce przez Sprzedającego tytułem zwrotu kosztów usług doradczych nie są wynagrodzeniem za świadczenie usług przez Spółkę na rzecz Sprzedającego, w związku z czym taka czynność pozostaje poza zakresem podatku od towarów i usług, a w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT dokumentującej przedmiotowy zwrot kosztów?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W opinii Wnioskodawcy kwoty przekazywane Spółce przez Sprzedającego tytułem zwrotu kosztów usług doradczych nie są wynagrodzeniem za świadczenie usług przez Spółkę na rzecz Sprzedającego, w związku z czym taka czynność pozostaje poza zakresem podatku od towarów i usług, a w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT dokumentującej przedmiotowy zwrot kosztów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Odpłatne świadczenie usług w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

Katalog czynności stanowiących w rozumieniu ustawy świadczenie usług jest bardzo szeroki. Przywołany już art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jako świadczenie usług definiuje "każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów", wymieniając przy tym również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Każda z tych czynności stanowi jednak określone zachowanie na rzecz innego podatnika. Na gruncie ustawy o VAT o świadczeniu usług można zatem mówić wtedy, kiedy podatnik "świadczy coś" na rzecz innego podatnika. Przy tym należy podkreślić, że choć o ile dalsze warunki uznania określonego świadczenia za podlegającą opodatkowaniu usługę nie zostały wymienione w ustawie o VAT, to stały się one jednak przedmiotem bliższej wykładni w wielu wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: "TSUE" lub "Trybunał"). W szczególności istotne wydają się być tezy wyroku TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden. W tym orzeczeniu Trybunał uznał, że usługi są świadczone "za wynagrodzeniem", a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. Podobnie w orzeczeniu z 22 czerwca 2016 r. w sprawie C-11/15 Ćesky rozhlas TSUE stwierdził, że świadczenie usług dokonywane jest "odpłatnie", a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy.

W oparciu o te wyroki Trybunału, a także inne orzeczenia TSUE (w tym np. wyrok z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z 5 lutego 1980 r. w sprawie C-I 54/80 czy w sprawie C- 276/97, C-358/97 i 408/97) można skonstruować następujące warunki uznania danej czynności za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług:

Analogiczne wnioski płyną z analizy orzecznictwa polskich sądów administracyjnych. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 października 2015 r. (sygn. I FSK 1352/14), "usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) wynosi z niego choćby nawet potencjalną korzyść. Posiłkując się, na co powołał się Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, wskazaniami wynikającymi z wyroków Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-I6/93, wyrok z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z 5 lutego 1980 r. w sprawie C-I54/80, czy w sprawie C-276/97, C-358/97 i C-408/97) formułowane jest ogólne stanowisko, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być relacje, w których:

Pomimo zatem dość szerokiej ustawowej definicji odpłatnego świadczenia usług, w praktyce może okazać się, że co najmniej jeden z powyższych warunków nie jest spełniony, przez co dana czynność zachodząca pomiędzy jednym podmiotem a drugim nie podlega opodatkowaniu VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe kryteria, należy stwierdzić, że opisany w stanie faktycznym zwrot kosztów usług doradczych nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, a w związku z tym taka płatność pozostaje poza zakresem podatku od towarów i usług. W opinii Spółki żadna z wypracowanych przez Trybunał oraz powielanych przez polskie sądy administracyjne przesłanek uznania czynności za świadczenie usług nie została spełniona w niniejszej sytuacji.

ad a) związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą

W okolicznościach przedstawionych w ramach stanu faktycznego nie istnieje żaden stosunek prawny pomiędzy Spółką, a Sprzedającym. Beneficjentem usług nabytych od doradców jest Spółka, a Sprzedający nie może korzystać z rezultatów wyświadczonych usług. Na podstawie Umowy Sprzedający może żądać jedynie przekazania informacji i dokumentów dotyczących postępowań toczących się wobec Spółki.

Związek prawny występuje więc wyłącznie pomiędzy Spółką, a doradcami - wyłącznie bowiem w ramach tej relacji wyróżnić można bezpośredniego beneficjenta konkretnej usługi oraz odpowiadającą mu płatność wynagrodzenia doradców za takie usługi. Spółka we własnym imieniu i na własną rzecz dokonuje zakupu usług doradczych i to Spółka jest zainteresowana rezultatem nabytych usług, ponieważ w przypadku stwierdzenia zaległości podatkowej to wobec Spółki zostanie wydana decyzja oraz zostaną przeprowadzone czynności egzekucyjne.

Koszty zwracane Spółce przez Sprzedającego stanowią wyłącznie realizację ustaleń pomiędzy stronami Umowy, które to ustalenia miały i mogą mieć w przyszłości wpływ na ustaloną w Umowie cenę udziałów w Spółce gdyby doszło do przekazania Sprzedającemu środków pieniężnych znajdujących się na rachunku zastrzeżonym. Warto jednak zauważyć, że Spółka nie była stroną przedmiotowej Umowy (została ona zawarta między Sprzedającym a Kupującym, a własność nad Spółką była jej przedmiotem), co już samo w sobie przekreśla możliwość ustalenia wynikającego z Umowy stosunku prawnego jako wiążącego Spółkę oraz Sprzedającego.

ad b) wynagrodzenie jako wartość przekazana w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy

Sprzedający w zamian za opisany w stanie faktycznym zwrot kosztów nie otrzymuje żadnej usługi wzajemnej. Zawarcie w Umowie porozumienia dotyczącego zwrotu kosztów doradczych stanowiło jedynie formę konsensu pomiędzy Sprzedającym a Kupującym, stanowiącego niezbędny warunek biznesowy dla zawarcia Umowy.

Ponadto, z postanowień Umowy nie wynikają żadne zobowiązania Spółki wobec Sprzedającego z tytułu przedmiotowego zwrotu kosztów. Ponownie zatem, w ocenie Spółki, wskazuje to na brak stosunku zobowiązaniowego, z którego mogłoby wynikać ewentualne roszczenie Sprzedającego wobec Spółki o jakiekolwiek świadczenie wzajemne.

ad c) bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie odbiorcy towaru lub usługi

W przedstawionych okolicznościach to Spółka jest stroną toczących się postępowań, więc to ona, a nie Sprzedający, korzysta ze świadczonych usług doradczych. Rezultat nabywanych usług w żaden sposób nie zmienia sytuacji podatkowej Sprzedającego. Niemożliwe jest w takim razie stwierdzenie dokonania usługi w rozumieniu ustawy o VAT, ponieważ w analizowanej sytuacji nie może być mowy o ekwiwalentności świadczeń. Na rzecz Sprzedającego, który dokonuje zwrotu kosztów na podstawie ustaleń z Kupującym, nie jest świadczona żadna usługa, z której odnosiłby bezpośrednio jakiekolwiek korzyści. Możliwe są, co prawda, w odległej przyszłości, potencjalne, pośrednie korzyści po stronie Sprzedającego w przypadku pozytywnych rozstrzygnięć toczących się postępowań, w żadnym wypadku nie można jednak uznać tego za główny cel nabywanej usługi, a w konsekwencji za okoliczność równoznaczną z wyświadczeniem na rzecz Sprzedającego usługi.

ad d) związek płatności z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem

W przedmiotowej sprawie płatność dokonana przez Sprzedającego na rzecz Spółki ma charakter zwrotu kosztów. Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, płatność taka pozostaje poza zakresem ustawy o podatku towarów i usług. Przykładowo, zwrot kosztów został uznany za pozostający poza zakresem podatku od towarów i usług m.in. w następujących indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: indywidualna interpretacja z 22 maja 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.174.2018.1.PG, indywidualna interpretacja z 18 września 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.455.2018.2.IT.

ad e) istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego

Zwrot kosztów nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym po stronie Spółki, w związku z czym bezprzedmiotowe są analizy dotyczące możliwości wyrażenia w pieniądzu wartości świadczenia wzajemnego.

Ponadto, jak wynika z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W opinii Wnioskodawcy powyższy przepis nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ usługi doradcze świadczone są na rzecz Spółki, nie na rzecz Sprzedającego, a Spółkę i Sprzedającego nie łączy żaden stosunek zobowiązaniowy. Sprzedający, na podstawie Umowy, jest wyłącznie zobowiązany do zwrotu kosztów tej usługi.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, usługi doradcze będące przedmiotem niniejszego wniosku dotyczą toczących się wobec Spółki postępowań. Rezultatem toczących się spraw zainteresowana jest więc Spółka, bowiem to ona zostanie obciążona formalnymi skutkami postępowania. Już w tym zakresie stwierdzić należy, że nabywane usługi z całą pewnością świadczone są na rzecz Spółki.

Ponadto, potencjalny interes Sprzedającego w rezultatach postępowania wynika z Umowy pomiędzy Kupującym a Sprzedającym. Potencjalny wpływ na sytuację Sprzedającego byłby jednak jedynie pośredni, stanowiłby efekt uboczny rezultatu postępowania. Warto ponownie podkreślić, że pomiędzy Spółką a Sprzedającym nie została zawarta żadna umowa, która zobowiązałaby Sprzedającego do ponoszenia kosztów nabycia usług doradczych w odniesieniu do toczących się postępowań.

Końcowo, warto również zauważyć, że Sprzedający nie jest zobowiązany do zwrotu wszystkich kosztów usług doradczych. W przypadku, gdyby Spółka wybrała inny podmiot do świadczenia usług doradczych, to Spółka nie otrzymałaby zwrotu kosztów tych usług od Sprzedającego. Odnosząc tę sytuację do okoliczności będących przedmiotem niniejszego wniosku, warto zauważyć, że założenie świadczenia usług doradczych na rzecz Sprzedającego mogłoby wówczas doprowadzić do absurdalnych wniosków. Przyjęcie takiego założenia wymagałoby konsekwentnego uznania, że w razie wybrania przez Spółkę innego podmiotu do świadczenia usług doradczych, jako ich beneficjenta w dalszym ciągu należałoby uważać Sprzedającego. Działoby się tak, choć Sprzedający nie miałby wpływu na wybór podmiotu świadczącego takie usługi i relacje pomiędzy takim podmiotem a Spółką. Pomimo tego Spółka, w razie uznania Sprzedającego za beneficjenta usług doradczych, świadczyłaby na jego rzecz nieodpłatnie usługę doradczą. Stwierdzenie takie oczywiście nie wytrzymuje krytyki, a w obu przypadkach nie do obrony pozostaje teza o świadczeniu usług na rzecz Sprzedającego.

W ocenie Spółki, biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, w analizowanym przypadku nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez Sprzedającego na rzecz Spółki, a jedynie do zwrotu kosztów.

W związku z tym należy uznać, że taka płatność pozostaje poza zakresem podatku od towarów i usług, a w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT dokumentującej przedmiotowy zwrot kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy w tym również:

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało - jako usługa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest Spółką i czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą obejmującą głównie przetwarzanie i sprzedaż mięsa oraz hurtową sprzedaż zwierząt i produktów pochodzenia zwierzęcego. W 2017 r. doszło do zawarcia warunkowej Umowy sprzedaży wszystkich udziałów w Spółce na rzecz nowego właściciela (Kupującego) przez ich dotychczasowego właściciela (Sprzedającego) osobę fizyczną (obywatela włoskiego), który nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany w Polsce ani w żadnym innym kraju Unii Europejskiej jako podatnik VAT

Umowa określa nie tylko warunki sprzedaży udziałów, ale również szereg innych kwestii, w tym zwłaszcza odpowiedzialność Sprzedającego z tytułu zobowiązań podatkowych Spółki za przeszłe okresy rozliczeniowe. Przedmiotem ustaleń Sprzedającego i Kupującego była w tym zakresie przede wszystkim kwestia wzajemnych rozliczeń na wypadek zabezpieczenia lub określenia zaległości podatkowych Spółki (wraz z odsetkami od tych zaległości) na podstawie decyzji właściwych organów podatkowych.

Obie Strony uzgodniły w Umowie, że w tym celu określona kwota nie zostanie przekazana Sprzedającemu przez Kupującego, lecz zostanie wpłacona na zastrzeżony rachunek bankowy.

W przypadku zabezpieczenia lub określenia wymagalnych zaległości podatkowych Spółki Kupujący i Sprzedający ustalili przekazanie z rachunku zastrzeżonego na rzecz Kupującego środków pieniężnych w kwotach równych wartości nominalnej zaległości podatkowych Spółki, powiększonej o wartość odsetek od takich zaległości podatkowych.

Odpowiedzialność Sprzedającego wobec Kupującego ograniczona jest do uzgodnionej przez obie Strony kwoty, zaś po upływie określonego w Umowie terminu - środki pieniężne znajdujące się na rachunku zastrzeżonym zostaną automatycznie przekazane Sprzedającemu.

W Umowie Sprzedający i Kupujący postanowili ponadto, że dla prawidłowego prowadzenia postępowań podatkowych Wnioskodawca nabywać będzie usługi prawne i doradcze od profesjonalnych podmiotów konkretnie wskazanych w Umowie. W czasie trwania postępowań Wnioskodawca był i pozostaje stroną umów o świadczenie usług prawnych i doradczych, lecz koszty nabycia tych usług doradczych mają być zwracane Spółce przez Sprzedającego.

Wnioskodawca może nabywać usługi doradcze od innych podmiotów, ale wtedy koszty ich nabycia nie będą jej zwracane przez Sprzedającego. Spółka nabywa te usługi na własną rzecz oraz obniża swój VAT należny o VAT naliczony wynikający z faktur otrzymywanych od doradców.

W Umowie Sprzedający i Kupujący uzgodnili ponadto inne zasady współpracy związane z ww. postępowaniami, w tym także zasady współpracy w relacji pomiędzy Spółką a Sprzedającym w celu prawidłowego wykonania Umowy.

W zakresie określonym Umową Sprzedający nie świadczy żadnych usług na rzecz Wnioskodawcy, ale również nie uzyskuje i nie uzyska od Wnioskodawcy żadnego świadczenia, a tym bardziej świadczenia wzajemnego. Zawarcie przez Spółkę umowy na świadczenie usług doradczych nie było warunkiem podpisania umowy sprzedaży udziałów Spółki pomiędzy Sprzedającym i Kupującym. Do zawarcia Umowy doszłoby niezależnie od zawarcia umowy na świadczenia usług doradczych. Zawarcie umowy o świadczenie usług doradczych nie miało i nie ma żadnego wpływu na wartość udziałów Spółki będących przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego.

W takim stanie faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy kwoty przekazywane Spółce przez Sprzedającego tytułem zwrotu kosztów usług doradczych nie są wynagrodzeniem za świadczenie usług przez Spółkę na rzecz Sprzedającego, w związku z czym taka czynność pozostaje poza zakresem podatku od towarów i usług, a w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT dokumentującej przedmiotowy zwrot kosztów.

Jak już wyżej wskazano, świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcy) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcy), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi następuje w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. W ślad za cytowanymi już wyżej orzeczeniami TSUE przyjmuje się, że czynność uznaje się za odpłatną, gdy są spełnione następujące warunki:

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że co do zasady sama czynność przekazania środków finansowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie rodzi żadnych obowiązków podatkowych, o ile nie pełni funkcji zapłaty lub zaliczki z tytułu jakiegokolwiek świadczenia usług lub dostawy towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Aby uznać, że pomiędzy podmiotami doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług, musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy przekazaną zapłatą, a wykonanym świadczeniem. Przekazana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia - wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Opierając się zatem na przedstawionym opisie sprawy i analizując występowanie wskazanych powyżej elementów warunkujących uznanie opodatkowania danych czynności należy wskazać, że choć nie została tu zawarta formalna umowa między Wnioskodawcą a Sprzedającym, to jednak istnieje związek prawny pomiędzy tymi podmiotami. Fakt, ze wzajemne relacje co do zasad współpracy wynikają z Umowy zawartej pomiędzy Sprzedającym i Kupującym pozostaje bez znaczenia w niniejszej sprawie.

Do powyższego wniosku prowadzi opis zachowań (działań), do których zobowiązał się zarówno Wnioskodawca, jak i Sprzedający. Przede wszystkim należy podkreślić, że przedmiotowa Umowa określa odpowiedzialność Sprzedającego z tytułu zobowiązań podatkowych Spółki za przeszłe okresy rozliczeniowe, natomiast Wnioskodawca na podstawie Umowy jest zobowiązany do nabywania usług prawnych i doradczych wyłącznie od konkretnych profesjonalnych podmiotów. Należy zauważyć, że w przypadku gdyby Spółka wybrała inny niż wskazany w Umowie podmiot do świadczenia ww. usług, to nie otrzymałaby zwrotu kosztów od Sprzedającego.

Powyższa okoliczność w sposób jednoznaczny wskazuje, że Spółkę i Sprzedającego łączy relacja o charakterze zobowiązaniowym, Spółka zobowiązana jest do korzystania z usług konkretnego podmiotu doradczego.

Jednocześnie, jak sam Wnioskodawca wskazał, choć usługa doradcza świadczona jest na rzecz Spółki, która zostanie obciążona formalnymi skutkami postępowania podatkowego, to jednak nie jest ona jedynym beneficjentem zainteresowanym rezultatem działania firmy doradczej. Działania podmiotów wykonujących usługi doradcze na rzecz Spółki przyczyniają się również do osiągnięcia potencjalnej korzyści przez Sprzedającego (co podkreślił w opisie sprawy sam Wnioskodawca), gdyż na skutek pozytywnego zakończenia sporów podatkowych Wnioskodawcy z organami podatkowymi Sprzedający może uzyskać korzyść polegającą na tym, że otrzyma część ceny sprzedaży udziałów zdeponowanej na rachunku zastrzeżonym. Także w przypadku, gdy upłynie okres wskazany w Umowie i nie będzie decyzji podatkowych, które skonsumowałyby wcześniej środki zgromadzane na rachunku zastrzeżonym, Sprzedający otrzyma środki pieniężne wpłacone przez Kupującego na rachunek zastrzeżony.

Zatem, również powyższa okoliczność wskazuje, że Strony łączy relacja o charakterze zobowiązaniowym.

Można powiedzieć, że Wnioskodawca nabywając usługi doradcze działa nie tylko na własną rzecz, we własnym imieniu, ale także na rzecz Sprzedającego.

W niniejszej sprawie Sprzedający nabywa usługi doradcze za pośrednictwem Spółki. Sprzedającego z uwagi na to, że może uzyskać potencjalną korzyść w postaci uwolnienia środków z rachunku zastrzeżonego należy uznać za beneficjenta nabywanych bezpośrednio przez Spółkę usług doradczych. Trudno jest bowiem zaakceptować fakt, że Sprzedający zwracałby Spółce, w której udziałów już nie posiada, koszty poniesionych przez nią wydatków na usługi prawnicze i doradcze, gdyby nie upatrywał w rezultacie prowadzonych postępowań podatkowych potencjalnych korzyści dla siebie np. poprzez otrzymanie większej kwoty od Kupującego za sprzedane w Spółce udziały, zdeponowane na rachunku zastrzeżonym.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.) - strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Swoboda umów zobowiązaniowych - zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego - jest jednym z przejawów szerszego zjawiska nazywanego autonomią woli. Polega ono na stworzonej przez system prawny możliwości regulowania przez podmioty prawa ich stosunków cywilnoprawnych według ich własnej woli za pomocą narzędzia, jakim jest czynność prawna.

W art. 60 Kodeksu cywilnego została wyrażona ogólna reguła, zgodnie z którą z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli).

Strony więc, tam gdzie nie zakazuje tego ustawa, mogą wyrazić swoją wolę (a jak wiadomo, umowa jest zgodnym oświadczeniem woli dwóch lub więcej stron ustalającym ich wzajemne prawa lub obowiązki) w dowolny sposób, byle tylko wola ta została wyrażona w sposób dostateczny. Ustawodawca tylko w niektórych przypadkach, w celu ochrony pewności obrotu, wprowadził ograniczenia co do formy zawierania umów. Przykładowo, umowa przenosząca własność nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Niezachowanie tej formy powoduje bezwzględną nieważność umowy).

Wyżej powołane przepisy Kodeksy cywilnego jednoznacznie wskazują, że wyrażenie woli stron o charakterze zobowiązaniowym poza wyjątkami wskazanymi w tych przepisach, nie musi być wyrażona w formie pisemnej, zatem okoliczność, że pomiędzy Sprzedającym a Spółką nie została zawarta pisemna umowa nie oznacza, że Strony nie złożyły zgodnego oświadczenia woli co do warunków zwrotu przez Sprzedającego kosztów usług doradczych i prawnych poniesionych przez Spółkę i co do warunków nabycia przez Spółkę tych usług od konkretnego zaakceptowanego przez Sprzedającego profesjonalnego podmiotu doradczego.

Uwzględniając treść złożonego wniosku w kontekście wyżej powołanych przepisów oraz tez wynikających z orzecznictwa TSUE stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawi spełnione są przesłanki uzasadniające uznanie, że Sprzedającego i Spółkę łączy stosunek o charakterze zobowiązaniowym.

Pomiędzy Sprzedającym i Spółką istnieje związek prawny, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne. Spółka zobowiązała się bowiem do nabywania usług doradczych, których beneficjentem, jak wyżej wykazano, jest również Sprzedający, a Sprzedający zobowiązał się do zwrotu kosztów nabytych usług. Istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie nabywcy usługi (Sprzedającego) i jednocześnie po stronie Wnioskodawcy jako świadczącego usługę doradczą niewątpliwie występuje korzyść w postaci uzyskania zwrotu kosztów poniesionych wydatków na zakup usług doradczych, które Spółka nabywa również na rzecz Sprzedającego.

Fakt, że Sprzedający może osiągnąć potencjalną korzyść wynikającą z działań Spółki (nabycia usług doradczych) nie może zostać uznana za okoliczność uzasadniającą brak istnienia między Stronami stosunku o charakterze zobowiązaniowym. W przedmiotowym przypadku zwrot kosztów pozostaje w bezpośrednim związku z działaniami Spółki, tj. nabyciem usług doradczych.

Zatem należy stwierdzić, że opisane we wniosku działania Spółki na rzecz Sprzedającego stanowią odpłatne świadczenie usług wypełniające dyspozycję powołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy. W konsekwencji stanowią czynność objętą opodatkowaniem podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, która powinna zostać udokumentowana fakturą, na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że kwoty przekazywane Spółce przez Sprzedającego tytułem zwrotu kosztów usług doradczych nie są wynagrodzeniem za świadczenie usług przez Spółkę na rzecz Sprzedającego, w związku z czym taka czynność pozostaje poza zakresem podatku od towarów i usług, a w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT dokumentującej przedmiotowy zwrot kosztów, należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje prawa podatkowego wydawane na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej mają ze swej istoty charakter indywidualny i jednostkowy, są bowiem rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach i wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane. Jest to zrozumiałe, zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Zacytowane przez Spółkę interpretacje zostały wydane w oparciu o przedstawione przez podatników okoliczności odmienne od okoliczności niniejszej sprawy, nie mogą więc być podstawą do zaakceptowania stanowiska Strony w analizowanej kwestii.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zaistniałego stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.